Підприємство планує на осінь придбати твердопаливний котел. Як це оформити? Чи будемо ми платниками екологічного податку, як нараховується цей податок та подається звітність, та чи відносяться суми екологічного податку на витрати в обліку підприємства?
Вибір та придбання котла, отримання дозвільних документів на встановлення залишимо для інших працівників підприємства. А ми зосередимося на питаннях обліку: зарахування на баланс, амортизації та відображення у звітності, адже саме вони цікавлять безпосередньо бухгалтера.
Зарахування на баланс
Враховуючи сьогоднішню вартість (щоправда, вартісні ознаки предметів, що входять до складу ОЗ у бухгалтерському обліку, підприємство встановлює самостійно) та очікуваний строк експлуатації твердопаливних котлів, можна впевнено сказати, що підприємство придбаває об'єкт ОЗ. Що ж до податкового обліку, то підприємства, які визначають прибуток шляхом коригування на різниці, повинні врахувати зміни до вартісного критерію визначення ОЗ у податковому обліку. Підпункт 14.1.138 ПКУ з 01.09.2015 р. змінено1 — вартісний критерій для визнання ОЗ становитиме 6000 грн (тимчасом як у серпні — 2500 грн). За новим вартісним критерієм слід визнавати активи, які введено в експлуатацію з 01.09.2015 р. Активи, визнані у податковому обліку як ОЗ до 01.09.2015 р., амортизуються за старим критерієм. Наприклад, якщо підприємство придбало вживаний твердопаливний котел вартістю 5500 грн у вересні 2015 р., у бухобліку це може бути об'єкт ОЗ (субрахунок 104), проте у податковому — ні2.
1 Закон України від 17.07.2015 р. №655-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків».
2 Вести податковий облік ОЗ мають тільки підприємства, які зобов'язані або прийняли рішення коригувати фінансовий результат до оподаткування згідно з пп. 134.1.1 ПКУ.
Підприємства, які визначають податок на прибуток з урахуванням різниць, розраховують амортизацію ОЗ у податковому обліку згідно з П(С)БО або МСФЗ з урахуванням обмежень, установлених пп. 14.1.138 ПКУ. Платник податку на прибуток збільшуватиме фінрезультат на суму місячної амортизації, нараховану у бухобліку (п. 138.1 ПКУ), але матиме право зменшити фінрезультат на суму амортизації, розраховану у податковому обліку (п. 138.2 ПКУ), лише в тому разі, якщо такий котел належатиме до ОЗ відповідно до пп. 14.1.138 ПКУ.
При зарахуванні ОЗ на баланс треба правильно сформувати первісну вартість, яка складається не лише з вартості самого котла, а й з витрат на транспортування, встановлення, витрат, безпосередньо пов'язаних із доведенням до стану, в якому котел стає придатним для використання, зокрема з оплати робіт, пов'язаних із видачею дозволу на викиди забруднюючих речовин (перелік витрат, що формують первісну вартість ОЗ, наводиться у п. 8 П(С)БО 7).
Під час придбання котла спочатку всі витрати накопичуються за дебетом субрахунку 152, а після введення в експлуатацію списуються на дебет субрахунку 104.
Введення котла в експлуатацію як окремого об'єкта ОЗ (якщо підприємство визнає його таким) оформлюється актом за формою №ОЗ-1 «Акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів» (затверджена наказом Мінстату від 29.12.95 р. №352), що складається приймальною комісією, призначеною керівником підприємства. Цей документ після його оформлення, із доданою технічною документацією на котел, передається до бухгалтерії підприємства.
Але ж твердопаливний котел буде встановлено у приміщенні, яке перебуває на балансі підприємства як ОЗ. Тож може виникнути запитання: чи не буде придбання котла поліпшенням приміщення? Адже якщо так, то твердопаливний котел не може зараховуватися на баланс як окремий об'єкт ОЗ, а збільшуватиме первісну вартість приміщення відповідно до п. 14 П(С)БО 7. У цьому разі при встановленні котла складається акт за формою №ОЗ-2 «Акт приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об'єктів» (затверджена наказом Мінстату від 29.12.95 р. №352).
Амортизація нараховується протягом строку експлуатації котла (його встановлює підприємство в акті при введенні котла в експлуатацію) помісячно починаючи з місяця, наступного за місяцем введення котла в експлуатацію.
У податковому обліку (за умови визнання котла об'єктом ОЗ) амортизація нараховується аналогічно до бухобліку — помісячно, одним із методів, передбачених у бухобліку, крім виробничого (пп. 138.3.1 ПКУ). Якщо ж встановлення котла буде визнано поліпшенням будівлі, то витрати на таке поліпшення збільшать вартість будівлі як об'єкта ОЗ і з наступного після такого поліпшення місяця амортизуватимуться у загальному порядку.
Понесені у майбутньому витрати на обслуговування котла (придбання вугілля, дров) в обліку відображатимуться у складі адмінвитрат або інших витрат того звітного періоду, в якому їх було здійснено1.
Сплата екоподатку (якщо він не включається до виробничої собівартості продукції, робіт, послуг) належить до адмінвитрат за датою нарахування.
Отримання дозволу
За ч. 5 ст. 11 Закону №2707, викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами2 2-ї та 3-ї груп (критерії груп наведено у ч. 7 ст. 11 Закону №2707) можуть здійснюватися після отримання дозволу, виданого суб'єкту господарювання обласними та міськими представництвами Мінприроди за погодженням з установами санепідслужби. На наш погляд, побутовий твердопаливний котел належить до 3-ї групи стаціонарних джерел забруднення, а отже, потребує отримання такого дозволу.
1 За винятком тих витрат, які можуть належати до собівартості відповідно до п. 10, 11 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.99 р. №318.
2 Джерело викиду — об'єкт (підприємство, цех, агрегат, установка, транспортний засіб тощо), з якого надходить в атмосферне повітря забруднююча речовина або суміш таких речовин (ст. 1 Закону №2707). До стаціонарних джерел забруднення належать ті, які не пересуваються, тобто такі, як опалювальний котел у приміщенні.
Строк дії дозволу на об'єкт 3-ї групи — необмежений. Порядок проведення та оплати робіт, пов'язаних із видачею дозволів, регулюють Порядок №302 та Інструкція №108. Дозвіл у разі відсутності зауважень видається протягом 30 к. д. безоплатно. Проте на договірних засадах оплачуються роботи, пов'язані з видачею дозволу на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами.
У разі забруднення атмосферного повітря без отримання дозволу ст. 33 Закону №2707 передбачено відповідальність (розмір адміністративної відповідальності встановлено ст. 78 КпАП — від 5 до 8 н. м. д. г. — від 85 грн до 136 грн, а матеріальної — ст. 34 Закону №27071).
Платники екоподатку
Відповідно до пп. 240.1.1 ПКУ, якщо СГ здійснює викиди забруднюючих речовин2 в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення, в нього виникає обов'язок зі сплати екоподатку. До стаціонарних джерел забруднення пп. 14.1.230 ПКУ відносить, зокрема, агрегат, установку, що здійснюють викиди забруднюючих речовин в атмосферу. Отже, відповідь є очевидною: у разі придбання твердопаливного котла і введення його в експлуатацію підприємство стає платником екоподатку.
Враховуючи норму п. 63.3 ПКУ, якщо у платника податків виникають обов'язки зі сплати податків та зборів (у нашому випадку — екоподатку), підприємство зобов'язане не лише перебувати на обліку, а й повідомляти про всі об'єкти оподаткування контролюючі органи за основним (неосновним) місцем обліку. Відповідно до п. 8.4 Порядку №1588 за основним місцем обліку платника податків слід подати Повідомлення про об'єкти оподаткування (за ф. №20-ОПП, затвердженою як додаток 11 до Порядку №1588). Повідомлення подається протягом 10 робочих днів після створення об'єкта оподаткування. За неподання у строки та у випадках, передбачених ПКУ, заяв або документів для взяття на облік п. 117.1 ПКУ встановлено відповідальність. Штраф за неподання повідомлення за ф. №20-ОПП про об'єкти оподаткування становить 170 грн — на самозайнятих осіб, а на юридичних осіб — 510 грн.
На нашу думку, повідомлення слід подати протягом 10 робочих днів після введення котла в експлуатацію, оскільки саме з цього моменту виникає обов'язок зі сплати податку.
Суми екоподатку обчислюються підприємством самостійно щокварталу виходячи з фактичних обсягів викидів і ставок податку за формулою, наведеною у п. 249.3 ПКУ. Незалежно від наявності дозволу на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення,3 декларацію з екологічного податку (форму затверджено наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. №1010) слід подавати починаючи з календарного кварталу, в якому здійснено такі викиди.
Перед бухгалтерами часто постає запитання: як розрахувати суму податку, адже слід використовувати фактичні дані про викиди? Справді, ці дані мають бути фактичними і достовірними, і технічні служби підприємства або сторонні організації повинні забезпечити надання бухгалтерові цих даних у документальному вигляді. Якщо ж їх не буде, то бухгалтер не зможе розрахувати суму податку і, найголовніше, довести під час податкової перевірки правильність нарахування податку і повноту його сплати до бюджету.
Звітним періодом для подання декларації з екоподатку є календарний квартал. Податок сплачують протягом 10 к. д., наступних за останнім днем граничного строку подання податкової декларації. Декларація подається за місцем розміщення стаціонарних джерел, а якщо місце подання декларації не збігається з місцем перебування на податковому обліку підприємства, за основним місцем обліку треба подати копію звіту4 (пп. 250.2.1 та п. 250.8 ПКУ). До декларації додається додаток 1, який є її невід'ємною частиною.
1 Відповідальність за ст. 34 Закону №2707 — відшкодування шкоди, завданої викидами (щодо цього див. лист ВГСУ від 14.01.2014 р. №01-06/20/2014).
2 Забруднююча речовина — речовина хімічного або біологічного походження, що присутня або надходить в атмосферне повітря і може прямо або опосередковано справляти негативний вплив на здоров'я людини та стан навколишнього природного середовища (ст. 1 Закону України від 16.10.92 р. №2707-XII «Про охорону атмосферного повітря»).
3 Це підтверджує запитання у ЗІР, підкатегорія 120.05: «Який перший звітний (податковий) період для подання податкової декларації екологічного податку для СГ, які використовують автономні системи опалення (котли), за наявності або відсутності дозволу на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення?».
4 Під словом «копія» у бланку декларації проставляється позначка «х».
Зверніть увагу: якщо, приміром, підприємство встановлює кілька твердопаливних котлів у межах одного населеного пункту або за його межами, подається одна декларація та складається додаток 1 за кожним джерелом забруднення окремо (кількість додатків 1 відповідає кількості стаціонарних джерел забруднення). А до рядка 1.1.1 декларації переноситься сумарне значення всіх додатків 1.
Нормативна база
- Закон №2707 — Закон України від 16.10.92 р. №2707-XII «Про охорону атмосферного повітря».
- Інструкція №108 — Інструкція про загальні вимоги до оформлення документів, у яких обґрунтовуються обсяги викидів, для отримання дозволу на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами для підприємств, установ, організацій та громадян-підприємців, затверджена наказом Мінприроди від 09.03.2006 р. №108.
- Методрекомендації №561 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. №561.
- Порядок №302 — Порядок проведення та оплати робіт, пов'язаних з видачею дозволів на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами, обліку підприємств, установ, організацій та громадян-підприємців, які отримали такі дозволи, затверджений постановою КМУ від 13.03.2002 р. №302.
- Порядок №1588 — Порядок обліку платників податків і зборів, затверджений наказом Мінфіну від 09.12.2011 р. №1588.
- П(С)БО 7 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну від 27.04.2000 р. №92.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»