«Імпортний» ПК з ПДВ

Операції з імпорту мають чимало нюансів в обліку. Формування собівартості імпортованих товарів ми розглядали в «ДК» №48/2015. А зараз поговоримо про нюанси обліку імпортного ПК з ПДВ.

Загальні правила формування імпортного ПК з ПДВ

При розмитненні товару сплачується ввізний ПДВ на митницю. Сплачується він або до моменту фактичного розмитнення, або ж у день розмитнення. Зверніть увагу: імпортний ПДВ мають сплачувати навіть особи, не зареєстровані платниками ПДВ, які ввозять товари на митну територію України в обсягах, що підлягають оподаткуванню згідно із законом, — більше ніж еквівалент 150 євро (п. 181.2 ПКУ). При цьому дата подання МД для митного оформлення є датою виникнення ПЗ з ПДВ (п. 187.8 ПКУ), і водночас цією самою датою сплати імпортного ПДВ в імпортера виникає право на ПК з ПДВ (ч. 2 п. 198.2 ПКУ), тому що згідно з п. 187.11 ПКУ попередня (авансова) оплата вартості товарів, що ввозяться на митну територію України, не змінює значення сум податку, які відносяться до ПЗ з ПДВ імпортера. Крім того, саме ця дата і визначає автоматичне збільшення реєстраційного ліміту платника ПДВ через показник ∑ Митн (для неплатника ПДВ таке збільшення реєстраційного ліміту не є актуальним) — на суму, яку буде зафіксовано в МД, реєстраційний ліміт має бути збільшено.

Базою для оподаткування ПДВ імпортованого товару є договірна вартість (сума в рахунку від іноземного постачальника), але не нижче від митної вартості з урахуванням мита та акцизного податку — ці складові також включаються до ціни товарів (п. 190.1 ПКУ). По суті, це означає, що обчислення ПДВ базується на митній вартості імпортованих товарів. Для нарахування імпортного ПДВ базу оподаткування перераховують з іноземної валюти у гривні за курсом НБУ, що діє на 0 годин дня подання МД (п. 190.1, п. 39-1.1 ПКУ).

Враховуючи потребу сплачувати митні платежі та ПДВ до безпосереднього факту розмитнення, імпортерам слід пам'ятати, що перерахування передоплати (авансу) не змінюють значення сум ПК з ПДВ.

Приклад Підприємство імпортує товар на умовах 100% передоплати на суму 12000 дол. США за курсом НБУ 20,0 грн/дол. США. Право власності на товар переходить за датою перетину товарами митної території України. Курс НБУ на дату митного оформлення товару — 24,8 грн/дол. США. Мито — 14000 грн, додатковий імпортний збір — 24480 грн (усі ці суми є умовними). А сума ПДВ у МД дорівнює: ((12000 х 24,8 + 14000 + 24480) х 20% = 67216 грн. Бухоблік операцій за умовами прикладу див. у таблиці.

Таблиця

Придбання товарів на умовах 100% передоплати

Імпортні ПДВ-пільги

Відповідно до пп. 196.1.16 ПКУ не підпадають під оподаткування ПДВ операції ввезення на митну територію України товарів, митна вартість яких не перевищує еквівалента 150 євро. Крім того, за приписами п. 197.4 ПКУ ввезення товарів, звільнених від оподаткування за п. 197.1 ПКУ, також потрапляє під звільнення від оподаткування.

Норми п. 4 підрозділу 2 розд. ХХ ПКУ тимчасово, до 1 січня 2016 року, звільняють суб'єктів літакобудування, що підпадають під дію норм ст. 2 Закону про літакобудівну промисловість¹, від сплати ПДВ за операціями з імпорту товарів (крім підакцизних), що використовуються для потреб літакобудівної промисловості, якщо такі товари є звільненими від оподаткування ввізним митом згідно з пп. 2 п. 4 розділу ХХI «Прикінцеві та перехідні положення» МКУ.

¹ Закон України від 12.07.2001 р. №2660-III «Про розвиток літакобудівної промисловості».

У решті випадків при ввезенні товарів на територію України слід сплачувати «імпортний» ПДВ.

ПК за безоплатно отриманим товаром

У питанні ПК щодо безоплатно імпортованих товарів (договірна, контрактна вартість дорівнює нулю) податківці зазвичай займають фіскальну позицію і кажуть «ні» сумі ПДВ у складі ПК за такими товарами. Але ж ПДВ при розмитненні товару сплачено на загальних підставах — не нижче від митної вартості, до якої ні іноземний контрагент — постачальник, ні сам імпортер не мають жодного стосунку (здавалося б, навпаки, гроші залишаються в Україні, претензій бути не мало би), але податківці банально не помічають у такому безоплатному імпорті факту придбання, а отже, і сплаченому ПДВ у складі ПК зась! Наразі є лист ГУ ДФС у м. Києві від 10.11.2015 р. №17073/10/26-15-15-01-18, в якому територіальні податківці вже займають лояльну позицію, стверджуючи, що навіть ПДВ при безоплатному імпорті має право бути відображеним у складі податкового кредиту з ПДВ.

Вплив на ПК оскарження митної вартості

У листі від 05.10.2015 р. №21058/6/99-99-19-03-02-15 податківці зауважують той факт, що у разі коли платник податку при ввезенні товарів на територію України сплачений вхідний ПДВ не включив до складу ПК у періоді виникнення права на таке включення (дата оформлення митної декларації, в т. ч. і тимчасової), то він має можливість такі суми сплаченого ПДВ включити до податкового кредиту того звітного періоду, в якому оформлено МД, шляхом подання УР (з урахуванням строків давності — 1095 днів). Зверніть увагу: треба подати саме УР, а не відобразити таке коригування у поточній звітній декларації! Очевидно, коригувати слід ряд. 12.1.1 (або 12.1.2) декларації з ПДВ. А от у частині гр. 6 розділу ІІІ УР можуть бути різні варіації заповнення залежно від того, яким був результуючий показник за той період, що уточнюється. Якщо за підсумками уточнюваного звітного періоду було заповнено ряд. 24, то уточнений імпортний ПДВ збільшить його значення і буде врахований при визначенні значень рядків 20.1 та 24 декларації за звітний період, у якому подано такий УР. Якщо ж у звітності уточнюваного періоду був заповнений ряд. 25.1 і його значення менше від суми імпортного ПДВ, то дельта між цими показниками має потрапити до одного з підрядків 23 (у межах реєстраційного ліміту) або до ряд. 24. Значення ряд. 24 (за мінусом ПЗ звітного періоду в ряд. 25.1) в наступних періодах потрапить до ряд. 20.1 на загальних підставах. Якщо ж сума з 25.1 декларації уточнюваного періоду є більшою за суму імпортного ПДВ, то до гр. 6 потрапить дельта (перевищення) між цими показниками (якщо ці показники рівні, то гр. 6 залишиться порожньою). В інтегрованій картці після подання УР така сума знайде своє відображення як переплата, її можна буде повернути на свій банківський рахунок чи направити в рахунок погашення податкового боргу, подавши відповідну заяву.

Пам'ятайте: для сум ПДВ, сплаченого при розмитненні, правило «365 днів» не діє, саме тому йдеться про коригування показників звітності саме того звітного періоду, коли фактично мало місце розмитнення.

Кредит-нота від нерезидента

Законодавчо визначеного терміна «кредит-нота» в українському правовому полі немає. Але за своєю суттю кредит-нота в міжнародній практиці є розрахунком, повідомленням однієї сторони угоди другою про запис у кредит її рахунка певної суми. Чіткої форми кредит-ноти, певна річ, немає. Це може бути і двостороння додаткова угода, і лист від контрагента, й акт про дефекти товару. Важливо, щоб цей документ мав у своєму складі весь перелік обов'язкових реквізитів первинного документа, що передбачений ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік.

Чи коригувати ПК з ПДВ у разі отримання кредит-ноти від постачальника? Обчислення ПДВ зав'язане на митній вартості, яка у разі отримання кредит-ноти не змінюється. А отже, і ПК з ПДВ не коригуємо. Правильно оформлена МД у разі використання товару в оподатковуваних операціях буде підставою для відображення цих сум у складі ПК з ПДВ. Тим більше що податківці і самі проти оформлення аркуша коригування на підставі отриманої кредит-ноти (лист ДФСУ від 15.10.2015 р. №21843/6/99-99-19-03-02-15). А в разі якщо на підставі кредит-ноти оформлено аркуш коригування (податковий орган допускає таку можливість у листі від 27.03.2015 р. №6423/6/99-99-19-03-02-15, див. «ДК» №35/2015), податківці радять коригувати імпортний ПК у ряд. 12.1 декларації з ПДВ (лист ГУ ДФС у Харківській області від 25.09.2015 р. №3147/10/20-40-15-01-15). Зверніть увагу: сума, зазначена в аркуші коригування, має знайти своє відображення в ряд. 12.1¹ саме за підсумками того періоду, коли такий аркуш коригування датований. Про УР тут не йдеться, адже на момент відображення розмитнення товару платником ПДВ — покупцем помилок допущено не було.

¹ Система електронного звітування не завжди допускає від'ємне значення в ряд. 12.1 (особливо це актуально, коли за звітний період не було сплачено ПДВ на митницю). У такому разі таке коригування можна провести через ряд. 16.1 (див. лист Міндоходів від 12.05.2014 р. №8239/6/99-99-19-03-02-15).

Обережні платники податків, за рекомендаціями податківців, можуть вважати за потрібне нарахувати собі на суму кредит-ноти ПЗ з ПДВ, як у випадку з товарами, не використаними у госпдіяльності (ч. «г» п. 198.5 ПКУ). Але підстав для цього немає. Адже підприємство отримало товари, і частину їхньої вартості продавець дозволив не сплачувати. Чи є тут місце для свідомого вибору покупця не використовувати зазначену частину товару у госпдіяльності? Ні, немає. Отже, говорити про те, що платник податків повинен нарахувати собі ПЗ з ПДВ тільки через те, що іноземний партнер на частину поставки оформив кредит-ноту, недоречно. Адже ПДВ сплачувався з митної вартості, яка не коригується.

Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор