Обставини фінансово-господарської діяльності склалися таким чином, що ми вперше змушені оформляти відносини з виконавцями певних робіт і послуг не за допомогою трудових договорів, а на підставі цивільно-правових. Як виплати за такими договорами та їх оподаткування відображати у звітності з ЄСВ та ПДФО?
За цивільно-правовим договором оплачується не процес праці, а його результат. Він визначається після закінчення роботи й оформляється актами здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг), на підставі яких вони й оплачуються. За цивільно-правовим договором процес організації трудової діяльності залишається за його рамками, метою договору є отримання певного матеріального результату. Особа, яка виконує роботу на підставі цивільно-правового договору, на відміну від працівника підприємства, не підпорядковується правилам внутрішнього трудового розпорядку, не йде на лікарняний, не має вихідних. Така особа сама організовує свою роботу і виконує її на власний ризик. Законодавство про працю на такі відносини не поширюється.
Єдиний соціальний внесок
Відповідно до ч. 1 п. 1 ст. 7 Закону про ЄСВ1, сума винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами є базою для її оподаткування ЄСВ. Але не вся сума виплати за таким договором оподатковується ЄСВ. Верхня межа суми, що підлягає оподаткуванню, дорівнює сімнадцяти розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом, на яку нараховується єдиний внесок: на період 01.01.2014 р. — 30.06.2014 р. ця сума становить 1218 х 17 = 20706 грн, на період 01.07.2014 р. — 30.09.2014 р. — 1250 х 17 = 21250 грн, а на період з 01.10.2014 р. — 31.12.2014 р. — 1301 х 17 = 22117 грн.
На суму винагороди за цивільно-правовими договорами нараховується ЄСВ у розмірі 34,7% та здійснюється утримання у розмірі 2,6%.
Якщо строк виконання певних робіт (послуг) триває довше, ніж один календарний місяць, ЄСВ нараховується на суму, що визначається шляхом ділення винагороди, виплаченої за результатами роботи, на кількість місяців, за які вона нарахована (ч. 2 ст. 7 Закону про ЄСВ). Про пропорційність ділення та обчислення кількості днів, у разі коли в різних місяцях різна кількість днів надання послуг, здійснення робіт або ж коли такі роботи, послуги здійснюються неповний місяць, законодавство не говорить.
Порядок оподаткування ЄСВ, а відповідно і його відображення у звітності з ЄСВ багато в чому визначається статусом особи, що виконує роботи, надає послуги за ЦПД. ЄСВ оподатковується лише винагорода фізособам без статусу підприємця або з таким статусом, але з вибраними видами діяльності, що не збігаються з діяльністю, за яку сплачується винагорода. При цьому вид системи оподаткування значення не має.
Виплати за ЦПД та їх оподаткування ЄСВ відображають у таблицях 1, 5 та 6 додатка Д4 Звіту з ЄСВ2. Так, у таблиці 1 у комірці «Кількість осіб, які виконували роботи (надавали послуги) за договорами цивільно-правового характеру» проставляють кількість осіб, що працювали з підприємством на умовах ЦПД. Ці особи, крім того, відображаються й у комірці «Кількість застрахованих осіб у звітному періоді, яким нараховані виплати ________, у тому числі: чоловіків____, жінок___», адже, як і штатні працівники, особи, що працюють за ЦПД, є застрахованими щодо ЄСВ особами.
1 Закон України від 08.07.2010 р. №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».
2 Форма та порядок формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування затверджені наказом Міндоходів від 09.09.2013 р. №454.
Сума винагород за договорами цивільно-правового характеру відображається у рядку 1.2 та потрапляє до ряд. 1 таблиці 1 додатка 4. Далі такі суми мають знайти своє відображення у ряд. 2.2.1 (у деяких випадках 2.2.2 і 2.2.3), 2.2 та 2, але тільки у межах максимальної величини, на яку нараховувався ЄСВ. Нарахований ЄСВ на суми винагород за виконані роботи (надані послуги) за ЦПД показують у ряд. 3.2.1 (у деяких випадках — також у рядках 3.2.2 та 3.2.3), 3.2 і 3, а утриманий ЄСВ — у ряд. 4.2, 4, 5.4 та 5.
Донарахування або зменшення нарахувань, утримань ЄСВ відображають відповідно у рядках 6.1.7, 6.3.4 та 7.1.7, 7.3.4.
Крім того, інформація про ЦПД відобразиться і в аналітичному обліку в таблиці 5: у гр. 7 зазначаємо код 3 — особи, які виконують роботи за договорами цивільно-правового характеру, у гр. 8 ставимо 0 (якщо особа не є працівником цього підприємства за трудовим договором), гр. 11 заповнюємо, тільки якщо на звітний період припадає або дата початку, або дата закінчення ЦПД. Якщо цих дат не проставити, у наступних звітних періодах доведеться таблицю 5 подавати з позначкою «Додаткова».
Крім цих двох таблиць, особи, що працюють за ЦПД, мають бути зазначені і в таблиці 6 додатка 4: заповнюються графи 6, 7, 8, 9. 10, 11, 12, 15, 17, 18, 19, 20, 21 та 22.
Винагорода за договором ЦПД фізособі-підприємцю (якщо роботи чи послуги за ЦПД відповідають видам її діяльності) або самозайнятій особі ЄСВ не оподатковується, а отже, і до звітності з ЄСВ не потрапляє.
Податок на доходи фізичних осіб
Якщо фізична особа — виконавець ЦПД є самозайнятою особою — приватним підприємцем або особою, що здійснює незалежну професійну діяльність, для якої робота за цим ЦПД є підприємницькою діяльністю або незалежною професійною діяльністю, то оподаткування винагороди за таким договором ПДФО і сплату ЄСВ здійснює ця самозайнята особа.
Аби пересвідчитися, що особа виступає самозайнятою особою і на замовника не лягає функція податкового агента, потрібно подбати про копію документа, який підтвердить реєстрацію особи суб'єктом підприємницької діяльності і з якого буде видно обрані види діяльності. Якщо ж обраний вид діяльності не збігається з тим, за яким у цьому разі виплачується дохід, або ж виявляється, що особа не зареєстрована як СПД, замовник, що виплачує дохід такій особі, сам виконує функції податкового агента.
Згідно з п. 167.1 ПКУ ставка ПДФО становить 15%. Якщо база оподаткування щодо такого доходу в календарному місяці перевищує 10-кратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, до суми такого перевищення застосовується ставка 17% — на весь 2014 рік така межа становить 1218 х 10 = 12180 грн. Зверніть увагу: виконавець ЦПД не має права на податкову соціальну пільгу, бо згідно з пп. 169.2.1 ПКУ така пільга застосовується лише до доходу у вигляді зарплати і лише за одним місцем його нарахування.
Термін сплати ПДФО, утриманого з винагороди за ЦПД, визначається у момент виплати виконавцю винагороди у грошовій формі шляхом безготівкового розрахунку. Якщо ж виплату здійснюють у готівковій формі з каси, слід не забути протягом наступного банківського дня сплатити ПДФО. Пам'ятайте: якщо дохід нараховується, але не виплачується, ПДФО однаково слід сплачувати до 30-го числа наступного за звітним місяця.
У податковому розрахунку за формою №1ДФ1 суму винагороди за ЦПД відображають у тих звітних періодах, в яких її фактично було нараховано та/або виплачено. У графах 3а і 4а податкового розрахунку за ф. №1ДФ проставляють суми нарахованої винагороди й утриманого з неї ПДФО. При цьому враховують усі нарахування, здійснені протягом звітного кварталу, незалежно від того, було виплачено нараховані суми у звітному кварталі чи ні (пункти 3.2 і 3.4 Порядку №1020). У графі 3 показують суму виплаченої винагороди з урахуванням ПДФО і ЄСВ, що з неї утримані, а у графі 4 — суму сплаченого до бюджету ПДФО. У графі 5 вписують ознаку доходу 102, під якою відображаються суми винагород за ЦПД. Графи 6, 7 і 8 не заповнюють.
1 Форму затверджено наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. №1020.
Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор «Дебету-Кредиту»