Оплата днів непрацездатності у зв'язку з хворобою або травмою, не пов'язаною з нещасним випадком на виробництві та професійним захворюванням особи1, — це обов'язок як підприємства, так і Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності (далі — Фонд). Але саме підприємство зобов'язане розрахувати суму лікарняних, які повинен отримати працівник. Про головні моменти, пов'язані з виплатою лікарняних, і піде мова.
Розрахунок та виплату лікарняних здійснюють на підставі листка непрацездатності (далі -лікарняний листок). Перш ніж розрахувати лікарняні, варто уважно перевірити, чи правильно заповнено лікарняний листок. Правила його складання встановлені в Iнструкції про порядок видачі документів, що засвідчують тимчасову непрацездатність громадян, затвердженій наказом МОЗ України від 13.11.2001 р. №455. Якщо в отриманому від працівника листку непрацездатності виявлено неточності (неправильності), виплачувати допомогу за ним не можна.
1 У статті не розглядаються випадки отримання допомоги з тимчасової втрати працездатності у зв'язку з нещасним випадком на виробництві або професійним захворюванням.
До речі, відповідно до ч. 6 ст. 52 Закону №2240, лікарняний листок працівник повинен подати на підприємство для отримання допомоги не пізніше 12 календарних місяців з дня відновлення працездатності.
Утім, дехто з фахівців вважає, що, крім лікарняного листка, працівник повинен подати ще й заяву про отримання допомоги на ім'я керівника. Хоча, на думку автора, це не обов'язково, але так можна уникнути спорів щодо строків виплати лікарняних (адже вони залежать від дати подання працівником листка непрацездатності працедавцю).
Для розрахунку самої виплати лікарняних слід встановити кількість робочих днів, що їх треба оплатити, а також розмір допомоги з тимчасової втрати працездатності та відповідно знайти середньоденний заробіток працівника. Саме ці показники і потрібні, щоб розрахувати суму допомоги з тимчасової втрати працездатності. Для розрахунку суми допомоги слід робочі дні, за які потрібно зробити виплату, перемножити на розмір допомоги та на середньоденний заробіток (див. приклад).
Крім того, після проведених розрахунків, найімовірніше, потрібно буде ще й скласти заяву-розрахунок для отримання допомоги з тимчасової втрати працездатності у випадку захворювання або травми, не пов'язаної з нещасним випадком на виробництві та професійним захворюванням особи (далі — лікарняні) від Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності.
Та про все за порядком.
Розмір допомоги з ТВП
Суму лікарняних визначають залежно від того, який страховий стаж має працівник. При цьому страховий стаж обчислюють на день настання страхового випадку.
Розмір виплати становитиме (ст. 37 Закону №2240):
1) 60% середньої зарплати (доходу) — застрахованій особі, яка має страховий стаж до 5 років;
2) 80% середньої зарплати (доходу) — особі, яка має страховий стаж від 5 до 8 років;
3) 100% середньої зарплати (доходу) — особам, які:
— мають страховий стаж понад 8 років;
— віднесені до 1 — 4 категорій осіб, які потерпіли внаслідок Чорнобильської катастрофи;
— одному з батьків або особі, що їх замінює та доглядає хвору дитину віком до 14 років, яка потерпіла від Чорнобильської катастрофи;
— є ветеранами війни та особам, на яких поширюється чинність Закону №3551;
— віднесені до жертв нацистських переслідувань відповідно до Закону №1584;
— є донорами та відповідно мають право на пільгу, передбачену ст. 10 Закону №239.
Скільки днів непрацездатності оплачують
Як сказано у п. 2 Порядку №439, оплачують робочі дні (години) тимчасової непрацездатності особи згідно з графіком роботи підприємства, що припадають на календарні дні (далі — к. д.) хвороби працівника.
У загальному випадку за перші 5 к. д. непрацездатності робочі дні оплачує працівнику підприємство, а вже з 6-го к. д. виплату здійснює Фонд (ч. 2 ст. 35 Закону №2240). Щоправда, з цього правила є винятки. Крім того, залежно від страхового випадку є певні строки, що обмежують період оплати непрацездатності відповідно до ст. 35 Закону №2240 — див. таблицю 1.
Таблиця 1
Обмеження строків виплати лікарняних залежно від страхового випадку
|
Страховий випадок
|
Період виплати лікарняних
|
| Захворювання або травма, не пов'язана з нещасним випадком на виробництві та професійним захворюванням особи | Допомога виплачується до відновлення працездатності або до встановлення медико-соціальною експертною комісією інвалідності (встановлення іншої групи, підтвердження раніше встановленої групи інвалідності), незалежно від звільнення застрахованої особи у період втрати працездатності |
| Захворювання або травма, не пов'язана з нещасним випадком на виробництві, інваліда, що працює на підприємствах та в організаціях товариств УТОГ і УТОС | Виплачується Фондом починаючи з першого дня непрацездатності за весь період до відновлення працездатності незалежно від звільнення застрахованої особи у період втрати працездатності у порядку та розмірах, установлених законодавством |
| Захворювання або травма, не пов'язана з нещасним випадком на виробництві, застрахованої особи, яка працює на сезонних та тимчасових роботах | Надається не більш як за 75 к. д. протягом календарного року |
| Догляд за хворою дитиною до 14 років | Виплачується Фондом з першого дня за весь період, протягом якого дитина за висновком лікаря потребує догляду, але не більш як за 14 к. д. Якщо дитина потребує стаціонарного лікування, то допомога виплачується за весь час перебування працівника у стаціонарі разом із хворою дитиною |
| Догляд за хворим членом сім'ї (крім догляду за хворою дитиною до 14 років) | Надається застрахованій особі Фондом з першого дня, але не більш як за 3 к. д., а у виняткових випадках, з урахуванням тяжкості хвороби члена сім'ї та побутових обставин, — не більш як за 7 к. д. |
| Захворювання матері або іншої особи, яка фактично здійснює догляд за дитиною до 3-х років або дитиною-інвалідом віком до 18 років | Надається особі, яка здійснює догляд за дитиною, з першого дня за весь період захворювання матері |
| Тимчасова непрацездатність через карантин, накладений органами санітарно-епідеміологічної служби | Надається з першого дня за весь час відсутності на роботі |
| Тимчасова непрацездатність особи, яка переведена відповідно до медичного висновку на легшу, нижче оплачувану роботу | Надається з першого дня за час такої роботи, але не більш як за два місяці. Обчислюється за загальними правилами, але її розмір, разом із заробітком за тимчасовою роботою, не може перевищувати суми повного заробітку до часу переведення |
| Протезування за медичними показаннями у стаціонарі протезно-ортопедичного підприємства | Надається з першого дня за весь період перебування на стаціонарі протезно-ортопедичного підприємства, з урахуванням часу на проїзд до нього і назад |
| Санаторно-курортне лікування | Надається, якщо тривалість щорічної (основної та додаткової) відпустки недостатня для лікування та проїзду до санаторно-курортного закладу і назад |
| Лікування у реабілітаційному відділенні санаторно-курортного закладу після перенесених захворювань і травм безпосередньо зі стаціонару лікувального закладу | Надається за весь час перебування у санаторно-курортному закладі (з урахуванням часу на проїзд до нього і назад) |
| Санаторно-курортне лікування дитини-інваліда до 18 років | Надається за весь період (з урахуванням часу на проїзд до санаторно-курортного закладу і назад) за наявності медичного висновку про необхідність стороннього догляду за такою дитиною |
| Тимчасова непрацездатність особи у період вирішення спору про незаконність її звільнення з роботи | Надається за умови поновлення застрахованої особи на роботі з дня винесення такого рішення відповідним органом |
Середня зарплата за дні непрацездатності
Питання розрахунку середньої зарплати для оплати днів непрацездатності регулює Порядок №1266. Так, відповідно до п. 14 Порядку №1266, середньоденна зарплата (дохід, грошове забезпечення) обчислюється шляхом ділення нарахованої за розрахунковий період зарплати (оподатковуваного доходу, грошового забезпечення), з якої сплачувалися страхові внески, на кількість відпрацьованих робочих днів (годин) за розрахунковий період.
Якщо ж робочий час обліковується у годинах, то для розрахунку допомоги застосовується середньогодинна заробітна плата (п. 15 Порядку №1266). Цей самий метод застосовується і тоді, коли у місяцях розрахункового періоду, за який обчислюється середня заробітна плата, або у періоді, за який виплачується допомога, встановлюється неповний робочий день або ж якщо на підприємстві ведеться підсумований облік робочого часу.
Якщо робочий час працівника у зв'язку з особливостями умов праці не піддається точному обліку або якщо працівник розподіляє робочий час на власний розсуд (робота вдома, страховий агент тощо), застосовують середню зарплату за один к. д. (п. 14 Порядку №1266). У такому разі отриманий заробіток за розрахунковий період ділять на загальну кількість календарних днів у періоді. Оплачують такі лікарняні також за календарні дні.
Розрахунковий період
Відповідно до п. 3 Порядку №1266, розрахунковим періодом, за який обчислюється середня заробітна плата (дохід) для виплати лікарняних, є період роботи за останнім основним місцем роботи (заняття підприємницькою діяльністю) перед настанням страхового випадку, протягом якого застрахована особа працювала та сплачувала страхові внески або їх сплачували за неї.
Розрахунковим періодом, за який обчислюється середня заробітна плата (дохід, грошове забезпечення) для застрахованих осіб (включаючи осіб, які працюють неповний робочий день (робочий тиждень) та добровільно застрахованих осіб), у загальному випадку є останні 6 календарних місяців (з першого до першого числа), що передують місяцю, в якому настав страховий випадок (п. 4 Порядку №1266).
Для осіб, які працювали (працюють) на сезонних роботах відповідно до Списку сезонних робіт і сезонних галузей (див. Постанову КМУ від 28.03.97 р. №278), розрахунковий період становить 12 календарних місяців поспіль (з першого до першого числа), що передують місяцю, в якому настав страховий випадок.
Та все ж таки є певні особливості при визначенні розрахункового періоду.
1. Якщо у розрахунковому періоді особа працювала та відповідно сплачувала страхові внески або за неї сплачувалися страхові внески менше 6 календарних місяців, то середня зарплата (дохід, грошове забезпечення) обчислюється за фактично відпрацьовані календарні місяці (з першого до першого числа), в яких було сплачено страхові внески.
2. Буває й таке, що особа працювала та сплачувала страхові внески або за неї сплачували страхові внески менш ніж календарний місяць. Тоді середня зарплата обчислюється за фактично відпрацьований час перед настанням страхового випадку (п. 6 Порядку №1266).
3. Якщо у розрахунковому періоді перед настанням страхового випадку особа не мала заробітку з поважних причин (тимчасова непрацездатність, відпустка по вагітності та пологах, відпустка по догляду за дитиною) або якщо страховий випадок настав у перший день роботи, середня заробітна плата (грошове забезпечення) визначається виходячи з місячної тарифної ставки (посадового окладу), встановленої працівникові на момент настання страхового випадку (п. 10 Порядку №1266).
Iнколи буває, що працівник увесь місяць з розрахункового періоду хворів. Тоді такий місяць (а саме виплати, нараховані у такому періоді) повністю забирають з розрахунку (п. 4 Порядку №1266). Такі самі правила діють і в разі, якщо працівник, наприклад, перебував у декретній відпустці або у відпустці по догляду за дитиною. Щоправда, врахуйте таке: якщо у розрахунковому періоді працівник отримував за частину місяця лікарняні, то лікарняні за дні хвороби не враховуються для обчислення середнього заробітку (див. лист Мінпраці України від 02.04.2007 р. №211/020/153-07, п. 4 Порядку №1266 та ст. 7 Закону про ЄСВ). А ось решта виплат візьмуть участь у розрахунку.
Суми, які враховуються при розрахунку середньоденного заробітку
Для визначення середнього заробітку, щоб виплатити лікарняні, враховують такі виплати: основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати (у т. ч. у натуральній формі), які підлягають оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб, не враховуючи передбачених законодавством пільг щодо сплати зазначеного податку чи суми, на які цей дохід зменшується, з яких сплачувалися страхові внески до фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування (п. 7 Порядку №1266).
Додатково слід врахувати приписи п. 9 Порядку №1266, де сказано, що до розрахунку середньої зарплати (доходу, грошового забезпечення) включається зарплата (дохід, грошове забезпечення) у межах максимальної величини (граничної суми) зарплати (доходу, грошового забезпечення) та оподатковуваного доходу (прибутку), з яких сплачується ЄСВ. З 1 жовтня 2011 року ця сума дорівнює 17-ти розмірам прожиткового мінімуму для працездатної особи. На сьогодні це 19499 грн (докладніше див.«ДК» №24/2013).
Крім того, згідно з п. 14 Порядку №1266, середньоденна (середньогодинна) зарплата (дохід, грошове забезпечення) не може перевищувати максимальну суму (граничну величину) зарплати (доходу, грошового забезпечення), з якої сплачується ЄСВ. Середньоденну (середньогодинну) зарплату знаходять діленням її розміру за останній розрахунковий місяць на норму робочого часу за цей місяць. Якщо отриманий фактичний показник середньої зарплати більший від розрахункової за максимальною величиною, що підлягає оподаткуванню ЄСВ, то для розрахунку допомоги слід використовувати саме граничну величину.
Як виплатити лікарняні
З розрахунком лікарняних ми все з'ясували, тепер скажемо декілька слів про саму виплату.
Як ми вже зазначали, згідно зі ст. 35 Закону №2240, лікарняні за дні хвороби або травми, не пов'язаної з нещасним випадком на виробництві та професійним захворюванням, за перші 5 к. д. роботодавець оплачує з власних коштів. Таку виплату здійснюють у найближчий після дня призначення допомоги з тимчасової непрацездатності термін, установлений для виплати заробітної плати (ст. 52 Закону №2240).
Решту днів (починаючи з 6-го к. д.) лікарняні оплачує Фонд. Самостійно виплатити лікарняні за всі дні втрати працездатності роботодавець не може.
Для отримання коштів від Фонду на оплату листка непрацездатності слід відкрити окремий поточний рахунок у будь-якому банку України, на який і будуть зараховуватися кошти від Фонду (ч. 2 ст. 21 Закону №2240). Якщо страхувальник-роботодавець належить до бюджетних установ, такий рахунок відкривають у відповідному органі Держказначейства України.
Рішення про оплату за рахунок коштів Фонду наданого працівником листка непрацездатності приймає комісія (або уповноважений) із соціального страхування підприємства (ч. 3 ст. 50 Закону №2240 та пп. 3.1.1 Положення №25). Саме комісія (уповноважений) складає протокол (форму див. у додатку до Положення №25) з рішенням про призначення матеріального забезпечення застрахованій особі. На підставі протоколу бухгалтер оформляє заяву-розрахунок1, де буде наведено інформацію про нараховані застрахованій особі суми лікарняних, що буде виплачено за рахунок Фонду. Саме заяву-розрахунок і подають до територіального органу Фонду для отримання коштів на виплату лікарняних. Фонд перевірить дані, зазначені у заяві-розрахунку, і якщо не виявить помилок, — перерахує вам на спецрахунок кошти для виплати лікарняних. Такі кошти повинні надійти протягом 10 робочих днів після надходження заяви-розрахунку. Саме після цієї події підприємство зі спецрахунка зможе виплатити працівникові лікарняні.
1 Форма затверджена як додаток до Порядку фінансування страхувальників для надання застрахованим особам матеріального забезпечення за рахунок коштів Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності, затвердженого постановою Правління Фонду соцстраху з тимчасової втрати працездатності від 22.12.2010 р. №26.
Увага! Суми зі спецрахунка можна використати лише для виплати лікарняних за рахунок Фонду та сплати ЄСВ та ПДФО, утриманих зі суми таких лікарняних.
Облікові моменти виплати лікарняних
Лікарняні — як ті, що підприємство оплачує за власний кошт, так і профінансовані з коштів Фонду, — є об'єктом оподаткування ЄСВ, адже з метою оподаткування їх прирівняно до зарплати. Нараховують ЄСВ на суму допомоги за ставкою 33,2%, а утримують — за ставкою 2% (ст. 8 Закону про ЄСВ).
До речі, згідно з ч. 13 ст. 8 Закону про ЄСВ, підприємства, в яких працюють інваліди, застосовують ставку нарахування ЄСВ у розмірі 8,41% до сум лікарняних інваліда. Для підприємств та організацій всеукраїнських громадських організацій інвалідів, зокрема товариств УТОГ та УТОС, в яких кількість інвалідів становить не менш як 50% загальної чисельності працюючих, і за умови що фонд оплати праці таких інвалідів становить не менш як 25% суми витрат на оплату праці, ЄСВ з лікарняних нараховується за ставкою 5,3% (ч. 14 ст. 8 Закону про ЄСВ). А підприємства та організації громадських організацій інвалідів, кількість інвалідів у яких становить не менше 50% загальної чисельності працюючих, за умови що фонд оплати праці таких інвалідів становить не менше 25% суми витрат на оплату праці, до лікарняних для нарахування застосовують ставку ЄСВ у розмірі 5,5% (ч. 14 ст. 8 Закону про ЄСВ). ЄСВ з таких сум утримують за ставкою 2%.
Суми лікарняних також слід оподаткувати ПДФО за загальними правилами, як зарплатну виплату, застосувавши відповідно ставку 15% або 17% (пп. 165.1.1 ПКУ, абз. 3 пп 169.4.1 ПКУ та лист ДПАУ від 18.01.2011 р. №5453/6/17-0715).
Згідно з приписами п. 142.2 ПКУ, зарплата й обов'язкові виплати, що надаються працівникам за рахунок роботодавця, відносяться до складу податкових витрат. Тож до витрат повинні потрапити лікарняні, нараховані за перші 5 к. д., та відповідно ЄСВ, нарахований за ці дні. Крім того, до податкових витрат потрапить і сума ЄСВ, нарахованого на лікарняні, отримані від Фонду. Такі затрати слід віднести до тих витрат (собівартість продукції, адмінвитрати, витрати на збут, інші витрати), до яких потрапили і лікарняні за перші 5 к. д.
Увага! Отримані на спецрахунок суми лікарняних від Фонду не будуть доходом підприємства (таке роз'яснення, зокрема, було в ЄБПЗ), адже підприємство просто виконує функцію посередника між працівником та Фондом.
Ну і, звісно, виплата зарплати й інших прирівняних до неї виплат не є об'єктом оподаткування ПДВ — пп. 196.1.6 ПКУ.
У бухобліку нарахування та виплату лікарняних показуємо на субрахунку 663 «Розрахунки за іншими виплатами» (див. Iнструкцію №291). Розрахунки з Фондом — на субрахунку 378 «Розрахунки з державними цільовими фондами». Так, нарахування лікарняних, які підприємство має отримати від Фонду, відображаємо проведенням Д-т 378 К-т 663, а ось їх отримання на рахунок — Д-т 311 К-т 378.
Приклад Працівник відділу збуту після 10 к. д. хвороби (8 робочих днів) повернувся на роботу і подав до бухгалтерії листок непрацездатності. Період тимчасової втрати працездатності припав на один календарний місяць. При цьому підприємство оплачує 3 робочі дні періоду захворювання, а Фонд — 5 робочих днів. Визначено, що середній заробіток для виплати лікарняних становить 150 грн на день. Розмір допомоги з ТВП — 80%. Отже, підприємство має виплатити лікарняні у сумі 360,00 грн (150,00 х 3 х 80%), а Фонд — 600,00 грн (150,00 х 5 х 80%), загалом 360,00 + 600,00 = 960,00 грн. При цьому допомогу від Фонду отримано у місяці подання заяви-розрахунку.
Зарплата за місяць становить 1700 грн. Тож загальний дохід за звітний місяць становитиме 2660 грн (1700 + 360 + 600). Податкової соціальної пільги працівник умовно не має. З цього доходу слід сплатити:
— ЄСВ нарахований — 934,12 грн (1700 х 36,2% (ставка умовна) + 960 х 33,2%);
— ЄСВ утриманий — 80,4 грн (1700 х 3,6% + 960 х 2%);
— ПДФО — 386,94 грн ((2660 - 80,4) х 15%).
З проведеннями до цього прикладу ви можете ознайомитися у таблиці 2.
Таблиця 2
Бухгалтерський та податковий облік лікарняних
|
№ з/п
|
Зміст операції
|
Бухгалтерський облік
|
Сума, грн
|
Податковий облік
|
||
|
Д-т
|
К-т
|
Доходи
|
Витрати
|
|||
|
1.
|
Нараховано зарплату за місяць |
93
|
661
|
1700,00
|
—
|
1700
|
|
2.
|
Нараховано лікарняні за рахунок підприємства |
93
|
663
|
360,00
|
—
|
360
|
|
3.
|
Нараховано лікарняні за рахунок Фонду |
378
|
663
|
600,00
|
—
|
—
|
|
4.
|
Нараховано ЄСВ по зарплаті і лікарняних |
93
|
651
|
934,12
|
—
|
934,12
|
|
5.
|
Утримано ЄСВ із зарплати та лікарняних |
661, 663
|
651
|
80,40
|
—
|
—
|
|
6.
|
Утримано ПДФО із зарплати та лікарняних |
661, 663
|
641/ПДФО
|
386,94
|
—
|
—
|
|
7.
|
Отримано кошти від соцстраху на спецрахунок |
3112
|
378
|
600,00
|
—
|
—
|
|
8.
|
Сплачено ЄСВ і ПДФО в бюджет 934,12 + 80,40 + 386,94 = 1401,46 |
651
641/ПДФО
|
311, 3112
|
1401,46
|
—
|
—
|
|
9.
|
Виплачено працівнику на зарплатну картку зарплату та лікарняні 2660,00 - 80,40 - 386,94 = 2192,66 |
661, 663
|
311, 3112
|
2192,66
|
—
|
—
|
Нормативна база
- Закон №2240 — Закон України від 18.01.2001 р. №2240-III «Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням».
- Закон про ЄСВ — Закон України від 08.07.2010 р. №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».
- Закон №3551 — Закон України від 22.10.93 р. №3551-ХII «Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту».
- Закон №1584 — Закон України від 23.03.2000 р. №1584-III «Про жертви нацистських переслідувань».
- Закон №239 — Закон України від 23.06.95 р. №239/95-ВР «Про донорство крові та її компонентів».
- Порядок №439 — Порядок оплати перших п'яти днів тимчасової непрацездатності внаслідок захворювання або травми, не пов'язаної з нещасним випадком на виробництві, за рахунок коштів підприємства, установи, організації, затверджений постановою КМУ від 06.05.2001 р. №439.
- Порядок №1266 — Порядок обчислення середньої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) для розрахунку виплат за загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням, затверджений постановою КМУ від 26.09.2001 р. №1266.
- Положення №25 — Положення про комісію (уповноваженого) підприємства, установи, організації із загальнообов'язкового державного соціального страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням, затверджене постановою правління Фонду соцстраху з тимчасової втрати працездатності від 23.06.2008 р. №25.
- Iнструкція №291 — Iнструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну України від 30.11.99 р. №291.
Василь РОРАТ, «Дебет-Кредит»