Про рекламні роздачі товарів ми вже розповіли окремо в статті «Рекламна безкоштовна роздача продукції» в «ДК» №51-52/2023.
А зараз поговоримо про інший вид рекламної акції — розіграш призів. Він є досить популярним, люди із задоволенням грають у святкові лотереї, також їм приємно отримати додатковий подарунок у разі виконання умов акції. Але чи доцільно називати це саме лотереєю чи розіграшем призів?
Розіграш і призи
Скажімо, у правилах рекламної акції ви напишете, що у певний святковий день у вашому магазині між усіма покупцями проводитиметься розіграш призів. Визначите правила, як саме встановлюватимуться переможці, — скажімо, за номером чека або за сумою покупки. Встановите призовий фонд. Це зробити неважко: достатньо скласти кошторис та затвердити витрати.
Докладно про документальне оформлення розіграшу призів ми розповіли в «ДК» №9-10/2021.
Але далі ви зіткнетеся з оподаткуванням таких призів. І ось тут треба нагадати загальні правила.
Оподаткування призів, наданих фізособам
Умови оподаткування виграшів та призів зазначено в пункті 170.6 статті 170 ПКУ. Про це нещодавно нагадали самі податківці.
Відповідно до підпункту 170.6.2 статті 170 ПКУ податковий агент — оператор лотереї у строки, визначені ПКУ для місячного податкового періоду, сплачує (перераховує) до бюджету загальну суму податку, нарахованого за ставкою 18 відсотків, визначеною пунктом 167.1 ПКУ, із загальної суми виграшів (призів), виплачених за податковий (звітний) місяць гравцям у лотерею.
Оподатковують доходи у вигляді виграшів та призів, інших ніж виграш (приз) у лотерею, у загальному порядку, встановленому ПКУ для доходів, що остаточно оподатковуються під час їх нарахування, за ставкою 18 відсотків, визначеною пунктом 167.1 ПКУ (підпункт 170.6.3 пункту 170.6 статті 170 ПКУ).
Тобто як це не назви — лотерея чи розіграш, — однаково доведеться сплатити з усієї вартості виграшу (призу) 18% ПДФО і 1,5% ВЗ.
І під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування ПДФО є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з ПКУ, помножена на коефіцієнт (пункт 164.5 ПКУ). Розмір коефіцієнта — 1,21951.
Обережно: «натуркоефіцієнт»!
Щодо застосування такого коефіцієнта до нарахування ВЗ, то податківці саме змінили думку. Ще щонедавно (якщо точно — до 19.02.2024) вони на запитання в ЗІР: «Чи застосовується підвищуючий коефіцієнт до доходів, виплачених у негрошовій формі, для розрахунку військового збору?» — відповідали: «ПКУ не передбачено застосування для військового збору коефіцієнта, визначеного п. 164.5 ст. 164 розд. ІV ПКУ».
Але тим часом 02.11.2023 з’явилася ІПК від №3900/ІПК/99-00-24-03-03-06, де податківці роз’яснили, що, виявляється, такий коефіцієнт треба застосовувати і до військового збору, причому це слід було робити ще з 03.09.2022. А з 19.02.2024 так само вони консультують і в ЗІР.
Про всі ці перипетії ми написали в «ДК» №9/2024, а єдиний більш-менш надійний вихід, який ми можемо запропонувати в цій ситуації, — отримати власну ІПК щодо цього.
Проблема «натурального» коефіцієнта
А проблема в тому, що за ПКУ сплатити ПДФО та ВЗ треба з доходу фізособи. Ідеально, якщо податок утримується саме з того доходу, з якого він рахується.
Проте з грошового доходу (наприклад, зарплати) це зробити просто — нарахували дохід, утримали з нього ПДФО та ВЗ і виплатили фізособі різницю після сплати податків. А як це зробити з негрошовим доходом? Адже податки утримують саме грошима, і зменшити вартість того, що надається фізособі, на суму податків неможливо.
Якщо отримувач доходу — працівник податкового агента, проблема вирішується просто (хоча прямо таке рішення в ПКУ і не зазначено): ПДФО та ВЗ утримують з інших грошових доходів фізособи. Наприклад, зробили працівникові негрошовий подарунок, а податки утримали з його зарплати. Податківців усе в цьому влаштовує: і податки сплачено, і зроблено це коштом отримувача доходу, а не його роботодавця.
А от у ситуації, коли негрошовий дохід отримує стороння особа, наприклад покупець, інших грошових доходів немає. І податковий агент опиняється в досить негарній ситуації: він зобов’язаний сплатити ПДФО та ВЗ за таку фізособу (строк сплати за пп. 168.1.4 ПКУ — три операційні дні з дня, наступного за днем надання негрошового доходу). Але утримати ці податки немає з чого. І далі доводиться якось викручуватися, причому варіантів виходу податківці пропонують небагато, і всі вони теж не є беззастережними. Наприклад, пропонується, щоб фізособа внесла суму ПДФО та ВЗ до каси або на рахунок податкового агента.
Якщо податковий агент все ж таки сплатить ці податки за власний кошт, то у податківців буде нова претензія. Адже вони вважають, що у такому разі суми ПДФО та ВЗ стануть додатковим благом фізособи.
Який вихід із такої ситуації? Як провести розіграш і не натрапити на спір із переможцями? На нашу думку, якщо призи плануються недорогі, то оптимальним варіантом буде назвати їх подарунками, а про розіграш і призи — в умовах акції не згадувати.
Чим подарунок кращий?
Тим, що подарунки оподатковують ПДФО та ВЗ за іншими правилами. Ні, ставки податків ті самі, але є певна вартість, яка не оподатковується. І якщо надавати подарунки у межах неоподатковуваної вартості, то можна уникнути сплати ПДФО та ВЗ зовсім. А якщо подарунки будуть дорожчі, — принаймні оподаткувати лише суму перевищення.
Наразі ст. 165 ПКУ встановлено перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку. Зокрема, вартість дарунків (а також призів переможцям та призерам, але спортивних змагань!) — у частині, що не перевищує 25% однієї МЗП (з розрахунку на місяць), установленої на 1 січня звітного податкового року, за винятком грошових виплат у будь-якій сумі (пп. 165.1.39 ПКУ). У 2023 році — це було 1 675 грн, у 2024 році — це 1 775 грн.
А якщо призи чи подарунки — деперсоніфіковані?
Звісно, уникнути оподаткування можна, посилаючись на те, що призи або подарунки було роздано невідомим фізособам. Проте податківці, найімовірніше, не погодяться на таку оптимізацію. Все ж таки показати виплачені фізособам доходи у податковій звітності і зробити це із зазначенням номера облікової картки платника податку є обов’язком податкового агента. За невиконання якого загрожує штраф за п. 119.1 ПКУ — за перше порушення 1 020 грн. Тому вдаватися до такого аргументу варто лише у разі, коли справді неможливо визначити, хто саме отримав дохід.
Консультують податківці
Чи є об’єктом оподаткування ПДФО вартість подарунків, що роздаються відвідувачам під час рекламної акції?
Якщо під час рекламної акції розповсюджують рекламний товар, а споживачами реклами є невизначене коло платників податку, то вартість такого товару не розглядається як дохід фізосіб — споживачів таких рекламних заходів та, відповідно, не є об’єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб.
Водночас, якщо під час рекламної акції надаються подарунки, отримувачами яких є конкретні особи, то вартість таких подарунків є об’єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб з урахуванням обмежень, установлених пп. 165.1.39 п. 165.1 ст. 165 Податкового кодексу України.
А чи можна зовсім уникнути ПДФО та ВЗ?
Можна, якщо оформити виграш як можливість придбати певний товар зі значною знижкою. Скажімо, за 1 грн.
Щоправда, у ПКУ є норма (пп. «е» пп. 164.2.17): до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий як додаткове благо у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів, визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки, індивідуально призначеної для такого платника податку.
Тобто якщо знижка має індивідуальний (персональний) характер, то її сума включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого платника як додаткове благо та оподатковується ПДФО і ВЗ.
Проте якщо у правилах рекламної акції буде написано, що така знижка надається всім, хто виконав певні умови, то ця знижка не вважатиметься індивідуальною. Тож додаткових ПДФО та ВЗ при продажу товару за 1 грн тим, хто виконав умови акції, не виникне.
Бухгалтерський облік
Безоплатна передача
Вибуття запасів безоплатно оформлюють накладною-вимогою на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів або товарно-транспортною накладною (п. 3.14 Методрекомендацій з бухобліку запасів). Вартість таких запасів списують у дебет рахунків обліку витрат залежно від мети такої передачі (на дату зменшення активів) (п. 5 П(С)БО 16).
Якщо безоплатна роздача відбувається з рекламною метою, то витрати списують за дебетом рахунку 93 у кореспонденції з кредитом рахунків обліку запасів — 20, 22, 25, 26, 28. І ще потрібно нарахувати компенсаційні ПЗ з ПДВ, бо безоплатна передача товарів вважається використанням товарів у негосподарській діяльності (докладніше про це див. нижче). Нарахування таких ПЗ з ПДВ в обліку відображають проведенням: Д-т 949 К-т 643.
Продаж за 1 гривню
Вибуття запасів для реалізації (крім товарів у роздрібній торгівлі) оформлюють товарно-транспортною накладною або накладною-вимогою на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів, яку виписує уповноважена особа на основі господарського договору, дозволу керівника або іншої уповноваженої особи (п. 3.14 Методрекомендацій з бухобліку запасів).
При цьому на момент відвантаження товарів підприємство визнає витрати за дебетом субрахунку 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» або 902 «Собівартість реалізованих товарів» і кредитом рахунків обліку запасів — 20, 22, 25, 26, 28. Одночасно визнає і дохід від такої реалізації шляхом дебетування відповідного субрахунку рахунку 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» та кредиту субрахунку 701 «Дохід від реалізації готової продукції» або 702 «Дохід від реалізації товарів».
Водночас дебет рахунку 70 кореспондує із кредитом рахунку 641 з метою нарахування ПЗ з ПДВ (якщо підприємство-продавець є платником цього податку). Наприклад, нарахування ПЗ з ПДВ при реалізації товару виходячи з договірної вартості відображатимуть проведенням Д‑т 702 К-т 641. А ось суму нарахованих ПЗ з ПДВ на суму перевищення вартості придбання товарів над вартістю їх реалізації — проведенням Д-т 949 К-т 643.
Кредит рахунку 36 також кореспондує з дебетом рахунку 31 «Рахунки в банках» (якщо розрахунки з покупцем проводять безготівково) або рахунку 301 «Готівка в національній валюті» (якщо розрахунки проводять готівкою). Тож оплата за реалізований товар має бути відображена в обліку проведенням: Д-т 311 (301)) К-т 361.
Консультують податківці
Чи є об’єктом оподаткування ПДВ операції з безоплатної передачі товарів/послуг (у т. ч. для проведення маркетингових/рекламних заходів), придбаних у неплатників податку без ПДВ?
Так. Водночас, якщо вартість безоплатно переданих товарів/послуг включається до складу вартості оподатковуваних операцій з постачання (реалізації) товарів/послуг та компенсується їх споживачами, збільшуючи при цьому базу оподаткування ПДВ, то — ні . Такі безоплатно передані товари/послуг визнаються оподатковуваними ПДВ у складі тієї операції, до вартості якої їх було включено.
Податок на прибуток
Об’єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства згідно з П(С)БО або МСФЗ на відповідні податкові різниці (пп. 134.1.1 ПКУ).
Для платників податку, в яких річний дохід від будь-якої діяльності (за мінусом непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку, за останній річний звітний період не перевищує 40 млн грн, об’єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на всі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).
Отже, головним чинником щодо цього податку є фінрезультат, визначений у бухобліку. І для тих продавців, які користуються правом не коригувати такий фінрезультат, істотної різниці в тому, продавати такий товар чи ні, немає.
А ось для тих, хто коригує визначений фінрезультат на податкові різниці, слід пам’ятати таке:
— фінрезультат збільшується на суму безоплатно наданих товарів іншим особам, ніж зазначені у пп. 140.5.9 ПКУ, що не є платниками податку на прибуток (крім фізичних осіб), платникам податку, які є пов’язаними особами (якщо отримувач фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) задекларував від’ємне значення об’єкта оподаткування за податковий (звітний) рік, що передує року, в якому отримано таку безповоротну фінансову допомогу (безоплатно надані товари, роботи, послуги), за умови що така допомога була врахована у складі витрат при визначенні фінансового результату до оподаткування), та платникам податку на прибуток, які оподатковуються за ставкою 0% відповідно до п. 44 підрозд. 4 р. XX ПКУ (пп. 140.5.10 ПКУ).
Тож безоплатна роздача подарунків або призів фізособам, які є платниками ПДФО, не призведе до коригування фінрезультату.
Податок на додану вартість
Безоплатна передача
Оподаткування цієї операції, як показують роз’яснення податківців, залежить від мети такої безоплатної передачі.
Наприклад, якщо безоплатна передача відбувається з рекламною метою або іншим чином пов’язана з господарською діяльністю, то подвійне оподаткування ПДВ такої операції не відбувається. При безоплатному постачанні товарів у межах господарської діяльності податкові зобов’язання нараховують відповідно до п. 185.1 ПКУ та базу оподаткування ПДВ визначають згідно з п. 188.1 ПКУ (тобто для товарів — не нижче за ціну придбання, а для власної продукції — не нижче за звичайну ціну). При цьому податкові зобов’язання не нараховують (п. 198.5 ПКУ).
Продаж за 1 гривню
Позаяк продаж товару хоча б за 1 гривню передбачає отримання продавцем доходу, то вважатиметься, що такий товар використали у господарській діяльності (пп. 14.1.36 ПКУ).
Отже, норми п. 198.5 ПКУ такий продавець застосовуватиме лише в тому разі, якщо відповідно до ПКУ постачання товару є звільненим від оподаткування ПДВ або не вважається об’єктом оподаткування ПДВ.
Але ось норми п. 188.1 ПКУ слід застосовувати обов’язково. У разі постачання за 1 грн товарів, як придбаних, так і самостійно виготовлених, платник податку нараховує податкові зобов’язання з ПДВ та складає дві податкові накладні:
— одну — на суму податкових зобов’язань, обчислених виходячи з фактичної ціни постачання (1 грн);
— другу — на суму податкових зобов’язань, обчислених виходячи з перевищення ціни придбання таких товарів (чи звичайної ціни для самостійно виготовлених товарів) над їх фактичною ціною.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI.
- Методрекомендації з бухобліку запасів — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 10.01.2007 №2.