Шостий апеляційний адміністративний суд 05.07.2022 р. постановою від 05.07.2022 р. у справі №640/18314/21 скасував постанову КМУ від 03.02.2021 р. №89. Які наслідки це матиме для платників податків?
Нагадаємо!
Постанова №89 скоротила строк дії обмежень, установлених п. 52‑2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, в частині дії карантинного мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши такі види перевірок юросіб. І всі дозволені перевірки стосуються саме окремих документальних та фактичних перевірок за правилами ПКУ.
Чому ця постанова була оскаржена?
Так, у суді наголосили, що до основних завдань КМУ належать, зокрема, забезпечення проведення бюджетної, фінансової, цінової, інвестиційної, податкової, структурно-галузевої політики, політики у сферах праці та зайнятості населення, соціального захисту, охорони здоров’я, освіти, науки і культури, охорони природи, екологічної безпеки і природокористування; організація і забезпечення провадження зовнішньоекономічної діяльності, митної справи; спрямування та координація роботи міністерств, інших органів виконавчої влади, здійснення контролю за їх діяльністю.
І хоча Постанова №89 і була прийнята відповідно до п. 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону №909, що надає Кабміну право скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, установлених відповідними законами України, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи, все ж таки судді вирішили скасувати цю постанову.
Адже мораторій встановлено нормативно-правовим актом, який має вищу юридичну силу, ніж постанова, і зміни до якого вносяться виключно (!) законами (ст. 2 ПКУ). Що зрештою й було зроблено — законом внесено зміни до ПКУ, а саме: додано п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ.
Утім, головне, що сказали суди, можна окреслити в таких тезах:
1. Право оскаржити нормативно-правовий акт мають особи, щодо яких його застосовано, а також особи, які є суб’єктом правовідносин, у яких буде застосовано цей акт.
2. Конституційний Суд України неодноразово роз’яснював, що:
— право приймати закони, вносити до них зміни у разі, коли воно не здійснюється безпосередньо народом, належить виключно ВРУ і не може передаватись іншим органам чи посадовим особам;
— права делегування законодавчої функції парламентом іншому органу влади (у цьому випадку КМУ) Конституцією України не передбачено.
Отже, Кабмін не може вносити зміни до інших законів України, зупиняти їхню дію чи скасовувати їх, а також встановлювати інше (додаткове) законодавче регулювання відносин.
Простіше кажучи, Закон про Держбюджет не вносив змін до ПКУ, яким установлено мораторій чітко на період дії карантину, натомість делегував це Кабміну, що не передбачено Конституцією України. Але щоби встановити це, знадобилося рішення суду. Отже, Постанова №89 не діє з 05.07.2022 р.
Які наслідки для платників податків?
Які наслідки скасування Постанови №89 для платників податків з огляду на різні ситуації недопуску чи проведення перевірок?
Звісно, КМУ, Мінфін та ДПСУ можуть оскаржити постанову 6-го ААС до Верховного Суду, проте:
1) позивач у справі може використати цю судову справу у спорі з органами ДПС про скасування ППР. Інші платники податків можуть скористатися лише наслідками — з 05.07.2022 р. Постанова №89 не діє та не застосовується;
2) усі, хто не допустив до перевірки, призначеної на підставі Постанови №89, та оскаржив наказ, найімовірніше, очікують у більшості спорів на позитивні рішення та скасування наказів про призначення таких перевірок. Слід врахувати, що позаяк податкові органи не реалізували своє право на перевірку, то, певно, завдяки висновкам про скасування Постанови №89 у коментованій нами справі спори про скасування наказів на перевірку, за якими контролери не були допущені до перевірки протягом 2021 року, все-таки будуть на користь платників податків.
А от у платників податків, які допустили податківців до перевірки та оскаржують податкові повідомлення-рішення, ситуація трохи складніша.
З огляду на позицію ВС для такої категорії платників факт скасування Постанови №89 навряд чи вплине на висновки судів під час оскарження податкових повідомлень-рішень.
Якщо податківців допустили до перевірки
Велика палата ВС у постанові від 08.09.2021 р. у справі №816/228/17 дійшла таких висновків:
— якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ реалізовано його застосуванням і він не може бути оскаржений;
— неправомірність дій контролюючого органу під час призначення і проведення перевірки може бути підставою позову про визнання протиправними податкових повідомлень-рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки;
— підставами для скасування таких податкових повідомлень-рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об’єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення. Тобто якщо ви допустили до перевірки, то оскаржувати податкові повідомлення-рішення доведеться саме з погляду порушень норм ПКУ та інших законів, а не з погляду незаконності Постанови №89.
Але не забуваймо, що мораторій на перевірки за приписами п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, які й були фактично частково відновлені, зупинено на період дії воєнного стану (див. статтю «Мораторій на перевірки ДПС — є чи вже немає?» в «ДК» №24/2022). Натомість період з лютого 2022 року підпадає під окремі види перевірок за приписами пп. 69.2 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ.
Якщо зупинені станом на час війни перевірки будуть відновлені, — як діяти?
Щодо ситуації з платниками, перевірки яких були розпочаті, але зупинені станом на 24.02.2022 р. (пп. 69.2 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ в редакції Закону №2118-IX), то варто скористатися фактом скасування Постанови №89 (якщо перевірка призначена саме з підстав, наведених у ній).
Відповідно до пп. 1.2.5 Наказу ДПС від 30.07.2021 р. №729 «Про внесення змін до наказу ДПС від 04.09.2020 №470» за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) територіального органу ДПС, який здійснює (очолює) перевірку, проведення документальної планової або позапланової перевірки платника податків (крім суб’єктів малого підприємництва та виду (виїзна або невиїзна) документальної перевірки) може бути зупинено на строк, визначений у п. 82.4 ПКУ, з поновленням надалі її проведення на невикористаний строк, про що видається відповідний наказ із зазначенням строку зупинення та обставин, що спричинили таке зупинення.
На нашу думку, навряд чи органи ДПС продовжуватимуть зупинені станом на 24.02.2022 р. перевірки (з підстав, зазначених у Постанові №89), проте в разі їх відновлення за новими наказами платники податків мають усі шанси не допустити до проведення з відповідним посиланням на мораторій. Але слід буде також врахувати зміни, які можуть бути внесені до пп. 52.2 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ (щодо відновлення мораторію чи інші зміни) після скасування воєнного стану.