У цій статті розглянемо облік та оподаткування операцій з безоплатної передачі товарів, безоплатного виконання робіт і надання послуг з рекламною метою, а також з іншою метою звичайної діяльності підприємства, не пов'язаною з рекламою та благодійністю.
Безоплатні роздачі товарів з рекламною метою
Бухгалтерський облік
Згідно зі ст. 1 Закону про рекламу, реклама — це інформація про особу або товар, поширена у будь-якій формі та у будь-який спосіб, призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їхній інтерес щодо такої особи або товару, а заходи рекламного характеру — це заходи щодо розповсюдження реклами, які передбачають безоплатне розповсюдження зразків рекламованих товарів та/або їх обмін споживачам однієї кількості або одного виду на інший. З рекламною метою можуть розповсюджуватися канцтовари, посуд, сувеніри з логотипом/найменуванням підприємства (далі — сувеніри) з інформацією про його товари, роботи, послуги.
У бухобліку собівартість таких товарів і сувенірів включається до складу витрат звітного періоду згідно з п. 19 П(С)БО 16 як витрати на збут (Д-т 93 К-т 20, 28). При безоплатному наданні послуг або виконанні робіт роблять проведення Д-т 93 К-т 23 щодо собівартості наданих послуг або виконаних робіт. Документальне оформлення витрат на рекламу розглянуто в наступному розділі про податковий облік.
Податкові витрати
Якщо витрати на рекламу та рекламні заходи пов'язані з веденням господарської діяльності та спрямовані на отримання доходу (пп. 14.1.36 ПКУ), то собівартість товарів і сувенірів, які розповсюджуються безоплатно, включається до податкових витрат на підставі пп. 140.1.5 ПКУ, а до складу витрат на збут згідно з пп. «г» пп. 138.10.3 ПКУ. Датою визнання витрат буде дата списання товарів, сувенірів, дата виконання робіт або надання послуг.
Згідно з п. 138.2 і пп. 139.1.9 ПКУ, податкові витрати визнаються на підставі первинних документів. Кодекс не висуває жодних особливих вимог до таких документів, але очевидно, що вони повинні підтверджувати сам факт проведення рекламної роздачі зразків товару, те, що рекламувався саме той товар, від продажу якого підприємство отримує доходи чи планує отримувати доходи в майбутньому, або була проведена роздача сувенірів, що містять інформацію про виробника основного товару, робіт чи послуг, які продаються підприємством або продаватимуться у майбутньому, а також про самі ці товари, роботи й послуги.
Мінімальний пакет документів включає наказ керівника про безоплатне розповсюдження товарів (сувенірів), із зазначенням мети заходу, періоду (терміну) його проведення, відповідальних осіб. Також варто зазначити найменування товарів, що підлягають розповсюдженню; накладну на відпуск товарів (сувенірів) зі складу особам, відповідальним за розповсюдження товарів; звіт виконавців про безоплатне розповсюдження товарів (сувенірів) із зазначенням їх найменування та кількості і акт списання таких товарів (сувенірів), що складається на підставі даних звіту. Акт затверджується керівником підприємства. Крім цих документів, можуть оформлятися також положення про маркетингову політику підприємства, в якому можуть бути передбачені безоплатні роздачі товарів; план, кошторис заходів (два окремі документи або єдиний документ), які затверджуються керівником або уповноваженою ним особою.
Підприємство в такому разі має право на відображення податкових витрат без будь-яких обмежень щодо суми таких рекламних роздач (див. пп. «г» пп. 138.10.3 ПКУ). Попри те що ПКУ обмеження щодо суми не встановлює, ми вважаємо, що вартість безоплатно поширеної продукції має бути економічно обґрунтованою.
Податкові доходи
Згідно з пп. 14.1.202 ПКУ безоплатна передача товарів підпадає під визначення продажу. Згідно з п. 135.4 ПКУ, дохід визначають у розмірі договірної вартості, а оскільки у цьому разі така вартість дорівнює нулю, то й дохід не нараховують.1
Податок на додану вартість. Якщо товари для рекламної роздачі отримувалися з ПДВ, то підприємство — платник ПДВ має право на податковий кредит щодо таких товарів. Для цього має бути документально підтверджено зв'язок рекламної роздачі товарів із господарською діяльністю підприємства, а також підтверджено той факт, що мета роздачі — реклама товарів, продаж яких оподатковується ПДВ. Таким підтвердженням можуть бути документи, перелічені вище у розділі про податкові витрати.
Згідно з пп. «в» пп. 14.1.191 ПКУ, безоплатна передача товарів також є постачанням. База оподаткування формується згідно з п. 188.1 ПКУ — виходячи з договірної вартості, якщо операція не є контрольованою. Якщо ціна договору дорівнює нулю, податкові зобов'язання також дорівнюють нулю. Тож ПН не складається.
Усе, що було сказано вище про товари, повною мірою стосується і безоплатного надання послуг та виконання робіт з рекламною метою.
Безоплатна передача запасів, робіт і послуг іншим СПД
Операції з безоплатної передачі товарів та інших запасів, а також робіт і послуг можуть здійснюватися і на адресу інших СПД для використання отримувачами у своїй діяльності. При цьому така передача не пов'язана з рекламою підприємства або його товарів, робіт, послуг.
У бухгалтерському обліку собівартість таких запасів, робіт і послуг списують у дебет рахунків обліку витрат залежно від мети такої передачі. Найчастіше безоплатна передача запасів, робіт і послуг прямо не пов'язана з виробництвом, адміністративними або збутовими цілями, тож у більшості випадків дебетується субрахунок 949 «Інші витрати операційної діяльності» у кореспонденції з кредитом рахунків обліку запасів — 20, 22, 25, 26, 28. Якщо підприємство надало іншим СПД безоплатні послуги або безоплатно виконало роботи, то у виконавця робіт кредитується рахунок 23 «Виробництво».
Податковий облік. Згідно з пп. 14.1.36 ПКУ, господарська діяльність має бути спрямована на отримання доходу, а в разі безоплатної передачі товарів, робіт, послуг такої мети немає. Тож згідно з пп. 139.1.1 ПКУ собівартість безоплатно переданих запасів, робіт і послуг не включається до складу податкових витрат.
Підприємство, яке безоплатно передає іншому СПД товари, роботи або послуги, не має права на податковий кредит з ПДВ, адже такі товари, роботи і послуги не використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, як того вимагає п. 198.3 ПКУ. Якщо при їх придбанні заздалегідь було відомо, що вони не будуть використані у таких операціях, податковий кредит не визнається, а сума ПДВ, сплачена при цьому, в бухобліку списується до складу інших витрат операційної діяльності на однойменний субрахунок 949 або ж включається до собівартості придбаних товарів, робіт чи послуг згідно з п. 9 П(С)БО 9 як сума непрямого податку, яка не відшкодовується підприємству. Якщо ж підприємство раніше визнало податковий кредит при придбанні товарів, які були безоплатно передані, або визнало податковий кредит при формуванні собівартості безоплатно виконаних робіт чи наданих послуг, то потрібно нарахувати податкові зобов'язання згідно з пп. «г» п. 198.5 ПКУ2. Датою нарахування ПЗ буде дата безоплатної передачі товарів, продукції, дата підписання акта про безоплатне виконання робіт або надання послуг.
1 У разі, якщо рекламна роздача не є контрольованою операцією, визначеною у п. 39.2 ПКУ.
2 Докладніше про це «ДК» писав у №6/2014.
Облік податкових доходів та податкових зобов'язань з ПДВ ведеться так само, як і в разі безоплатної роздачі товарів з рекламною метою.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Закон про рекламу — Закон України від 03.06.96 р. №270/96-ВР «Про рекламу».
- П(С)БО 9 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджене наказом Мінфіну від 20.10.99 р. №246.
- П(С)БО 16 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Мінфіну від 31.12.99 р. №318.
Юлія ЄГОРОВА, «Дебет-Кредит»