Платник ПДВ виправив помилку в декларації з ПДВ шляхом подання уточнюючого розрахунку як додатка до поточної декларації з ПДВ. Результатом виправлення є збільшення ПЗ до сплати до бюджету з ПДВ, відповідно буде 5% самоштрафу. Чи можна суму заниженого ПЗ з ПДВ, яку слід сплатити до бюджету, не сплачувати, а перекрити її за рахунок від'ємного значення з ПДВ (рядок 19) поточної декларації, у складі якої подається УР?
Внесення змін до податкової звітності, зокрема з ПДВ, здійснюється за нормами ст. 50 ПКУ та розділу VI Порядку №6781.
1 Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затверджений наказом Міндоходів від 13.11.2013 р. №678.
У разі якщо у майбутніх податкових періодах з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 ПКУ (від граничного строку подання декларації), платник ПДВ самостійно виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації, він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку (далі — УР). Крім суми недоплати і штрафу за несплату ПЗ до бюджету, платник податку нараховує та сплачує пеню.
Щоправда, п. 50.2 ПКУ уточнює: платник ПДВ не має права подавати УР до поданих ним раніше декларацій з ПДВ під час проведення документальних планових та позапланових виїзних перевірок за будь-який період, що перевіряється. Але під час отримання направлення на перевірку та до настання дати початку такої перевірки особа має право подати УР. Є два варіанти виправлення помилок у попередніх податкових періодах:
— оформити УР як самостійний документ і сплатити суму недоплати і штраф у розмірі 3% від суми заниження ПЗ;
— подати УР як додаток разом із поточною декларацією з ПДВ та сплатити штраф у розмірі 5% від суми недоплати ПЗ з ПДВ у складі загальної суми ПЗ за такою декларацією.
Виходячи з умов запитання, платник ПДВ зазначає уточнені показники у складі податкової декларації з ПДВ через УР (як додаток до декларації). Наприкінці форми декларації робиться відмітка про одночасне подання уточнюючого розрахунку (далі — УР). Крім того, у самій формі УР у полі 01 шапки уточнюючого розрахунку робиться позначка, що такий УР є додатком до декларації. Цифрові показники декларації з ПДВ, яка виправляється, відображають у формі УР згідно з розділом VI Порядку №678:
— у графі 4 відображають показники декларації звітного періоду, який виправляється. Зверніть увагу: у разі якщо до декларації за цей звітний період раніше вносилися зміни, у графі 4 проставляють показники графи 5 останнього УР, який подавався до декларації періоду, що виправляється;
— у графі 5 відображають відповідні показники з урахуванням виправлення;
— у графі 6 — суму помилки (абсолютне значення).
Нагадаємо: у разі виправлення помилок у рядках поданої раніше декларації, до яких повинні подаватися додатки, до УР мають бути подані відповідні додатки, що містять інформацію щодо уточнених показників (у формі уточнюючого додатка ставиться відмітка у полі 01 у рядку 013 — «Уточнюючий»). Але зверніть увагу: у додатках зазначають лише уточнені показники. Наприклад, якщо платник вносить не враховані раніше ПН та ПЗ, у розділі І додатка Д5 слід відобразити суму лише обсягу постачання без ПДВ (графа 4) та суму ПДВ (графа 5) тільки з неврахованої ПН.
Якщо виправлення здійснюється через додаток до декларації, платник зобов'язаний нарахувати самоштраф у розмірі 5% суми заниження (п. 50.1 ПКУ). Факт нарахування самоштрафу свідчить також про обов'язок нарахування та сплати пені. Згідно з пп. 129.1.2 ПКУ, пеня нараховується на суму заниження ПЗ та за весь період заниження. Порядок нарахування пені у разі самостійного виправлення помилки встановлено абз. 2 п. 129.4 ПКУ. Нараховується пеня з розрахунку 120% річних облікової ставки Нацбанку, що діє на день заниження ПЗ. День заниження ПЗ — це гранична дата сплати ПЗ, тому що нарахування пені починається у день настання строку погашення ПЗ згідно з пп. 129.1.2 ПКУ, в цьому випадку це, як правило, 30 число місяця, в якому подавалася декларація.
Отже, загальна сума грошового зобов'язання до сплати за декларацією з ПДВ, у складі якої подається додаток до декларації у формі УР, збільшується на суму ПЗ за декларацією, яка виправляється, а також на суму 5% самоштрафу та пені. Всі зазначені суми сплачуються класично за нормами п. 57.1 ПКУ — протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку для подання податкової декларації з ПДВ.
А тепер проаналізуймо сам порядок сплати ПЗ у разі виправлення помилки. Якщо за результатами податкового періоду, за який складається поточна декларація, виникає від'ємне значення різниці між сумою ПЗ та сумою ПК (рядок 19 поточної декларації), перед платником постає запитання: чи має він право у цьому разі зарахувати таке від'ємне значення в рахунок суми ПЗ, штрафу та пені за УР? Відповідь буде негативною, і ось чому.
За кожним платником та кожним видом платежу з метою обліку нарахованих і сплачених сум податків контролюючий орган1 відкриває інтегровані картки платників (форма оперативного обліку податків).
Нарахуванню в інтегрованій картці платника підлягають самостійно визначені платником: зобов'язання (у т. ч. які визначаються в уточнюючому розрахунку), штрафні санкції та пеня. Як сказано у п. 7 розділу ІІ Порядку №7652, операції в інтегрованій картці платника здійснюються в хронологічному порядку. У п. 4 розділу ІІІ Порядку №765 передбачено, що нарахування за податками, нарахованими до сплати, в інтегрованій картці провадять відповідно до звітності, що подається платником. Нарахування узгоджених сум грошових зобов'язань — датою граничного строку сплати таких нарахувань. А при поданні уточнюючого розрахунку, що збільшує (або зменшує) грошові зобов'язання минулих податкових періодів платника, нарахування в картці платника проводиться датою його подання.
1 Правонаступником прав та обов'язків ліквідованого Міністерства доходів і зборів з 12.03.2014 р. є Державна податкова служба відповідно до Постанови КМУ від 01.03.2014 р. №67.
2 Порядок ведення органами Міністерства доходів і зборів України оперативного обліку податків, зборів, митних платежів, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, інших платежів, які сплачуються під час митного оформлення товарів, затверджений наказом Міндоходів від 05.12.2013 р. №765.
З огляду на такий порядок відображення даних робимо висновок, що незалежно від того, яким чином виправляються помилки минулого періоду — через додаток до декларації чи як самостійно поданий УР, результат виправлення вноситься окремо від результату поточної декларації з ПДВ. Тому платникові ПДВ доведеться сплатити занижену суму ПЗ (рядок 25.1 УР), штраф (рядок 26 УР) та пеню (ця сума не відображається в УР, але нараховується платником самостійно) незалежно від результату діяльності поточного звітного періоду. За умови подання УР у складі декларації з ПДВ такі суми повинні бути сплачені протягом 10 к. д. від граничного строку подання декларації за поточний період. Погодьтеся, платник уточнює попередній період, за яким ПЗ повинні бути сплачені.
А от від'ємне значення поточного періоду, за відсутності податкового боргу з ПДВ (рядок 20.1), буде враховано у складі податкового кредиту наступного періоду (відображається у рядку 20.2 декларації з ПДВ поточного періоду).
Фактично за рахунок такого значення зменшиться сума ПЗ до сплати у майбутньому. Від'ємне значення попереднього періоду відобразиться у рядку 21.1 декларації з ПДВ за наступний податковий період.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»