Облік витрат на ТО
Технічне обслуговування (ТО) — це комплекс операцій чи операція щодо підтримання роботоздатності або справності виробу під час використання за призначенням, зберігання та транспортування (абз. 3 п. 1.3 Положення №102). Крім того, у додатках А та Б до Положення №102 наведено орієнтовний перелік операцій із ТО автотранспорту.
Бухгалтерський облік
Будь-які витрати, що їх підприємство здійснює для підтримання автомобіля у робочому стані (на технічний огляд, нагляд, обслуговування, ремонт тощо), з метою одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання, слід включати до витрат (п. 15 НП(С)БО 7). А отже, витрати на ТО — як витрати на підтримання об’єкта ОЗ у робочому стані — списують до витрат у звітному періоді понесення (капіталізацію витрат не здійснюють). Залежно від того, з якою метою використовують авто, визначається стаття витрат у бухгалтерському обліку. Тож якщо автомобіль використовують:
— у виробництві продукції, виконанні робіт, наданні послуг, то всі витрати відносять на дебет рахунку 23 «Виробництво»;
— із загальновиробничою метою — на дебет рахунку 91 «Загальновиробничі витрати»;
— з адміністративною метою — на дебет рахунку 92 «Адміністративні витрати»;
— з метою збуту — на дебет рахунку 93 «Витрати на збут»;
— з іншою метою — на дебет субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності».
Якщо ТО виконується підприємством самостійно, то витрати відображають такими проведеннями:
- Д-т 23 (91, 92, 93, 949) К-т 661 — оплата праці працівників, які здійснюють ТО;
- Д-т 23 (91, 92, 93, 949) К-т 651 — нарахування на оплату праці працівників, які здійснюють ТО;
- Д-т 23 (91, 92, 93, 949) К-т 207 — витратні матеріали.
Якщо ТО виконується на станції технічного обслуговування, то витрати відображають проведенням Д-т 23 (91, 92, 93, 949) К-т 631.
Податковий облік
Податок на прибуток. У розділі ІІІ ПКУ не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування в частині операцій із техобслуговування автомобілів. Тому вартість ТО транспортного засобу повністю потрапить до податкових витрат.
Що ж до проведення ТО на авто, що використовується не у госпдіяльності підприємства, то розділ ІІІ ПКУ наразі також не передбачає коригування фінансового результату до оподаткування на негосподарські витрати.
Податок на додану вартість. Суми нарахованого (сплаченого) ПДВ при отриманні послуг з ТО (чи за витратами, здійсненими при самостійному проведенні ТО) можна віднести до ПК з ПДВ, за умови наявності належним чином оформленої і зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної (п. 198.3, 201.10 ПКУ). Дата збільшення податкового кредиту визначається на загальних підставах відповідно до п. 198.2 ПКУ.
Утім, якщо авто, на якому було проведено ТО, використовують у негосподарській діяльності підприємства чи в не оподатковуваних ПДВ операціях, то згідно з п. 198.5 ПКУ слід буде нарахувати «технічні» ПЗ з ПДВ виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН зведену податкову накладну.
Якщо під час проведення ТО автомобіля на СТО використано матеріали (запчастини) замовника (автовласника), то вважаємо, що при їх передачі ПЗ з ПДВ не виникає. Адже така операція не є постачанням у розумінні ст. 185 ПКУ і, відповідно, не є об’єктом оподаткування ПДВ. Також не потрібно коригувати «вхідний» ПК з ПДВ, бо ці матеріали (запчастини) використано в госпдіяльності.
Облік витрат на ремонт автомобіля
Ремонт — це комплекс операцій щодо відновлення справності або роботоздатності виробів та відновлення ресурсів виробів чи їх складових частин, а капітальний ремонт — це ремонт, який виконується для відновлення справності та повного або близького до повного відновлення ресурсу виробу із заміною чи відновленням будь-яких частин, у т. ч. базових (п. 1.3 Положення №102).
На підставі цих документів бухгалтер (разом із начальником транспортного відділу чи головним інженером — якщо ви за штатним розписом маєте таких працівників) визначає, чи належать виконані роботи до ТО, чи вони є ремонтом автомобіля (поточним або капітальним).
Термін «поліпшення» у Положенні №102 не визначено. На практиці під поліпшеннями маються на увазі конструктивні зміни в автомобілі, які додають нові (розширюють наявні) можливості автомобіля. Прикладами поліпшень можуть бути: встановлення сигналізації (підвищується захищеність автомобіля від несанкціонованого використання), встановлення газового обладнання (дозволяє зекономити вартість проїзду), встановлення фаркопа (дозволяє використовувати причіп), встановлення тенту над кузовом (з’являється захист вантажів від зовнішніх факторів).
Бухгалтерський облік
Будь-які витрати, що їх підприємство здійснює для підтримання автомобіля в робочому стані, зокрема на ремонт, з метою одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання, слід включати до витрат (п. 15 НП(С)БО 7). А отже, витрати на поточний ремонт — як витрати на підтримання об’єкта ОЗ у робочому стані — списують до витрат у звітному періоді понесення (капіталізацію витрат не здійснюють).
Що ж до витрат на капітальний ремонт, то вони можуть бути як витратами звітного періоду, так і витратами у вигляді збільшення первісної вартості відремонтованого авто.
Отже, витрати на капітальний ремонт об’єктів ОЗ визнають витратами звітного періоду. Адже, як ми вище зауважили, капітальний ремонт авто також виконується для відновлення його справності, тобто з метою одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід.
Витрати на підтримання авто в робочому стані (поточний ремонт і капремонт як відновлення справності) залежно від того, з якою метою використовують автомобіль, відображають проведеннями:
- Д-т 23, 91, 92, 93, 94, 97 К-т 631 (685) — якщо ремонтні роботи здійснювали підрядним способом;
- Д-т 23, 91, 92, 93, 94, 97 К-т 13, 20, 22, 65, 66 тощо — якщо ремонт робили самостійно (господарським способом).
Але внаслідок проведення капремонту може відбуватися і збільшення майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від використання авто. Тоді слід говорити про капремонт як про поліпшення. Так, прикладами такого поліпшення на авто є модифікація, модернізація об’єкта ОЗ з метою подовження терміну його корисної експлуатації.
Нагадаємо, що витрати, пов’язані з модернізацією, модифікацією, добудовою, дообладнанням, реконструкцією основного засобу, що спричинюються до збільшення майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від використання такого об’єкта, є поліпшенням (п. 14 НП(С)БО 7). Вартість робіт, що спричинюються до збільшення очікуваних майбутніх вигід від об’єкта ОЗ, включається до капітальних інвестицій з майбутнім збільшенням первісної вартості основних засобів. Підставою для визнання капітальними інвестиціями витрат, пов’язаних із поліпшенням ОЗ, є зростання внаслідок цих витрат очікуваного терміну корисного використання об’єкта, кількості та/або якості продукції (робіт, послуг), яка виробляється (надається) цим об’єктом.
Якщо ж ремонт авто спричинює його поліпшення, то витрати на таке поліпшення капіталізуються. Проведення будуть такі:
- Д-т 152 К-т 631 (685) — якщо роботи проводила підрядна організація;
- Д-т 152 К-т 13, 20, 22, 65, 66 тощо — якщо підприємство самостійно проводить ремонтні роботи.
Надалі після завершення ремонтних робіт слід зробити проведення Д-т 105 К-т 152, наслідком якого є збільшення первісної вартості автомобіля (тобто капіталізація витрат на ремонт).
Витрати на поліпшення об’єкта ОЗ, унаслідок яких збільшуються первісно очікувані економічні вигоди від його використання, збільшують первісну вартість такого об’єкта. Отже, збільшується й база для нарахування амортизації — вартість, що амортизується. Тож після поліпшення підприємству потрібно розрахувати нову норму щомісячної амортизації.
Крім цього, позаяк поліпшення може істотно поліпшити характеристики об’єкта ОЗ, то, як правило, зростає і строк корисного використання (експлуатації) об’єкта ОЗ.
Нагадаємо, що строк корисного використання (експлуатації) об’єкта ОЗ переглядають у разі зміни очікуваних економічних вигід від його використання (п. 25 НП(С)БО 7). Амортизацію об’єкта основних засобів нараховують виходячи з нового строку корисного використання починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строку корисного використання, адже зміну строку корисного використання (експлуатації) основних засобів можна вважати зміною в облікових оцінках згідно з НП(С)БО 6.
Заміна компонента ОЗ. Згадаємо і про заміну запчастини, яка обліковується як ОЗ. Якщо один об’єкт ОЗ складається з частин, котрі мають різний строк корисного використання (експлуатації), то кожна з таких частин може визнаватися у бухгалтерському обліку як окремий об’єкт ОЗ (п. 4 НП(С)БО 7).
Отже, заміна окремих важливих компонентів (частин) ОЗ (двигунів тощо) може бути відображена як заміна об’єкта основних засобів, якщо строк корисного використання такої частини відрізняється від строку корисного використання основних засобів, до яких належить цей компонент. За цих обставин заміна згаданого компонента відображається капітальними інвестиціями у придбання нового об’єкта основних засобів (Д-т 152 К-т 207, 685, 661, 651, Д-т 105 К-т 152) і списанням заміненого об’єкта (Д-т 131 К-т 105, Д-т 976 К-т 105).
Якщо в основному засобі виходить з ладу один із його важливих компонентів (частин), який неможливо відновити, а можна лише замінити, то ситуацію з вилучення зламаного компонента слід розглядати як часткову ліквідацію об’єкта. У разі часткової ліквідації об’єкта ОЗ його первісна (переоцінена) вартість і знос зменшуються, відповідно, на суму первісної (переоціненої) вартості й зносу ліквідованої частини об’єкта (п. 35 НП(С)БО 7).
Рішення про те, який саме вид ремонту було зроблено, приймає керівник за участі головного інженера чи механіка (за наявності таких посад на підприємстві). Саме керівник, проаналізувавши здійснені підприємством ремонтні роботи щодо автомобіля, повинен вирішити, чи спрямовані вони на підвищення його техніко-економічних можливостей (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція) як об’єкта ОЗ, що спричинить у майбутньому збільшення економічних вигід, чи їх результатом є лише підтримання об’єкта ОЗ у придатному для використання стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання.
І кілька слів про документування витрат на ремонти. Зверніть увагу: типові форми первинного обліку ОЗ та матеріалів, затверджені наказами №352 та №193, були скасовані 22.10.2021 Наказом №266. Але заборони застосовувати ці форми наразі немає. Їх скасування лише означає, що підприємства нині самостійно визначають форму первинних документів для обліку цих активів.
Податковий облік
Податок на прибуток. Не підлягають амортизації та проводяться за рахунок відповідних джерел фінансування витрати на придбання/самостійне виготовлення й ремонт, а також на реконструкцію, модернізацію чи інші поліпшення невиробничих ОЗ, тобто ОЗ, які не використовуються в госпдіяльності платника податку (пп. 138.3.2 ПКУ).
Тож у разі ремонту (поточного чи капітального), реконструкції, модернізації чи іншого поліпшення невиробничих основних засобів витрати не збільшують амортизаційної вартості для нарахування амортизації у податковому обліку.
Що ж до виробничих ОЗ, то розрахунок податкової амортизації таких ОЗ здійснюють за правилами бухгалтерського обліку (пп. 138.3.1 ПКУ). Тому й вартість об’єктів для амортизації у податковому обліку формується за правилами бухобліку.
Податок на додану вартість. Платник податку має включити «вхідний» ПДВ у вартості проведених ремонтів і поліпшень авто до ПК згідно з п. 198.3 ПКУ. Щоправда, підтвердженням податкового кредиту з ПДВ є зареєстровані в ЄРПН податкові накладні.
Датою віднесення сум ПДВ до податкового кредиту вважається дата події, яка відбулася раніше (п. 198.2 ПКУ):
— або дата списання коштів із банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг;
— або дата отримання платником податку товарів/послуг.
І якщо відремонтовані чи поліпшені авто використовуються в операціях, що не є об’єктом оподаткування ПДВ, в операціях, звільнених від оподаткування, або ж в операціях, які не є госпдіяльністю платника податку, тоді потрібно буде нарахувати «технічні» податкові зобов’язання з ПДВ на підставі пп. 198.5 ПКУ.