Останнім часом чи не кожна друга позапланова перевірка починається з отримання запиту про надання інформації та її документального підтвердження. Але з внесенням до ПКУ змін, які заборонили повторні перевірки, ситуація з такого роду запитами мала би змінитися. Зазначимо, що судова практика і до цих змін не підтримувала повторних податкових перевірок. З'ясуймо, як правильно реагувати на запити, що стосуються вже проведених перевірок.
Платники податків і досі отримують запити про надання інформації та її документального підтвердження, хоча й не так інтенсивно, як раніше. Проте у 2015 році при складанні запитів має враховуватися заборона на проведення повторних перевірок з підстав, зазначених у пп. 78.1.1 та 78.1.4 ПКУ. Це означає, що контролюючим органам забороняється проводити документальні позапланові перевірки, передбачені згаданими підпунктами, у разі якщо питання, що є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків (п. 78.2 ПКУ). Тобто йдеться про виявлені факти порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства за наслідками перевірок контрагентів або виявлення недостовірності даних, що містяться у податкових деклараціях.
Ми неодноразово писали у своїх статтях, що в тому разі, якщо зміст запиту не відповідає ПКУ чи неможливо визначити, які саме підстави стали приводом для складення самого запиту, слід надати письмову відповідь, проте без копій первинних документів.
З'ясуймо, як можна скористатися введеною у 2015 році забороною на проведення повторних перевірок.
Приклад 1 Платнику податків надіслали запит, в якому зазначили, що, керуючись нормою пп. 78.1.1 ПКУ, просять надати інформацію та її документальне підтвердження. Підставою для запиту став отриманий від іншого структурного підрозділу ДФСУ акт про неможливість проведення зустрічного звіряння контрагента за певний період часу.
Враховуючи запроваджену заборону на повторні перевірки, платник податків, у якого вже пройшла перевірка, скажімо планова, яка охоплювала і цей період, на нашу думку, цілком може послатися на акт цієї перевірки. Проте є одна особливість...
Річ у тім, що планова перевірка має на меті провести суцільним порядком перевірку всієї фінансово-господарської діяльності (первинних документів за всіма контрагентами), як правило, за останній перед перевіркою рік. Проте до акта планової перевірки потрапляють лише факти порушень, які на момент перевірки ніяк не стосувалися відносин із контрагентом, про якого йдеться у запиті.
Тож отримана після перевірки інформація цілком може стати підставою для запиту. Тому тут слід виходити з іншого. Скажімо, послатися на те, що акт про неможливість проведення зустрічного звіряння є актом до відома1 і не може бути податковою інформацією для складення запиту. За приписами пп. 72.1.5 та 62.1.3 ПКУ податковою інформацією є результат податкового контролю, а саме довідка про проведення зустрічного звіряння. Акт про неможливість його проведення не засвідчує порушень та не містить порівняння даних первинних бухгалтерських та інших документів платника. Хоча, як свідчить практика, фіскали дозволяють собі навіть визнавати господарські операції такого неперевіреного платника безтоварними, що саме по собі перетворює акт про неможливість проведення звіряння на податкову інформацію. Проте судова практика оскарження таких актів є цілком позитивною.
У цій самій відповіді варто попросити уточнити факти порушень, що їх отримувач запиту має підтвердити2.
1 Ухвала ВАСУ від 05.03.2014 р. №К/9991/41008/12, http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/37968595.
2 Ухвала ВАСУ від 18.09.2014 р. №К/9991/27352/12, http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/40747379.
За таких обставин платник податків може й уникнути перевірки.
Приклад 2 Платнику податків надіслали запит, у якому зазначили, що, керуючись нормою пп. 78.1.1 ПКУ, просять надати інформацію та її документальне підтвердження. Проте підставою для запиту став отриманий від іншого структурного підрозділу ДФСУ акт (не)виїзної позапланової перевірки контрагента за відповідний податковий період.
У цій ситуації ми не виключаємо можливості скористатися порадами, наведеними у прикладі 1. Проте запит на сьогодні може містити посилання на те, що проведена перевірка контрагента виявила певні порушення, зокрема неможливість проведення контрагентом господарських операцій з огляду на відсутність у контрагента трудових ресурсів, матеріальних активів тощо, або є відкриті кримінальні провадження щодо фіктивності діяльності цього підприємства.
Навіть незважаючи на те що ці факти не можуть, на нашу думку, розцінюватися з метою проведення перевірки як факти порушень, все-таки непідтвердження здійснення таких операцій первинними документами неодмінно стане підставою для призначення перевірки.
І ось на цьому етапі вже можна згадувати про заборону на проведення повторних перевірок та не допустити до перевірки за виконання двох умов.
Умова перша: отримувач запиту має акт планової перевірки (із перевірки за відповідними податками) або акт позапланової перевірки щодо відносин саме з цим контрагентом (можливо, і кілька періодів, де перевірялися відносини з кількома контрагентами).
Адже, як правило, акти планової перевірки містять оцінку поданої звітності платником податкової звітності та порівняння її показників із контрагентами, які потрапили до акта перевірки. Відповідно, відомості щодо тих контрагентів, які не потрапили до акта, слід вважати такими, що свідчать про відсутність виявлених недостовірностей у поданій податковій звітності отримувача запиту та його контрагентів.
Умова друга: є довідка за результатами проведення позапланової перевірки відносин із цим контрагентом за цей період чи з кількома контрагентами за кілька періодів, яка вказує на підтвердження господарських операцій.
Щодо довідки зазначимо таке. Річ у тім, що за змістом довідка може містити вказівку на те, що у разі якщо після складення довідки буде виявлена інформація, яка свідчитиме про порушення, податковий орган може прийняти рішення про проведення планової чи позапланової перевірки. Але треба врахувати той факт, що довідка оформлена саме за результатами перевірки. Цей факт однозначно свідчить про те, що будь-яка перевірка, незалежно від того, чи призначена вона з так званих нововиявлених після складення довідки обставин, підпадає під заборону на повторні перевірки.
Приклад 3 Платнику податків надіслали запит, у якому зазначили, що, керуючись нормою пп. 78.1.1 та пп. 78.1.4 ПКУ, просять надати інформацію та її документальне підтвердження. Проте підставою для запиту стали, скажімо, дані камеральної перевірки податкової звітності, які, на думку податкового органу, свідчать про наявність розбіжності у задекларованих даних отримувача запиту та його контрагента(ів). На думку податкового органу, виявлені розбіжності свідчать про невідображення госпоперацій у звітності, що ставить під сумнів реальність їх вчинення.
Перш ніж говорити про необхідність надання відповіді на такий запит, слід згадати, що податковий орган, принаймні у 2014 році, в окремих випадках надсилав платникам податків електронне повідомлення про результати обробки (звіряння) даних, заявлених у податковій декларації з ПДВ за певний податковий період 2014 року, яким не встановлено розбіжностей у даних ПЗ та ПК з ПДВ отримувача запиту з контрагентами за цей період. Водночас не слід забувати і про те, що податковий орган проводить камеральні перевірки поданої податкової звітності, які хоча й не завжди надсилаються платникам податків, все-таки теж можуть стати підставою для застосування норми щодо заборони проведення повторної перевірки. Справді, п. 78.2 ПКУ говорить про наявність попередніх перевірок, а не лише документальних (щоправда, ст. 75 не визначає спеціально предмет камеральної перевірки, і тому довести цю позицію буде непросто).
Проте результати проведеної камеральної перевірки також мають бути враховані під час прийняття рішення щодо призначення та проведення перевірки у разі ненадання отримувачем запиту відповіді на нього.
Висновок: звичайно, ті поради, які ми спробували надати у цій статті, слід застосовувати з урахуванням усіх тих документів та актів перевірок (звірянь, довідок), що їх має отримувач запиту на момент отримання запиту. У кожній ситуації треба оцінювати як період перевірки, так і відносини з відповідним контрагентом. Адже все це і становить предмет перевірки, що має впливати на рішення про призначення повторної перевірки платника податків — отримувача запиту.
Позиція судів щодо проведення повторних перевірок
Положеннями ПКУ передбачено проведення повторної перевірки платника податку з тих самих питань за той самий період лише у разі, коли орган державної податкової служби вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб органу державної податкової служби нижчого рівня здійснив перевірку документів обов'язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявив невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з'ясування під час перевірки питань, що повинні бути з'ясовані під час перевірки для винесення об'єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (пп. 78.1.12 ПКУ).
Отже, на думку судів, оскільки в законах України не передбачається обов'язку податкових органів проводити повторні перевірки за той самий період, то будь-які спроби провести повторну перевірку відносин із тим самим контрагентом за той самий період з інших підстав, ніж передбачені пп. 78.1.12 ПКУ, суперечать ПКУ1.
1 Судова практика:
Причому ця позиція стосується і проведення перевірок, у разі якщо платнику податків надсилався запит з підстав пп. 78.1.1 та/або пп. 78.1.4 ПКУ, проте він не надав відповіді у повному обсязі, відмовив у наданні інформації та її документального підтвердження чи взагалі не відреагував на такий запит (з огляду на приписи п. 73.3 ПКУ) як на такий, що звільняє платника від надання відповіді через порушення вимог закону щодо його складення та надсилання.
Отже, сподіваємося, незважаючи на запроваджену заборону, яка припускає неоднозначне тлумачення її застосування на практиці, позиція судів не зміниться і надалі буде прихильною до платників податків.
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»