Як відомо, податковий орган має право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові, виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. З цього переліку камеральні перевірки є найменш проблемними щодо відносин із контролерами. Фактично камеральна перевірка проводиться виключно на підставі даних, зазначених платником податку в податкових деклараціях (розрахунках). Розгляньмо, чого очікувати від таких перевірок.
Визначення та основний алгоритм проведення
Відповідно до пп. 75.1.1 ПКУ, камеральною перевірка вважається за дотримання таких двох умов:
— здійснюється у приміщенні контролюючого органу;
— об'єктами перевірки є виключно дані, зазначені у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків.
Що є предметом вивчення внаслідок проведення камеральної перевірки?
По суті, предметом перевірки є правильність складання податкової звітності. Але це досить нечітке визначення.
Ухвала ВАСУ від 19.02.2014 р. №2а-11876/11/2670 чітко визначає, що предметом камеральної перевірки може бути лише аналіз відомостей, зафіксованих у декларації, щодо наявності/відсутності арифметичних або методологічних помилок. Які це помилки?
Методологічна помилка передбачає помилковість судження щодо неправильного застосування або незастосування ставок оподаткування чи коефіцієнтів при визначенні податкового зобов'язання з того чи іншого податку, збору (обов'язкового платежу).
Арифметична помилка передбачає факт помилки або описки, допущені платником податку під час заповнення декларацій або додатків до них, зокрема при виконанні арифметичних дій, передбачених при обчисленні об'єкта оподаткування з метою визначення ПЗ (додавання або віднімання відповідних рядків), а також описки, допущені при перенесенні даних із додатків, на підставі яких заповнюються відповідні рядки декларації (неправильно поставлена кома при застосуванні одиниці виміру, неправильно перенесений підсумок з додатка тощо).
Тільки арифметичні та методологічні помилки можуть бути предметом камеральної перевірки.
Чіткої прив'язки здійснення камеральної перевірки до основного місця реєстрації платника податків законодавством не передбачено: якщо звітність подається, її перевіряють у будь-якому разі.
Зверніть увагу: під час камеральної перевірки перевіряльники не можуть використати документи первинного обліку платника податків, вивчити й оцінити укладені таким платником податків угоди, адже дані про укладення таких угод не відображають у податковій звітності, тому не можуть бути об'єктами вивчення під час камеральних перевірок. Фактично під час такої перевірки неможливо зробити висновок про реальність чи фіктивність укладених платником податків угод, адже перевіряльники мають справу тільки з податковою звітністю.
Такий вид перевірок проводять посадові особи контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу чи направлення на її проведення. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час камеральної перевірки не є обов'язковими.
Результати камеральної перевірки у разі потреби можуть стати приводом для надання запитів платникам податків та проведення звірянь, інших видів перевірок.
Як підсумок камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках. Цей акт підписується посадовими особами податкового органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом 3-х робочих днів платнику податків. Слід наголосити, що такий акт має бути надісланий на адресу (за місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або особисто вручений платникові податків чи його законному або уповноваженому представникові. Якщо порушень немає, складається довідка, яка жодним чином не фігурує далі в житті платника податків, але залишається в його особистій справі в територіальному органі Міндоходів як свідчення проведеної камеральної перевірки та відсутності порушень заповнення податкової звітності.
Податковим кодексом визначено строк проведення камеральної перевірки тільки щодо ПДВ. Так, відповідно до п. 200.10 ПКУ, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних протягом 30 к. д., наступних за граничним терміном отримання податкової декларації податківцями (додатково див. ухвалу ВАСУ від 31.03.2014 р. №К/800/51602/13). Автоматичне бюджетне відшкодування здійснюється за результатами камеральної перевірки, строк проведення якої — 20 календарних днів, наступних за граничним терміном отримання податкової звітності. З 01.01.2014 р. камеральна перевірка податкової звітності платників податку, які мають позитивну податкову історію1, проводиться протягом не 20, а 5 календарних днів з дня подання податкової декларації (п. 200.22 ПКУ).
1 Критерії, у разі відповідності яким платник ПДВ вважається таким, що має позитивну податкову історію, затверджені постановою КМУ від 25.01.2012 р. №73. Платники податку, які протягом попередніх 36 послідовних місяців відповідають критеріям, затвердженим КМУ, вважаються такими, що мають позитивну податкову історію.
Камеральним перевіркам підлягають не якісь конкретні фінансово-господарські відносини, а вся податкова звітність суцільним порядком. Наказом Міндоходів від 14.06.2013 р. №165 затверджено Методичні рекомендації щодо організації та проведення камеральних перевірок податкової звітності платників податків, крім перевірок декларації про майновий стан і доходи та податкової декларації платника єдиного податку — фізичної особи (далі — Методрекомендації №165).
Що саме перевіряють
Серед інших параметрів перевірки левову частку займає відпрацювання сум податку на додану вартість, які формують податковий кредит за податковими накладними, не зареєстрованими в ЄРПН. Як відомо, відповідно до п. 201.10 ПКУ відсутність факту реєстрації платником податку — продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН та/або порушення порядку заповнення податкової накладної не дає права покупцю на включення сум ПДВ до ПК та не звільняє продавця від обов'язку включення суми ПДВ, зазначеної в ПН, до суми ПЗ за відповідний звітний період. Цей аспект перевірки відпрацьовується за окремим нормативним документом — Методичними рекомендаціями щодо комплексного відпрацювання платників ПДВ, які формують податковий кредит за податковими накладними, не зареєстрованими у єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженими наказом Міндоходів від 29.11.2013 р. №724.
Крім того, під час камеральних перевірок декларацій з ПДВ відпрацьовується рух імпортованих та/або підакцизних товарно-матеріальних цінностей. Таке відпрацювання проводиться шляхом звіряння кодів УКТ ЗЕД з імпортних МД та ПН, виписаних покупцю, а також ПН, отриманих від постачальника, та ПН, виписаних платником податку.
Окрема увага приділяється уточнюючим розрахункам. У разі подання УР до декларації з ПДВ, відповідно до яких змінюються показники розрахунків з контрагентами, перевіряються:
— дати виписування податкових накладних (з метою недопущення включення до податкового зобов'язання та/або податкового кредиту податкових накладних з датою виписування раніше ніж 365 календарних днів (п. 198.6 ПКУ);
— відповідність уточнених показників ПЗ та/або ПК платника показникам, задекларованим контрагентом у відповідному звітному періоді. Оскільки наслідком декларування платником в УР збільшення суми податкового кредиту (за відсутності інформації щодо декларування контрагентом відповідної суми ПЗ) є виникнення нових сум розбіжностей, сума такого уточнення підлягає зменшенню шляхом відпрацювання виїзною/невиїзною документальною плановою/позаплановою перевіркою1.
1 Окрему увагу слід приділити факту подання всіх необхідних додатків в одному пакеті із самою декларацією, інакше звітність не буде визнана прийнятою. Крім того, уважно відстежуйте заповнення рядка 25 (докладніше див. лист Міндоходів від 13.05.2013 р. №3318/7/99-99-19-04-02-17-06 у «ДК» №31/2013 та коментар).
Перевірка декларації з податку на прибуток має свої особливості.
Так, зокрема, уважно перевіряється додаток СБ, де відображаються сума доходів або витрат за безнадійною заборгованістю та сума пені, нарахована на виконання вимог пп. 159.1.2 ПКУ. Крім того, уважно перевіряються умови договору, на підставі якого здійснюються коригування, та додані копії документів, що підтверджують наявність такої заборгованості (договір купівлі-продажу, позов до суду, рішення суду тощо) (пп. 159.1.3 ПКУ).
Форма №1ДФ також детально аналізується щодо її коректного заповнення та подання.
Перевірці підлягають:
— заповнення реквізитів податкового розрахунку за ф. №1ДФ;
— у гр. 2 — наявність та дійсність реєстраційного номера облікової картки платника податків або серії та номера паспорта фізособи, яка відмовилася від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків;
— у гр. 5 «Ознака доходу» — наявність та відповідність відображених ознак доходів Довіднику ознак доходів;
— у гр. 6 та 7 — відповідність дати прийняття на роботу та дати звільнення з роботи звітному періоду, за який подається податковий розрахунок за ф. №1ДФ;
— у гр. 8 «Ознака податкової соціальної пільги» — відповідність відображених ознак податкової соціальної пільги Довіднику податкових соціальних пільг;
— зазначення в останньому рядку податкового розрахунку за ф. №1ДФ загальної суми нарахованого доходу за графою 3а, виплаченого доходу за графою 3, нарахованого податку за графою 4а та перерахованого податку за графою 4;
— інше.
Що можна виправити
Часто виникає запитання: чи можна вносити уточнення до звітності, коли з податкової надійшов дзвінок або лист про виявлені під час камеральної перевірки порушення? Пунктом 50.2 ПКУ визначено, що платник податків під час документальних планових і позапланових виїзних перевірок не має права подавати уточнюючі розрахунки до поданих ним раніше податкових декларацій за будь-який звітний (податковий) період з відповідного податку чи збору, який перевіряється контролюючим органом. Камеральна перевірка є окремим самостійним видом перевірок, що не належить ні до планових, ні до позапланових.
Певна річ, уточнення після проведених камеральних перевірок вносити можна. У який строк? Граничних строків законодавством не визначено. Але чим швидше — тим краще. Адже, як відомо, результати камеральної перевірки є підставою для надіслання запиту платнику податків (пп. 78.1.4 ПКУ). І подання документів може потім бути підставою для позапланової невиїзної або виїзної перевірки. А якщо подати уточнюючий розрахунок (часто буває, що із поясненнями в довільній формі), то це позбавить податковий орган необхідності надсилати такий запит. Фактично такі дії платника податків виглядають як так звані превентивні заходи щодо позапланової перевірки.
Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор «Дебету-Кредиту»