Торгівля — невід'ємний сектор нашої не надто успішної економіки. Переважна більшість операцій у роздрібній торгівлі проводиться через РРО. За порушення правил застосування касових апаратів чинним законодавством передбачено значні санкції. Отже, виходить, що перевірки РРО — це один із важливих етапів у житті податківців та суб'єктів господарювання у сфері торгівлі, і не тільки. Тож нагадаємо, які види перевірок РРО варто очікувати суб'єктам господарювання та які особливості таких перевірок1.
Як зазначено у ст. 15 Закону про РРО, контроль за додержанням суб'єктами господарювання (далі — СГ) порядку проведення розрахунків за товари (послуги), інших вимог Закону про РРО покладається на органи державної податкової служби України. Для здійснення такого контролю ці органи мають право проводити фактичні та документальні перевірки згідно з приписами ПКУ.
1 Під час перевірок правильності проведення розрахунків через РРО податківці часто перевіряють і всю касу. Адже розрахунки через РРО та касові операції нерозривно пов'язані між собою. У статті спинимося лише на перевірках розрахунків через РРО і трохи згадаємо про касову дисципліну.
Відповідно до пп. 75.1.2 ПКУ, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є, зокрема, дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (тобто і на податківців).
Документальні перевірки проводять на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються у бухгалтерському та податковому обліку та пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом ДПС документів та податкової інформації, у т. ч. за результатами перевірок інших платників податків.
Документальні перевірки можуть бути плановими та позаплановими. Планові документальні перевірки проводять відповідно до плану-графіка перевірок. А от позапланові у плані роботи податкової не передбачаються.
Фактичною вважають перевірку, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника (пп. 75.1.3 ПКУ). Цю перевірку здійснюють органи ДПС із дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у т. ч. про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами) (пп. 75.1.3 ПКУ).
Фактична перевірка
Згідно з п. 80.1 ПКУ, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків. Тож саме ця перевірка є найнебезпечнішою для СГ, що застосовують РРО. Адже навіть найбільш прискіпливі та надійні касири (чи бухгалтери) припускаються маленьких, але фінансово болючих помилок, а санкції за ст. 17 Закону про РРО є досить значними.
Перед самою фактичною перевіркою з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій податківці можуть провести контрольну розрахункову операцію — так звану контрольну закупку (пп. 20.1.9 та п. 80.4 ПКУ). Тож податківці без повідомлення СГ про проведення перевірки (власне, без пред'явлення службових посвідчень та копії наказу про призначення перевірки) купують певні товари для з'ясування правильності оформлення СГ розрахункових операцій. Тому працівники СГ завжди повинні ретельно виконувати приписи чинного законодавств щодо правильності оформлення розрахункових операцій. I особливо не нехтувати простими правилами — всім покупцям видавати касові чеки (розрахункові квитанції) та здачу (причому касовий чек бажано видавати не пізніше, ніж здачу). Адже хто знає, чи не виявиться привітний покупець суворим перевіряльником.
Товари, що їх купив у СГ перевіряльник, підлягають поверненню СГ у належному (непошкодженому) стані, з відповідним поверненням перевіряльникові коштів, які СГ отримав за товар. При такій розрахунковій операції не забудьте її оформити через РРО.
Підстави для фактичної перевірки
Фактична перевірка здійснюється, зокрема, у випадку:
— коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення СГ розрахункових операцій, ведення касових операцій (пп. 80.2.1 ПКУ);
— отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення СГ законодавства (зокрема Закону про РРО), контроль за яким покладено на органи ДПСУ, у т. ч. щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій (пп. 80.2.2 ПКУ);
— письмового звернення покупця (споживача) про порушення СГ установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій (пп. 80.2.3 ПКУ);
— неподання СГ в установлений законом строк обов'язкової звітності про використання РРО, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх з нульовими показниками (пп. 80.2.4 ПКУ);
— виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань проведення СГ розрахункових операцій (пп. 80.2.6 ПКУ). За зазначеною підставою фактичну перевірку може бути проведено для контролю щодо припинення порушення Закону про РРО, одноразово протягом 12-ти місяців з дати складання акта за результатами попередньої перевірки (п. 80.3 ПКУ).
Під час проведення фактичної перевірки податківці мають право здійснювати хронометраж господарських операцій. Відповідно до пп. 14.1.264 ПКУ, хронометраж — це процес спостереження за веденням господарської діяльності СГ, який здійснюється під час проведення фактичних перевірок та застосовується органами ДПСУ з метою встановлення реальних показників щодо діяльності платника податків, яка здійснюється на відповідному місці її провадження. На жаль, законодавчо не встановлено, в яких саме випадках податківці мають право проводити хронометраж госпоперацій. Виходячи з норм п. 80.8 ПКУ, податківці можуть зробити це і за власним бажанням. I отримувати будь-які дозволи у керівництва СГ вони не повинні.
Хронометраж госпоперацій дозволяє встановити, чи не приховує СГ частину виручки від реалізації товарів, проводячи деякі операції не через РРО або розрахункові книжки.
Під час проведення податківцями хронометражу госпоперацій завжди є ризик, що сума розрахунків за день щодо СГ перевищуватиме середню суму попередніх періодів. У таких випадках податківці можуть вказати на приховування СГ виручки від реалізації. Але без фактичної наявності доказової бази — фактів порушення, зафіксованих документально чи через контрольну закупку (коли, наприклад, покупцеві-податківцю не було видано касовий чек), — самі по собі дані хронометражу звичайним СГ нічим не загрожують.
За результатами хронометражу складається довідка, яку підписують посадові особи органу ДПСУ та посадові особи СГ чи його представника та/або особи, які фактично здійснюють госпоперації (п. 80.8 ПКУ). На жаль, ані Порядок №984, ані Порядок №395 не зазначають про подальшу долю такої довідки. Логічно, що така довідка має стати складовою акта перевірки.
Крім того, як встановлено у ст. 20 ПКУ, податківці під час перевірок мають право вимагати від СГ, яких перевіряють, проведення інвентаризації основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, у т. ч. зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки. Про які саме перевірки йдеться у згаданій статті, незрозуміло, але, найімовірніше, автори кодексу передбачали, що вимогу провести інвентаризацію податківці можуть пред'явити під час будь-якої перевірки: фактичної, планової чи позапланової документальної. Згідно зі ст. 20 ПКУ, податківці мають право вимагати провести інвентаризацію і готівкових коштів у касі підприємства (операційній касі РРО). У випадку з РРО контролери вимагають перелічити кошти у скриньці РРО, щоб чітко звірити їх із показниками денного звіту за таким касовим апаратом1.
1 Якщо готівки у скриньці РРО буде більше, ніж у денному звіті з РРО, то перевіряльники можуть застосувати санкції згідно з п. 1 ст. 17 Закону про РРО.
При цьому, виходячи з пп. 20.1.5 ПКУ, саме на СГ покладено обов'язок провести інвентаризацію. Крім того, відповідно до п. 3 Iнструкції №69, інвентаризація на вимогу податківців має розпочатися у термін, зазначений у належним чином оформленому документі податківців, але не раніше від дня отримання такого документа підприємством. На жаль, що це має бути за документ, в Iнструкції №69 чи іншому нормативному акті не сказано. На думку автора, для офіційного підтвердження прохання (вимоги) податківців про проведення інвентаризації достатньо буде отримати від них заяву (лист, вимогу) у довільній формі.
Зауважимо також, що податківці мають право бути присутніми під час проведення інвентаризації за їхньою вказівкою (п. 11.1 Iнструкції №69).
Додатково у ЄБПЗ міститься роз'яснення податківців, в якому зазначено, що у разі проведення інвентаризації посадові особи органу ДПС не повинні мати направлення на її проведення, оскільки вона проводиться під час перевірки.
Якщо ж у проведенні інвентаризації буде відмовлено або не буде надано документів для перевірки (наприклад книгу обліку розрахункових операцій, розрахункову книжку, контрольні стрічки, денний звіт з РРО тощо), їхні копії (за наявності таких документів), на майно СГ може бути накладено адміністративний арешт.
Iнвентаризацію слід провести до закінчення терміну перевірки. Принаймні про це зазначають податківці у листі від 26.05.2011 р. №6322/5/23-4016 (див. «ДК» №47/2012 ).
Iнвентаризація за вказівкою податківців
... у разі виникнення під час проведення перевірки платника податків потреби у здійсненні інвентаризації основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів тощо, за визначенням працівника органу ДПС платник податків зобов'язаний у межах термінів проведення перевірки провести відповідну інвентаризацію у порядку та у строки, які встановлено Iнструкцією.
Лист ДПАУ від 26.05.2011 р. №6322/5/23-4016
Якщо ж дата початку інвентаризації (згідно з проханням перевіряльників) припадає, наприклад, на останній день перевірки і якщо СГ не встигне провести таку інвентаризацію, то можна чекати, що перевірку буде продовжено, але тільки в тому разі, якщо на це є підстави.
Крім перевірки правильності застосування РРО (виконання вимог Закону про РРО), податківці часто аналізують і загальний стан проведення розрахунків на підприємстві (дотримання вимог Положення №637), правильність встановлення ліміту каси, оприбуткування готівки та дотримання строків та порядку здавання готівки до банку і повернення до каси підзвітних сум.
Правила проведення фактичної перевірки РРО та оформлення результатів такої роботи є звичайними, як і для решти випадків, тож окремо про це ми не розповідатимемо (див. «ДК» №32/2013).
Документальні перевірки та РРО
Згідно з п. 77.1 ПКУ, документальні планові перевірки має бути передбачено у плані-графіку їх проведення. До цього плану включаються ті платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на податківців (п. 77.2 ПКУ). Періодичність проведення таких перевірок визначається залежно від ступеня ризику у діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний.
Платники податків із незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше ніж один раз на три календарні роки, середнім — не частіше ніж один раз на два календарні роки, високим — не частіше ніж один раз на календарний рік.
З питання віднесення певного виду діяльності (чи дій) платника податку до відповідного ступеня ризику можна звернутися до Методрекомендацій №553. Так, порушення правил ведення розрахункових операцій не призводить до зарахування платника податку до кола платників податку з високим ступенем ризику.
До платників податків зі середнім ступенем ризику можуть віднести тих платників податку, які систематично порушують Закон про РРО та норми Положення №637 (яке регулює правила ведення касових операцій у нацвалюті).
Суб'єкт господарювання належатиме до платників із незначним ступенем ризику, зокрема, у таких випадках (пп. 3.2.3 Методрекомендацій №553):
— значне відхилення сум виторгів порівняно з іншими об'єктами СГ, які працюють на одній території, провадять однаковий вид діяльності і мають однакові умови отримання доходу;
— негативна динаміка виторгів, тенденція до спаду, значне зменшення суми продажу порівняно з попередніми періодами;
— перевищення СГ граничного розміру річного обсягу розрахункових операцій з продажу товарів, установлених Постановою КМУ від 23.07.2000 р. №1336;
— подання звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій протягом останніх трьох звітних періодів із зазначенням відсутності виторгів за останній звітний період;
— проведення протягом місяця більше трьох ремонтів одного РРО, не пов'язаних із плановим технічним обслуговуванням.
Позапланові документальні перевірки
Перелік причин, через які може бути проведено позапланову документальну перевірку СГ, наведено у п. 78.1 ПКУ.
Так, підставою для проведення позапланової документальної перевірки, зокрема РРО, можуть бути наслідки перевірки інших СГ. Або якщо внаслідок отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про можливі порушення СГ законодавства (зокрема Закону про РРО), контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС України, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит органу ДПСУ протягом 10-ти робочих днів з дня отримання запиту (пп. 78.1.1 ПКУ).
Дехто може зауважити: «Як це — підставою для проведення позапланової документальної перевірки можуть бути наслідки перевірки інших СГ? До чого тут ми?». I все ж таки варто враховувати, що СГ під час проведення розрахунків, як правило, застосовує РРО та відповідно видає покупцям касові чеки (або ж використовує розрахункові книжки та видає розрахункові квитанції). А покупцем товарів у СГ може бути працівник іншого СГ, який їх придбаває для господарських потреб підприємства. Ну і, звісно, такий працівник-покупець передасть касовий чек, що засвідчує оплату товарів, до бухгалтерії. А там під час перевірки податківці виявлять, що у вашому касовому чеку немає всіх обов'язкових реквізитів1! Ось тут і можуть бути неприємності: адже за таке порушення до вас можуть завітати з перевіркою, та ще й за її результатами застосувати значні санкції згідно з п. 1 ст. 17 Закону про РРО.
1 Обов'язкові реквізити касового чека прописано у п. 3.2 Положення про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом ДПАУ від 01.12.2000 р. №614.
Правила проведення документальної перевірки та оформлення її наслідків такі самі, як і в загальному випадку (див. «ДК» №32/2013), тож на них не спинятимемося.
Нормативна база
- Закон про РРО — Закон України від 06.07.95 р. №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
- Положення №637 — Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління НБУ від 15.12.2004 р. №637.
- Методрекомендації №553 — Методичні рекомендацій щодо складання плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб'єктів господарювання, затверджені наказом ДПСУ від 27.06.2012 р. №553.
- Iнструкція №69 — Iнструкція по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затверджена наказом Мінфіну України від 11.08.94 р. №69.
- Порядок №984 — Порядок оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затверджений наказом ДПАУ від 22.12.2010 р. №984.
- Порядок №395 — Порядок оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків — фізичними особами, затверджений наказом Мінфіну України від 14.03.2013 р. №395.
Валентина IВАНОВА-МАЛЯВІНА,
Василь РОРАТ, «Дебет-Кредит»