До витрат включаються тільки 85% виплат нерезидентам, що мають офшорний статус
Які особливості роботи з нерезидентами, що мають офшорний статус?
До нерезидентів, що мають офшорний статус, п. 161.3 ПКУ відносить нерезидентів, розташованих на території офшорних зон, за винятком тих, які хоч і розташовані на території офшорних зон, але «надали платникові податку виписку із правоустановчих документів, легалізовану відповідною консульською установою України, що свідчить про звичайний (неофшорний) статус такого нерезидента». Для оподаткування витрат на придбання товарів (робіт, послуг) у нерезидентів з офшорним статусом ПКУ встановлено особливі правила. Отже, відповідно до п. 161.2 ПКУ витрати платників податку на оплату товарів (робіт, послуг), отриманих від нерезидентів з офшорним статусом1, включаються до складу витрат у розмірі 85% від вартості цих товарів (робіт, послуг).
1 При цьому договори повинні передбачати оплату товарів (робіт, послуг) на користь офшорних нерезидентів чи здійснення через них розрахунків (або через їхні банківські рахунки), незалежно від того, чи здійснюється така оплата (у грошовій або іншій формі) безпосередньо або через інших резидентів або нерезидентів.
Розпорядженням від 23.02.2011 р. №143-р Кабмін затвердив перелік офшорних зон.
Зазначений у п. 161.2 ПКУ порядок оподаткування починає застосовуватися з наступного кварталу після офіційного опублікування переліку (тобто діє з 01.04.2011 р.). Порівняно з попереднім переліком (затвердженим розпорядженням Кабміну від 24.02.2003 р. №77-р, діяв до 01.04.2011 р.) чинний Перелік №143-р не зазнав жодних змін.
Слід мати на увазі, що платник податку спочатку визначає витрати (статті 138 — 143 ПКУ), а вже потім застосовує щодо них 85-відсоткове обмеження. При цьому не відносяться у повному обсязі до податкових витрат отримані (придбані) у нерезидента з офшорним статусом:
1) послуги консалтингу, маркетингу, реклами — абз. 2 пп. 139.1.13 ПКУ;
2) інжинірингові послуги — ч. «а» пп. 139.1.15 Кодексу;
3) роялті, нараховані на користь такого нерезидента, — ч. «а» пп. 140.1.2 ПКУ.
Слід також пам'ятати, що відповідно до пунктів 138.4 — 138.5 ПКУ витрати, які формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів (робіт, послуг). А ось інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені (визнані у бухобліку).
Якщо ж нерезидент перебуває в офшорній зоні, проте має неофшорний статус, то підтверджується це випискою із правоустановчих документів, легалізованою відповідною консульською установою України. На таку виписку треба посилатися, заповнюючи декларацію з прибутку і відображаючи повністю витрати, понесені при роботі з такими неофшорними нерезидентами (п. 161.3 ПКУ).
Заповнюємо додаток ВО
Як заповнити додаток ВО до декларації з прибутку?
Для розрахунку офшорних витрат у декларації передбачено додаток ВО «Розрахунок витрат при здійсненні операцій з нерезидентом, що має офшорний статус». Цей додаток заповнюється і подається тільки у складі декларації з податку на прибуток за звітний рік. Але зверніть увагу: підсумки з додатка ВО (рядок 06.4.37) є складовою при формуванні інших витрат. Тобто підсумок із додатка ВО вноситься до рядка 06.4.37 додатка IВ «Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати». Тому, якщо підприємство працює з офшорним нерезидентом протягом року, воно може щокварталу заповнювати собі цей додаток для правильного відображення інших витрат у додатку ІВ. Але подавати такий додаток у складі квартальної звітності не потрібно.
Наведемо приклад заповнення додатка ВО до декларації з прибутку.
Приклад
Підприємство у I кварталі 2012 р. оплатило й отримало від офшорного нерезидента (умовно — у перерахунку на грн, облік курсових різниць, а також ПДВ та митних платежів не розглядається):
1) товари на суму 125000 грн;
2) послуги з доробляння товарів — на 1500 грн;
3) послуги з фасування — на 10000 грн;
4) рекламні послуги — 15000 грн.
Увесь отриманий товар реалізовано у ІI кварталі 2012 року, вартість реалізації — 160000 грн (без ПДВ). У I кварталі також було отримано від резидента—постачальника — платника податку на прибуток на загальних підставах товар за ціною 100000 грн (умовно — без ПДВ), який відвантажено у І кварталі на суму 120000 грн (умовно — без ПДВ). Облік ПДВ не розглядається.
До складу витрат у податковому обліку можна віднести витрати на:
1) придбання товару — у сумі 100000 грн (від резидента-постачальника);
2) придбання товару від нерезидента — у сумі 106250 грн (125000 х 85%), але такі витрати будуть відображені у другому кварталі, за фактом реалізації;
3) доробляння товару — у сумі 1275 грн (1500 х 85%);
4) фасування — у сумі 8500 грн (10000 х 85%).
Рекламні послуги у повному розмірі не включаються до витрат у податковому обліку.
У бухобліку всі зазначені витрати у повному обсязі включаться до витрат відповідно до П(С)БО 16.
У податковому обліку витрати, отримані від нерезидента з офшорним статусом і повністю оплачені, розподіляються таким чином:
1) до собівартості відносяться витрати на придбання реалізованого товару у сумі 106250 грн та його доробляння — 1275 грн, тобто на загальну суму 107525 грн. Вони будуть включені до декларації у періоді продажу товару (тобто у IІ кварталі);
2) до інших витрат відповідно до розподілу витрат, затвердженого на підприємстві, включається вартість фасування — 8500 грн (як складова витрат на збут). Вони включаються до декларації за I квартал (тобто у періоді надання відповідних послуг).
За умовами прикладу:
у першому кварталі (див. зразки):
1) у рядку 06.4.37 додатка IВ (послуги з фасування, отримані від офшорного нерезидента) відображається розрахована частина інших витрат (див. зразок 1);
2) дані додатка IВ вносяться до рядка 06.4 декларації за I квартал (див. зразок 2);
у другому кварталі:
1) у рядку 05.1 Декларації з прибутку відображається собівартість реалізованого офшорного товару + собівартість товару, відвантаженого у I кварталі, тому що декларація подається з наростаючим підсумком (див. зразок 3);
2) додаток ВО слід заповнити лише за рік, але наведемо приклад його заповнення для другого кварталу для наочності (див. зразок 4).
Зразок 1
Заповнення додатка IВ за I квартал (фрагмент)
Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати
|
Показники
|
Код рядка
|
Сума
|
|
1
|
2
|
3
|
| Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати (сума рядків 06.4.1 — 06.4.39) |
06.4
|
8500
|
| Частина витрат із загальної суми 85-відсоткової вартості товарів (робіт, послуг), придбаних у нерезидентів, що мають офшорний статус |
06.4.37 ВО
|
8500
|
Зразок 2
Податкова декларація з прибутку за I квартал (фрагмент)
Податкова декларація з податку на прибуток підприємства
|
Показники
|
Код рядка
|
Сума, грн
|
|
1
|
2
|
3
|
| Доходи, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування (рядок 02 + рядок 03) |
01
|
120000
|
| Витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування (рядок 05 + рядок 06) |
04
|
108500
|
| Витрати операційної діяльності, в тому числі: |
05
|
100000
|
| Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) |
05.1
|
100000
|
| Інші витрати (сума рядків 06.1 — 06.5) |
06
|
8500
|
| Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати |
06.4 IВ
|
8500
|
| Об'єкт оподаткування від усіх видів діяльності (рядок 01— рядок 04) (+, -) |
07
|
11500
|
Зразок 3
Податкова декларація за півріччя (фрагмент)
Податкова декларація з податку на прибуток підприємства
|
Показники
|
Код рядка
|
Сума*, грн
|
|
1
|
2
|
3
|
| Доходи, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування (рядок 02 + рядок 03) |
01
|
280000
|
| Витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування (рядок 05 + рядок 06) |
04
|
216025
|
| Витрати операційної діяльності, в тому числі: |
05
|
207525
|
| Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) |
05.1
|
207525
|
| Інші витрати (сума рядків 06.1 — 06.5) |
06
|
8500
|
| Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати |
06.4 IВ
|
8500
|
| Об'єкт оподаткування від усіх видів діяльності (рядок 01 — рядок 04) (+, -) |
07
|
63975
|
* Наростаючим підсумком з 01.01.2012 р.
Зразок 4
Додаток ВО за півріччя 2012 року
Розрахунок витрат при здійсненні операцій з нерезидентом, що має офшорний статус
|
Код рядка
|
Реквізити договору (контракту), найменування та місцезнаходження нерезидента, що має офшорний статус
|
Загальна вартість придбаних товарів (робіт, послуг)
у нерезидента, що має офшорний статус |
Витрати платника податку на оплату вартості таких товарів (робіт, послуг), які включаються до витрат покупця (графа 3 х 0,85)
|
У тому числі, що включаються до:
|
|
|
собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)
|
інших витрат
|
||||
|
1
|
2
|
3
|
4
|
5
|
6
|
|
1.
|
Контракт від 01.02.2012 р. №45 |
136500*
|
116025
|
107525
|
8500
|
| Real Technology | |||||
| Монако | |||||
|
06.4.37
|
Частина вартості товарів (робіт, послуг), що відображається у рядку 06.4.37додатка IВ до рядка 06.4 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства (сума рядків 1 — n графи 6) |
8500
|
—
|
8500
|
|
* 125000 + 1500 + 10000 = 136500 грн.