Виробничі підприємства дуже часто мають справу з таким явищем, як брак. Причин цього багато: застаріле обладнання, людський фактор або особливості технології виробництва, за якою брак є технологічно неминучим. Розповімо, як вести облік бракованої продукції.
Відповідно до п. 407 Методрекомендацій №373, браком на виробництві вважають продукцію, напівфабрикати, деталі, вузли й роботи, які не відповідають за своєю якістю встановленим стандартам або технічним умовам і не можуть бути використані за прямим призначенням або можуть бути використані тільки після додаткових витрат на виправлення недоліків.
Для фіксування виявленого на виробництві браку варто створити відповідну комісію (обов'язку створювати таку комісію законом не встановлено). Сам факт виявлення браку буде задокументовано з допомогою акта (відомості, повідомлення) про брак.
На сьогодні не встановлено типової форми такого акта. Тож ви маєте право розробити власну форму первинного документа, яким фіксуватимуться факт браку. Головне, щоб у цьому документі були всі необхідні для первинних документів реквізити (п. 2.7 Положення №88). Перелік таких реквізитів визначено в ст. 9 Закону про бухоблік та в п. 2.4 Положення №88.
Сформований первинний документ — акт (відомість, повідомлення) про брак — підписують члени комісії та працівник (чи декілька працівників), який винний у такому браку (звісно, якщо встановлено винних осіб).
Відповідно до п. 417 Методрекомендацій №373, взявши за основу акт (відомість, повідомлення) про брак, слід скласти звіт про собівартість браку у звітному місяці в довільній формі. Саме в цьому документі і буде зафіксовано розмір втрат від допущеного браку і його фактичних винуватців.
Бухоблік браку
У бухобліку брак відображають на дебеті рахунка 24 «Брак у виробництві». Саме сюди відносять собівартість браку після її фіксації в акті (відомості, повідомленні) про брак та звіті про собівартість браку в звітному місяці. З кредиту рахунка 24 списують суми, що зменшують втрати від остаточного браку, зменшують витрати на виправлення браку та суми втрат від браку, які списуються на витрати звітного періоду.
Від бракованої продукції може бути отримано вторинну сировину або відходи, які можуть бути використані надалі у виробництві. У цьому разі втрати від браку зменшують на вартість такої сировини або відходів. Тож їх слід оприбуткувати на дебет рахунка 209 «Інші матеріали» з кредиту рахунка 24.
Якщо винну в браку особу (працівника) встановлено і її провину доведено, вона може компенсувати завдані збитки (питання компенсації шкоди, завданої підприємству, регулюються КЗпП — докладніше цю тему розкрито в «ДК» №5/2014). Суми отриманої компенсації зменшать збитки від браку. А кореспонденція в цьому разі буде Д-т 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» — К-т 24.
Буває й так, що брак виник через неякісні матеріали (запчастини, напівфабрикати), отримані від постачальника. Якщо це доведено та погоджено з постачальником, що він компенсує завдані збитки, то суми, які підлягають відшкодуванню або відшкодовані постачальниками недоброякісних матеріалів (напівфабрикатів), через застосування яких виник брак продукції, зменшують збитки від браку виробництва — Д-т 374 «Розрахунки за претензіями» — К-т 24.
Згідно з п. 14 П(С)БО 16 «Витрати», до складу інших прямих витрат виробничої собівартості продукції включають усі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат, зокрема втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість, та витрат на виправлення такого технічно неминучого браку (див. також п. 305 Методрекомендацій №373). У цьому разі буде кореспонденція Д-т 23 «Виробництво» К-т 24.
Якщо втрати від технічно неминучого браку не можна безпосередньо віднести до конкретного виду продукції, то їх відносять до загальновиробничих витрат — проведення будуть Д-т 91 К-т 24 (див. пп. 19 п. 394 та п. 427 Методрекомендацій №373).
Якщо виникає непередбачуваний брак і винних осіб не встановлено, такі втрати слід списати проведенням Д-т 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» К-т 24.
Податковий облік браку
Податок на прибуток
Згідно з п. 138.7 ПКУ, фактична вартість остаточно забракованої продукції не включається до складу витрат платника податку, крім втрат від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів) та витрат на виправлення такого технічно неминучого браку, в разі реалізації такої продукції.
Додатково у згаданому пункті зазначено, що підприємство взагалі має право самостійно визначати допустимі норми технічно неминучого браку в наказі по підприємству за умови обґрунтування його розміру. Такі самостійно встановлені платником податку норми діють до встановлення таких норм центральними органами виконавчої влади у відповідній сфері.
Тож за наявності на підприємстві технічно неминучого браку керівникові слід своїм наказом встановити його норму. Але важливо, щоб така норма була об'єктивною. Якщо норму буде занижено, технологічно неминучий брак понад норму не можна буде включити до податкових витрат, якщо ж завищено — можливі штрафні санкції з боку контролюючих органів за безпідставне формування показника податкових витрат. Вартість браку в межах норм формуватиме собівартість продукції в періоді його виявлення.
Якщо ж брак є непередбачуваним або виник з вини працівника (яка обов'язково має бути доведена!), вартість такого браку не включається до податкових витрат підприємства, бо це не пов'язано з веденням господарської діяльності (див. пп. 139.1.1 ПКУ).
Податок на додану вартість
Суму ПДВ, сплаченого при придбанні товарів, включають до податкового кредиту з ПДВ у тих випадках, коли товари використовують в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (п. 198.3 ПКУ).
Тож витрати на придбання сировини, матеріалів, робіт (послуг), які були використані для виготовлення бракованої продукції, не пов'язані з господарською діяльністю підприємства. Відповідно, підприємство втрачає право на вхідний ПК з ПДВ, який було нараховано (сплачено) при придбанні вищезазначених виробничих факторів. На нашу думку, підприємство не втрачає права на ПК, якщо вартість браку було включено до податкових витрат підприємства у випадках, описаних у попередньому розділі.
У решті випадків треба нарахувати ПЗ з ПДВ за правилами, встановленими в п. 198.5 ПКУ. Як прописано в п. 198.5 ПКУ, платник ПДВ зобов'язаний нарахувати ПЗ виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 ПКУ, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми сплаченого (нарахованого) ПДВ були включені до складу ПК, якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися, зокрема:
— в операціях, що не є об'єктом оподаткування (крім випадків з пп. 196.1.7 ПКУ);
— в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до ПКУ та міжнародних договорів (угод) (крім випадків з пп. 197.1.28 ПКУ);
— в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Згідно з п. 189.1 ПКУ, база для нарахування ПЗ з ПДВ визначається виходячи з вартості придбання виробничих факторів, які були використані для виробництва остаточно забракованої продукції, вартість якої не включено до податкових витрат підприємства.
Оскільки ПЗ з ПДВ визначаються на дату початку фактичного використання товарів/послуг, необоротних активів, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону про бухоблік та Положення №88, то в цьому разі такою датою буде дата акта (відомості, повідомлення) про брак.
При нарахуванні ПЗ на виконання вимоги п. 198.5 ПКУ виписуєте ПН1. Усі примірники такої ПН залишаються у вас. У верхній лівій частині оригіналу такої ПН робите позначку «Х» та зазначаєте тип причини «13». У рядку «Індивідуальний податковий номер покупця» ПН відображається умовний ІПН «400000000000». В ЄРПН такі ПН реєструвати не треба.
1 Форму податкової накладної та порядок її заповнення затверджено наказом Міндоходів від 14.01.2014 р. №10.
Згідно з п. 1.3 Інструкції №141, суми ПЗ з ПДВ, нарахованого згідно з п. 198.5 ПКУ на вартість виробничих факторів, які використовувалися для виробництва браку, включають до витрат та обліковують на дебеті субрахунка 949 «Інші витрати операційної діяльності».
Приклад На підприємстві виявили брак (що підтверджено відповідним актом) собівартістю 10000 грн. Винної особи в цьому випадку немає. Комісія встановила, що непередбачуваний брак становить 1000 грн. Решта браку належить до браку, що виник з технологічних причин. За встановленими на підприємстві нормами (технічно неминучого браку) до податкових витрат (через собівартість) можна віднести лише остаточно забраковану з технологічних причин продукцію в сумі 5000 грн.
База для нарахування ПЗ з ПДВ становитиме 3000 грн (вартість придбання виробничих факторів, які були використані для виробництва остаточно забракованої продукції, вартість якої не включено до податкових витрат підприємства). Тож слід нарахувати ПЗ з ПДВ у розмірі 600 грн. Проведення за цим прикладом наведені у таблиці.
Таблиця
Облік виявленого браку продукції
|
№ з/п
|
Зміст господарської операції
|
Бухгалтерський облік
|
Сума, грн
|
Податковий облік
|
||
|
Д-т
|
К-т
|
Доходи
|
Витрати
|
|||
|
1.
|
Виявлено факт браку продукції |
24
|
23
|
10000
|
—
|
—
|
|
2.
|
Списано до витрат виявлений непередбачуваний брак |
947
|
24
|
1000
|
—
|
—
|
|
3.
|
Віднесено до собівартості брак, який виник з технологічних причин (у податковому обліку в собівартості залишаться лише витрати на суму 5000 грн згідно з установленими на підприємстві нормами) |
23
|
24
|
9000
|
—
|
—
|
|
4.
|
Нараховано ПЗ з ПДВ згідно з п. 198.5 ПКУ (3000 грн х 20% = 600 грн) |
949
|
641
|
600
|
—
|
—
|
Ось, практично, і все, що слід знати про бухгалтерський та податковий облік бракованих товарів.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- КЗпП — Кодекс законів про працю України від 10.12.71 р.
- Закон про бухоблік — Закон України від 16.07.99 р. №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
- П(С)БО 16 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Мінфіну України від 31.12.99 р. №318.
- Положення №88 — Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Мінфіну України від 24.05.95 р. №88.
- Методрекомендації №373 — Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджені наказом Мінпромполітики України від 09.07.2007 р. №373.
- Інструкція №141 — Інструкція з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затверджена наказом Мінфіну України від 01.07.97 р. №141.
Василь РОРАТ, «Дебет-Кредит»