Наше підприємство вирішило допомогти своїм працівникам в оздоровленні (лікуванні) їхніх дітей. Ми розглядаємо два варіанти: або видача путівок для дітей, або ж виплата працівникам грошової допомоги. Які будуть податкові наслідки у кожному з варіантів?
Організаційні моменти
Для надання допомоги варто спочатку видати наказ керівника, в якому встановити розмір та порядок її надання, а також зазначити, яким працівникам вона надається. Бажано чітко записати в наказі, що допомога надається саме на оздоровлення дітей і саме з такою метою має бути використана (якщо допомогу видають коштами). Додатково в наказі варто наголосити, що така виплата не належить до фонду оплати праці працівників, надається не всім працівникам, а лише тим, які мають дітей певного віку (наприклад, до 14-ти або й до 18-ти років), і тільки раз на рік1.
Підставою для складання наказу буде отримання від працівників, які матимуть право на допомогу, заяви з проханням надати допомогу та копії свідоцтва про народження дитини.
Путівки для дітей від роботодавця
Підприємство недержавного та некомунального сектору має право самостійно розпоряджатися власними ресурсами. Тож таке підприємство-роботодавець має право надавати своїм працівникам матеріальну допомогу, у т. ч. й у вигляді путівки як до вітчизняних, так і до закордонних оздоровчо-лікувальних закладів.
Податок на прибуток
Як сказано в пп. 139.1.1 ПКУ, до податкових витрат не включають витрати, які не пов'язані з провадженням господарської діяльності. А господарська діяльність — діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу (пп. 14.1.36 ПКУ). Зокрема, не включаються до податкових витрат і витрати на фінансування особистих потреб фізосіб, за винятком виплат, передбачених статтями 142 і 143 ПКУ, та в інших випадках, передбачених нормами розділу ІІІ ПКУ.
Затрати на придбання путівок, які безоплатно роздаються працівникам і при цьому не потрапляють до фонду оплати праці, не пов'язані з госпдіяльністю. Іншої норми в розділі ІІІ ПКУ, яка б дала право відносити до податкових такі витрати, немає. Навіть якщо стверджувати, що безоплатна роздача путівок працівникам — це реалізація таких путівок (згідно з пп. 14.1.202 ПКУ), оскільки вони роздаються безоплатно і, найімовірніше, операція з такої роздачі є неконтрольованою2, то дохід підприємства дорівнюватиме нулю. Тож право на визнання податкових витрат у сумі собівартості таких розданих безоплатно путівок є дуже і дуже сумнівним. Тому витрати на безоплатне надання путівок для оздоровлення дітей працівників, найімовірніше, не потраплять до податкових витрат підприємства.
1 А отже, відповідає ознакам разової матеріальної допомоги, яка не включається до фонду оплати праці згідно з п. 3.31 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату України від 13.01.2004 р. №5.
2 Тобто не відповідатиме визначенню контрольованих операцій, наведеному у п. 39.2 ПКУ.
Податок на додану вартість
Суму ПДВ, сплаченого при придбанні товарів/послуг, включають до податкового кредиту з ПДВ у тих випадках, коли товари/послуги використовують в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (п. 198.3 ПКУ).
Надання путівки працівнику (якщо допомога надається працівникові не грошима, а безпосередньо путівкою) є її постачанням за пп. 14.1.191 ПКУ. А отже, згідно з п. 185.1 ПКУ, є об'єктом для нарахування податкового зобов'язання з ПДВ. Згідно з п. 188.1 ПКУ, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій — не нижче від звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів. Але згідно з пп. 197.1.6 ПКУ постачання реабілітаційних послуг інвалідам, дітям-інвалідам, а також постачання путівок на санаторно-курортне лікування, оздоровлення та відпочинок на території України фізосіб віком до 18 років, інвалідів, дітей-інвалідів звільняється від оподаткування ПДВ.
Тож при безоплатній роздачі путівок працівникам підприємство не матиме ані податкового зобов'язання, ані податкового кредиту з ПДВ.
Податок на доходи фізосіб
Згідно з пп. 165.1.19 ПКУ, до оподатковуваного доходу фізособи не потрапляють кошти або вартість майна (послуг), що надаються як допомога на лікування та медичне обслуговування платника податку за рахунок коштів благодійної організації або його роботодавця.
Путівка може передбачати не лише відпочинок, а й санаторно-курортне лікування дитини, тож на перший погляд здається, що при її наданні можна скористатися зазначеною нормою. Але ця пільга з ПДФО поширюється лише на ті випадки, коли послуги з лікування та медичного обслуговування отримає саме платник податку — працівник, а не його дитина. Тож нормами пп. 165.1.19 ПКУ, на жаль, скористатися не можна.
Є й інша норма — пп. 165.1.35 ПКУ, за яким до оподатковуваного ПДФО доходу не потрапляє вартість путівок на відпочинок, оздоровлення та лікування, у т. ч. на реабілітацію інвалідів, на території України платника податку та/або його дітей віком до 18 років, які надаються йому безоплатно або зі знижкою (у розмірі такої знижки) професійною спілкою, до якої зараховуються профспілкові внески платника податку — члена такої професійної спілки, створеної відповідно до законодавства України, або за рахунок коштів відповідного фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування. Але, як бачимо, і цією нормою скористатися не можна, оскільки вона не стосується випадку, коли путівку фізособі надає її роботодавець.
Іншої норми, яка б звільняла від ПДФО вартість саме путівки, в ПКУ, на жаль, немає. А отже, звернімося до загальної норми — так, відповідно до пп. «е» пп. 164.2.17 ПКУ, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, зокрема, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 ПКУ) у вигляді безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), вартість яких визначена за правилами звичайної ціни.
Проблема полягає в тому, що ПКУ наразі не містить спеціальної норми, яка б визначала порядок розрахунку звичайної ціни з метою оподаткування доходу фізосіб ПДФО. Стаття 39 ПКУ на цей випадок не поширюється (див. пп. 39.1.2 ПКУ). Є лише пп. 14.1.71 ПКУ, який говорить, що звичайна ціна — це ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено ПКУ.
Податківці (на практиці) схильні вважати сумою доходу, що його отримує такий працівник, вартість путівки, зазначену в ній самій та в первинних документах з її придбання/оплати роботодавцем. Сміливі роботодавці можуть таку точку зору оспорювати, адже ціна — це не вартість, а сума, яку одержувач путівки згоден за неї заплатити. Оскільки сторони домовилися про безоплатну передачу, то ціна в цій ситуації (між працівником та роботодавцем) дорівнює нулю. Але більшість роботодавців є обережними і вважають за звичайну ціну вартість придбання путівки роботодавцем.
Отже, безкоштовно надана роботодавцем путівка для фізособи буде додатковим благом, тож оподатковуватиметься ПДФО. Звісно, податковим агентом у цьому разі буде роботодавець.
Оскільки дохід працівнику надається у негрошовій формі (передають путівку), то з метою утримання ПДФО до оподатковуваного доходу працівника в сумі вартості путівки слід застосувати «натуральний» коефіцієнт, установлений п. 164.5 ПКУ, — таким чином визначається база оподаткування ПДФО. При ставці ПДФО 15% К = 1,17647, а якщо ставка 17%, то К = 1,20482. Утримувати такий ПДФО доведеться з інших, грошових, доходів працівника (бо з негрошового доходу це зробити неможливо). Перерахувати ПДФО до бюджету підприємству потрібно при наданні путівки працівнику.
У формі №1ДФ1 податковий агент відображає такий дохід за ознакою доходу «126».
1 Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ), затверджений наказом Міндоходів від 21.01.2014 р. №49.
Можна розглянути і варіант надання путівки працівникам у вигляді нецільової благодійної допомоги (див. пп 170.7.1 ПКУ). При цьому в розмірі 1710 грн (сукупно за рік у 2014 році) сума нецільової благодійної допомоги не оподатковується ПДФО (див. пп. 170.7.3 ПКУ). До речі, надаватися благодійна допомога може як коштами, так і в негрошовій формі. Переліку матеріальних цінностей, якими може надаватися благодійна допомога, в ПКУ немає. Та чи можна вважати путівку, оформлену на ім'я дитини працівника, нецільовою благодійною допомогою, якщо в ній прямо зазначено, що вона передбачає санаторно-курортне лікування або відпочинок (тобто є не лише передача матеріальних цінностей, а й встановлене благодійником обмеження щодо того, хто і як може ними скористатися)? На нашу думку, ні. Хоча сміливі податкові агенти можуть спробувати скористатися і цим варіантом, якщо вони готові доводити свою правоту в суді за наслідками податкових перевірок.
Єдиний соцвнесок
Путівка, яка не належить до фонду оплати праці, не підлягає оподаткуванню ЄСВ (див. п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону України від 08.07.2010 р. №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування»).
Роботодавець видає кошти
Керівник може видати для оздоровлення дітей працівників не лише путівки, а й кошти. Вимоги до оформлення рішення про таку видачу такі самі, як і у випадку з путівками, — заява від працівників та наказ керівника. Якщо підприємство не має наміру (або обов'язку, встановленого у колективному договорі) включати такі виплати до фонду оплати праці, то наказ слід скласти так, щоб видані кошти відповідали ознакам разової матеріальної допомоги.
Податок на прибуток, ПДВ та ЄСВ
Кошти, надані у вигляді разової матеріальної допомоги на оздоровлення дітей, не потраплять до податкових витрат з тих самих причин, які ми наводили вище в першій частині. Ну і, звісно, про жоден ПДВ не може бути мови: роботодавець просто передає кошти, а не постачає путівку (що не підпадає під об'єкт оподаткування за п. 185.1 ПКУ).
ЄСВ тут також не буде, адже виплачені суми не будуть заробітною платою для працівників. Вилучення одноразової матеріальної допомоги на оздоровлення дітей працівника з бази оподаткування ЄСВ прямо передбачено і п. 14 розділу І Переліку видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженого постановою КМУ від 22.12.2010 р. №1170.
Податок на доходи фізосіб
Суму грошової допомоги на оздоровлення слід оподаткувати ПДФО. Адже згідно з пп. «г» пп. 164.2.17 ПКУ, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, зокрема, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 ПКУ) у вигляді суми грошового або майнового відшкодування будь-яких витрат або втрат платника податку, крім тих, що обов'язково відшкодовуються згідно із законом за рахунок бюджету або звільняються від оподаткування згідно з розділом IV ПКУ.
Тож зі суми допомоги на оздоровлення для дитини працівника перед її виплатою треба утримати і перерахувати до бюджету ПДФО. У формі №1ДФ такий дохід показують, як і в попередньому випадку, з ознакою доходу «126».
Також і в цьому разі роботодавець може скористатися нормою про звільнення від оподаткування ПДФО нецільової благодійної допомоги (див. вище). Але нецільова благодійна допомога не лише вимагає зазначення її назви у документах про її надання, а й не передбачає контролю роботодавця за її використанням. Проте, навіть отримавши разову матеріальну допомогу на оздоровлення дітей, працівник не зобов'язаний за законом звітувати перед роботодавцем про те, як фактично він її витратив.
Отже, роботодавці, які хочуть зекономити на ПДФО, за умови правильно складених підтвердних документів, можуть скористатися нормами пп. 170.7.3 ПКУ. Тоді суму наданої працівнику нецільової благодійної допомоги слід навести у формі №1ДФ з ознакою доходу «169».
Василь РОРАТ, «Дебет-Кредит»