Фізособа працює на умовах фрілансу. Ми нараховуємо їй зарплату на картку. Податкова під час перевірки сказала, що ця людина перетнула кордон минулого року і більше не поверталася в Україну, тому її слід визнати нерезидентом із відповідним оподаткуванням. Чи має рацію податкова, адже ми не мусимо знати, з якого саме місця людина надає нам послуги на умовах фрілансу?
Фріланс чи віддалена робота
У чинному законодавстві України термін «фрілансер» не використовується. На практиці фрілансерами (англ. freelancer — вільний стрілець) називають вільнонайманців, які самі шукають собі роботу і можуть одночасно працювати на кілька фірм. Також фрілансерами переважно називають людей, що виконують будь-яку роботу віддалено, зокрема через Інтернет.
Тобто у більшості випадків фрілансер — це людина, яка виконує роботу без укладання трудового договору з роботодавцем, що наймається тільки для виконання певного переліку робіт, яка може бути самозайнятою особою1. Також фрілансером може бути працівник, запрошений для виконання робіт в ході аутстафінгу2. Як правило, при цьому йдеться про виконання роботи за цивільно-правовими договорами на замовлення.
1 Див. визначення, наведене у пп. 14.1.226 ПКУ.
2 Докладніше див. у статті «Аутстафінг — «оренда» працівників» у «ДК» №19/2013.
Якщо ж ідеться про можливість віддалено працювати штатним працівникам (особам, які уклали з підприємством трудовий договір), то вживати слово «фрілансер» тут недоречно.
Робота на умовах фрілансу
Якщо ми говоримо про фізособу-фрілансера та розуміємо її як фізособу, яка забезпечує себе роботою самостійно шляхом укладання цивільно-правових договорів, то таку особу з метою оподаткування можна віднести до самозайнятих осіб.
Самозайнята особа
Самозайнята особа — платник податку, який є фізичною особою — підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником у межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності.
Незалежна професійна діяльність — участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою — підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.
Особа, яка укладає такі договори, може відкрити рахунок у банку й отримувати за виконану роботу (надану послугу) оплату за допомогою електронного гаманця чи на поточний/картковий рахунок, відкритий у банківських установах на території України.
Умовами договору із замовником може бути передбачено порядок приймання-передачі виконаної роботи (наданої послуги), зокрема передання (за можливості та специфіки замовлення) результату роботи чи послуги за допомогою Інтернету.
За таких умов не виключаємо, що фіскальні органи можуть з'ясувати, що особа, яка виконувала свої зобов'язання за укладеним договором, перебувала при цьому за кордоном.
Але чи можна визнавати таку особу нерезидентом з метою оподаткування доходів, отриманих із джерелом походження в Україні, за умови перебування тривалий час за кордоном?
Доходи з джерелом походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), є об'єктом оподаткування ПДФО як у резидента, так і в нерезидента, якщо вони є фізособами (ст. 163 ПКУ).
Визначення терміна «нерезидент» з метою ПКУ наведено у пп. 14.1.122 ПКУ. Зокрема, це фізичні особи, які не є резидентами України. За приписами пп. 14.1.213 ПКУ фізособа-резидент — це фізична особа, яка має місце проживання в Україні.
У разі якщо фізособа має місце проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні; якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв'язки (центр життєвих інтересів) в Україні. У разі якщо державу, в якій фізособа має центр життєвих інтересів, не можна визначити або якщо фізособа не має місця постійного проживання у жодній із держав, вона вважається резидентом, якщо перебуває в Україні не менше 183 днів (включно з днем приїзду та від'їзду) протягом періоду або періодів податкового року.
Достатньою (але не виключною) умовою визначення місцезнаходження центру життєвих інтересів фізособи є місце постійного проживання членів її сім'ї або її реєстрації як суб'єкта підприємницької діяльності.
Якщо неможливо визначити резидентський статус фізособи, використовуючи попередні положення цього підпункту, фізособа вважається резидентом, якщо вона є громадянином України.
Достатньою підставою для визначення особи резидентом є самостійне визначення нею основного місця проживання на території України у порядку, встановленому цим Кодексом, або її реєстрація як самозайнятої особи.
Отже, при укладенні цивільно-правового договору, яким передбачено можливість передання результатів робіт (наданих послуг) через Інтернет, важливо прописати, що особа, яка виконуватиме роботи (надаватиме послуги), є резидентом України як громадянин України або як особа, що має місце постійного проживання в Україні. Якщо є ризик доказування статусу такої фізособи, то фізособі-виконавцю варто зареєструватися самозайнятою особою:
— або підприємцем (у порядку, визначеному Законом про держреєстрацію);
— або особою, яка здійснює незалежну професійну діяльність, згідно з п. 178.1 ПКУ.
Віддалена робота на умовах трудового договору
Вище ми наголосили, що статус штатного працівника є несумісним зі статусом фрілансера. А от виконання трудових обов'язків віддалено за допомогою Інтернету для такого працівника є можливим, але має бути прописане у трудовому договорі (посадовій інструкції чи у колективному договорі для окремих посад або для окремих видів трудових обов'язків).
Робота на умовах трудового договору передбачає обов'язок виконувати роботу, визначену цим договором, із підпорядкуванням внутрішньому трудовому розпорядку. Не забуваймо, що особа, яка відсутня на робочому місці більше трьох годин протягом робочого дня без поважних причин, може бути звільнена за прогул (п. 4 ч. 1 ст. 40 КЗпП). Тож, якщо працівник працює поза місцезнаходженням роботодавця, зокрема у себе вдома, це має бути узгоджено між ним та роботодавцем.
Щодо питання оплати праці, то в разі узгодження роботодавцем та працівником можливості виконувати трудові функції через Інтернет без обов'язкової постійної присутності працівника в офісі, на нашу думку, підприємство може вимагати відповідних відомостей про місце перебування працівника.
Необхідність наявності такої інформації пов'язана з тим, що особа вважається резидентом України, якщо вона перебуває в Україні не менш ніж 183 дні (включно з днем приїзду та від'їзду) протягом періоду або періодів податкового року (пп. 14.1.213 ПКУ).
Застосовуючи приписи пп. 170.10.3 ПКУ до описаної у запитанні ситуації, можна дійти висновку, що:
1) роботодавець буде податковим агентом працівника щодо виплаченого йому доходу;
2) роботодавець зобов'язаний зазначити в договорі ставку податку, що буде застосована до таких доходів.
Отже, у разі якщо (за умовами запитання) фіскальний орган з'ясував, що особа з дня від'їзду з України не перетинала державний кордон понад шість місяців, то його висновок щодо визнання доходу, виплаченого такий особі, виплатою нерезиденту є цілком зрозумілим.
Оподаткування
Незалежно від того, яку схему використання праці фізосіб обере замовник та який статус матимуть його працівники, які тривалий час перебувають за кордоном, на сплату ними податків та внесків з отриманої винагороди (зарплати) це жодним чином не впливає:
— доходи з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються ПДФО за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами цього розділу для нерезидентів) (пп. 170.10.1 ПКУ). Немає заборони застосовувати до зарплати такого працівника навіть податкову соціальну пільгу (ст. 169 ПКУ);
— об'єкт оподаткування військовим збором такий самий, що й об'єкт оподаткування ПДФО (пп. 1.2 п. 16-1 підр. 10 р. ХХ ПКУ);
— для нерезидентів не встановлено винятків щодо сплати ЄСВ (Закон про ЄСВ).
Вважаємо: якщо умови трудової угоди передбачають можливість тривалого перебування працівника за кордоном, то спосіб її виконання (в межах України чи за її межами) може мати значення лише для визначення статусу доходів, що виплачуються такому працівникові — резиденту або нерезиденту (залежно від строку перебування працівника поза межами України). Проте цей статус доходів не вимагає від роботодавця або працівника (фрілансера) додаткових дій, зокрема подання річної декларації про доходи або зазначення в окремому порядку (зі спеціальною ознакою доходу) в формі №1ДФ1.
1 Див., зокрема, довідник ознак доходів фізичних осіб у додатку до Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Мінфіну від 13.01.2015 р. №4.
Отже, факт перебування особи за кордоном за наведених у запитанні умов, у т. ч. під час передання результатів роботи, не впливає ні на ставку податку, ні на порядок оподаткування таких доходів.
Нормативна база
- КЗпП — Кодекс законів про працю України від 10.12.71 р. №322-VIII.
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Закон про держреєстрацію — Закон України від 15.05.2003 р. №755-IV «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців».
- Закон про ЄСВ — Закон України від 08.07.2010 р. №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»