Ми неодноразово розглядали питання обов'язковості та необхідності надання відповіді на запити Міндоходів. У більшості порад йдеться про необхідність звернення до суду з оскарженнями наказів на перевірку, винесених через відсутність відповіді на запит, складений з порушенням вимог ПКУ. Причому судячи з численних запитань, які надходять на нашу «гарячу лінію», деякі керівники йшли і на такий крок, як недопуск до перевірки. I як результат — платники податків мають пишатися собою, адже саме судова практика розгляду таких спорів і спричинила зміни у підставах для позапланових перевірок.
Зміст запиту — підстава для перевірки
Ще з початку дії ПКУ всі фахівці права говорили фактично про одне: відповідь на запит має надаватися з урахуванням правила, встановленого п. 73.3 ПКУ. Запит повинен містити перелік інформації, яка запитується, та документів, що її підтверджують, а також підстави для надіслання запиту.
Щодо підстав для надсилання запиту, то розширений їх перелік міститься не лише у п. 73.3, але й у п. 78.1 ПКУ, зокрема, в пп. 78.1.1, пп. 78.1.4, пп. 78.1.9 ПКУ. Причому лише згодом з'ясувалося, що саме слід розуміти під словосполученням «підстави для надіслання запиту».
Якщо узагальнити висновки адміністративних судів, то основна проблема спорів полягала у тому, що податкові органи лише посилалися на відповідні підпункти п. 78.1 ПКУ в частині підстави для запиту відповідної інформації. I в жодному випадку вони не зазначили причини, що стали підставою для направлення такого запиту.
Своєю чергою, платники податків змушені були надавати буквально всю інформацію про госпдіяльність за відповідний (запитуваний) період.
Надалі вивчення отриманих документів у більшості випадків спричиняло прийняття рішення про проведення перевірки. Адже, скажімо, наявність самого лише договору купівлі-продажу та накладної на отримання товару не говорила про фактичне здійснення постачання та потребувала додаткового з'ясування обставин. Факт придбання тих чи інших послуг потребував підтвердження зв'язку із госпдіяльністю госпсуб'єкта. Щодо деяких придбаних ТМЦ податковій бракувало документів про їх використання у госпдіяльності покупця.
Прикладів можна наводити безліч.
Щоправда, з часом податкові органи дещо виправилися та у переліку запитуваної інформації почали наводити всі можливі документи, які можуть підтвердити реальність здійснення діяльності за укладеними правочинами.
Проте, на нашу думку, і це не виправило ситуацію, адже платники податків надалі надавали інформацію, потрібну податковому органу, але, зазвичай, не пов'язану з дійсними причинами (підставами) надсилання запиту. Наприклад, з фактами, що свідчать про можливі порушення вимог податкового, валютного чи іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи Міндоходів, з підтвердженням недостовірності даних декларації, зі спростуванням скарги, поданої на продавця, який видав податкову накладну, тощо.
Проблему на сьогодні зняли самі законодавці, які Законом від 24.10.2013 р. №657-VII внесли зміни до підпунктів 78.1.1, 78.1.4, 78.1.9 ПКУ.
Підтверджуємо лише факти та порушення
Увага! Насамперед платники податків повинні знати, що зміст запиту тепер слід читати крізь призму порушень та фактів, які потребують документального підтвердження та письмових пояснень.
Почнімо з підстав для проведення позапланових перевірок, наведених у пп. 78.1.1 ПКУ.
Зазвичай платники податків отримують запити такого змісту: «з метою отримання податкової інформації або у зв'язку зі встановленням сумнівності у факті здійснення операції,.. керуючись... пп. 78.1.1... ДПI... просить надати інформацію та її документальне підтвердження господарських відносин з платником(ами) податків покупцем(ями) та постачальником(ами), за певний період». Далі наводиться перелік документів, які вимагає ДПI.
Суди, оцінюючи зміст подібних запитів, були досить категоричними: запит в обов'язковому порядку повинен містити викладення визначених ПКУ підстав отримання інформації, зокрема зазначення фактів порушення платником податків законодавства. Така обставина, як встановлення сумнівності факту здійснення операцій, не відноситься до законодавчо визначеного переліку підстав для проведення документальних перевірок. У запиті також має бути відображено, на підставі яких відомостей або документів були встановлені факти сумнівності; сумнівність яких саме операцій було встановлено податковим органом.
У результаті суди визнавали, що відсутність таких відомостей практично унеможливлює надання повної та обґрунтованої відповіді, що, своєю чергою, призведе до визнання неправомірним призначення документальної позапланової (виїзної чи невиїзної) перевірки.
Завдяки змінам до пп. 78.1.1 ПКУ, наразі запит контролюючого органу має містити можливі порушення цим платником податків податкового, валютного та іншого законодавства.
Тобто, отримуючи запит, платник податків має побачити у ньому:
1) інформацію про факти, що свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, виявлені за наслідками перевірок інших платників чи отримання податкової інформації;
2) оскільки йдеться про надання документального підтвердження та пояснень з приводу виявлених порушень — чітке викладення порушень, які слід підтвердити, за умови, що ці порушення могли бути вчинені саме тим платником податків, якому адресовано такий запит.
Фактично складання запиту доведене до того, що підтверджувати потрібно саме можливі порушення, які могли бути вчинені платником податків, якому надіслано такий запит, а не порушення, вчинені його контрагентом та виявлені під час перевірок чи з інших джерел.
До речі, це цілком відповідає правовій доктрині презумпції добросовісності платника податків. Відповідно до цієї доктрини, платник податків не може відповідати за порушення, допущені іншими особами, якщо не буде доведена його безпосередня утягнутість у зловживання таких осіб (рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Iнтерсплав» проти України»).
Підтверджуємо дані конкретної декларації
Уточнено й підставу для проведення позапланової перевірки, наведену у пп. 78.1.4 ПКУ.
Нагадаємо, що орган Міндоходів має право на проведення позапланової перевірки, якщо буде виявлено недостовірність даних, які містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит.
Але за останні три роки існування Податкового кодексу платники податків отримували запити, які потребували підтвердження первинними документами (договорами, актами, накладними на отримання ТМЦ, ТТН, іншими документами на перевезення (доставку) тощо) задекларованих даних не самої декларації з ПДВ, а сум, зазначених у додатку 5.
Тобто податкові органи фактично вимагали підтверджувати правомірність нарахованих та задекларованих сум ПДВ та ПК. I причиною цьому, як свідчила більшість складених запитів, були саме дані автоматизованого зіставлення показників податкової звітності в розрізі контрагентів.
I хоча згодом судова практика визнала неправомірним внесення податковими органами змін до системи АРМ за результатами перевірок платників податків, в актах яких обнульовувалися дані їхніх декларацій, на практиці це не вплинуло на ситуацію із запитами.
Тепер усе має змінитися. Запит, який надсилається на підставі пп. 78.1.4 ПКУ, має містити виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію.
Таким чином, отримуючи запит, платник податків має підтвердити не суму, зазначену у певному рядку додатка 5 до декларації з ПДВ, а саме суму, яка становить розбіжність чи недостовірність задекларованого рядка конкретної декларації з ПДВ.
Причому, на нашу думку, все це має виглядати так:
1) запит повинен мати вказівку на декларацію за відповідний період, подану контрагентом;
2) далі податковий орган має зазначити, що контрагентом у певному рядку відображена сума ПК або ПЗ за таким контрагентом, що відрізняється від тієї, яку задекларовано платником податків, якому адресований цей запит.
На перший погляд, це не дуже змінює картину запитів порівняно з тими, що надсилалися досі. Проте це дає можливість, по-перше, запитати таку інформацію у свого контрагента (отримати від нього відповідну декларацію); по-друге — самостійно переконатись у тому, що розбіжність справді є; по-третє — як мінімум, отримати певні пояснення від контрагента, а як максимум — підкріпити відповідь на такий запит документами, отриманими від контрагента.
Принаймні така позиція цілком відповідає судовій практиці, висновки якої зводяться до такого: запит, складений на підставі пп. 78.1.4 ПКУ, має містити інформацію про те, які саме показники декларації є недостовірними та з якими контрагентами у якій податковій звітності вони не збігаються.
Підтверджуємо лише інформацію зі скарги покупця
Ще один вид проблемних запитів — це запити, які надсилаються у зв'язку зі скаргою, поданою покупцем на постачальника, який відмовився видати податкову накладну або склав її з порушенням правил заповнення (п. 201.1 ПКУ) чи порядку її реєстрації в ЄРПН.
Подана заява зі скаргою є підставою для проведення документальної позапланової виїзної перевірки зазначеного продавця (постачальника) для з'ясування достовірності та повноти нарахування ним зобов'язань з податку за такою операцією (абз. 12 п. 201.10 ПКУ).
Проведенню позапланової перевірки має передувати запит, який надсилається в порядку пп. 78.1.9 ПКУ та відтепер має містити запит контролюючого органу, де зазначається інформація зі скарги або про порушення правил заповнення податкової накладної.
Таким чином, завдяки внесеним до пп. 78.1.9 ПКУ змінам платники податків позбавлені необхідності надавати за такими запитами інформацію про підтвердження продавцем своєї фінансово-господарської діяльності за період, у якому мала бути виписана чи виписана з порушенням податкова накладна.
Натомість у разі, скажімо, порушення складання такого реквізиту, як назва юрособи чи її місцезнаходження, потрібно буде надавати для підтвердження виписку з ЄДР поряд із підтвердженням включення відповідної суми за податковою накладною до ПЗ. У разі претензій до таких обов'язкових реквізитів, як опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг, ціна постачання без урахування податку, ставка податку та відповідна сума податку у цифровому значенні, загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку, можливо, доведеться подавати договори, акти, накладні, інші первинні документи, які підтверджують саме ці суми.
Строки надання відповіді на запит — 10 робочих днів чи місяць?
Вищезгадані зміни у підставах для проведення позапланових перевірок стосуються не лише вимог щодо змісту запитів: змінено і строки для надання відповіді на них.
Так, у разі якщо запит надсилається для підтвердження можливих порушень платника податків — адресата, то відповідь слід надавати протягом 10 робочих днів з дня його отримання (пп. 78.1.1 ПКУ).
Аналогічний строк встановлено і для надання відповіді на запит, який потребує підтвердження виявлених недостовірностей даних у відповідній декларації (пп. 78.1.4 ПКУ).
А от щодо запиту за отриманою ДПI скаргою покупця (додаток 8 до декларації з ПДВ), тут слід звернути увагу на таке.
Новою редакцією пп. 78.1.9 ПКУ строк для надання відповіді тепер взагалі не встановлено.
Виникає запитання: якщо строк не передбачено, то платник податків має надавати відповідь у строк, визначений податковим органом, чи на власний розсуд?
На нашу думку, якщо спеціальна норма не зазначає строк, то слід звернутися до загальної норми, наведеної у п. 73.3 ПКУ.
Чому саме ми вважаємо, що в цій ситуації потрібно керуватися саме цією нормою? Відповідь є досить передбачуваною — річ у тім, що п. 73.3 містить загальні вимоги до інформаційних відносин між податковим органом та платником податків за письмовими запитами про надання податкової інформації: порядку отримання податкової інформації, вимоги щодо змісту запиту, порядку його надсилання та вручення, підстав для його надсилання та строків надання запитуваної інформації платником податків.
Так, серед підстав для надсилання запиту про надання інформації є, зокрема, й подання покупцем скарги про ненадання постачальником (продавцем) податкової накладної покупцеві або про порушення правил заповнення податкової накладної.
Очевидно, платник податків повинен керуватися саме строками, встановленими цим п. 73.3 ПКУ. А саме: подавати інформацію, визначену у запиті, та її документальне підтвердження протягом одного місяця з дня, що настає за днем надходження запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом).
Увага! Податковий кодекс не передбачає повноважень органу Міндоходів (іншого контролюючого за ПКУ органу) самостійно визначати строки для надання відповіді, якщо відповідною статтею цей строк прямо не визначено. Тож, на нашу думку, навіть якщо податковий орган зазначить у запиті, складеному з підстав пп. 78.1.9 ПКУ, строк для надання відповіді, платник податків може дотримуватись цих зазначених строків. Проте наслідки у вигляді позапланової (виїзної чи невиїзної) перевірки мають настати лише у разі ненадсилання запиту у строки, встановлені п. 73.3 ПКУ.
Хоча, звісно, залишимо це на розсуд суду, який може мати інше тлумачення наведених норм та їх застосування.
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»