Підприємство придбало нежитлову будівлю, розташовану на ринку. Чи є пільга зі сплати податку на нерухомість для такої будівлі?
Що написано в ПКУ
Відповідно до пп. 266.1.1 ПКУ юридичні особи, які є власниками об'єктів нежитлової нерухомості, є платниками податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.
Разом з тим відповідно до пп. «е» пп. 266.2.2 ПКУ не є об'єктом оподаткування об'єкти нежитлової нерухомості, які використовуються суб'єктами господарювання малого та середнього бізнесу, що провадять діяльність у малих архітектурних формах та на ринках.
Тобто пільга застосовується за одночасного виконання таких умов:
1) нерухомість має бути нежитловою;
2) нерухомість використовується суб'єктами малого та середнього бізнесу;
3) ці суб'єкти провадять діяльність у малих архітектурних формах (МАФ);
4) а також провадять діяльність на ринках.
Розглядаємо кожну умову.
Перша — об'єкти нежитлової нерухомості
Цей термін наведено у пп. 14.1.129-1 ПКУ. Це будівлі, приміщення, що не віднесені відповідно до законодавства до житлового фонд, — будівлі готельні, офісні, торговельні, гаражі, промислові та склади, для публічних виступів, господарські (присадибні), інші.
Натомість у пп. 14.1.129.1 ПКУ перелік будівель, віднесених до житлового фонду, — житловий будинок, прибудова до нього, квартира, котедж, кімнати у багатосімейних (комунальних) квартирах.
Таким чином, якщо підприємство придбало, приміром, офісну, торговельну будівлю, воно придбало об'єкт нежитлової нерухомості. Тип об'єкта нерухомості визначається на підставі оригіналів документів, що підтверджують право власності на такі об'єкти, і така інформація зберігається у Державному реєстрі речових прав.
Друга — суб'єкти малого та середнього бізнесу
У ч. 3 ст. 55 ГКУ наведено такі суб'єкти підприємництва:
— мікро;
— малі;
— середні;
— великі.
Виходить, якщо підприємство належить до мікро або до великих, воно не може розраховувати на пільгу? Стосовно великих питань немає. Але невключення до пільги суб'єктів мікропідприємництва є абсурдним. Тому що не має жодного сенсу. З нашого погляду, мікро належать до малих. На користь цього свідчить перший абзац ч. 3 ст. 55 ГКУ, де сказано, що «…можуть належати до суб'єктів малого підприємництва, у тому числі до суб'єктів мікропідприємництва…». Тобто мікропідприємства виділені окремо, але вони є складовою малих. Чи так само вважатиме податкова, не знаємо. Якихось її консультацій щодо цього ми не побачили. Тож якщо ви належите до мікропідприємств і хочете убезпечитися від можливої халепи, можете отримати з цього питання індивідуальну податкову консультацію.
Показники, за якими визначається розмір підприємства, наведено в таблиці. Мають виконуватися обидва показники.
Третя — проведення діяльності у МАФ
Відповідно до ч. 2 ст. 21 Закону про благоустрій мала архітектурна форма — це елемент декоративного чи іншого оснащення об'єкта благоустрою. До малих архітектурних форм належать:
— альтанки, павільйони, навіси;
— паркові арки (аркади) і колони (колонади);
— вуличні вази, вазони і амфори;
— декоративна та ігрова скульптура;
— вуличні меблі (лавки, лави, столи);
— сходи, балюстради;
— паркові містки;
— огорожі, ворота, ґрати;
— інформаційні стенди, дошки, вивіски;
— інші елементи благоустрою, визначені законодавством.
Тобто МАФ — це елемент оснащення, а не об'єкт провадження підприємницької діяльності. Очевидно, що творці ПКУ припустилися помилки. Напевне, малися на увазі тимчасові споруди для провадження підприємницької діяльності (ТС), визначення яких наведено в ст. 28 Закону №3038.
Зверніть увагу!
Згідно з ч. 4 ст. 5 Закону №1952 не підлягають державній реєстрації речові права на МАФ, тимчасові, некапітальні споруди, розташовані на земельній ділянці, переміщення яких можливе без їх знецінення та зміни призначення.
ТС торговельного, побутового, соціально-культурного чи іншого призначення для здійснення підприємницької діяльності — одноповерхова споруда, що виготовляється з полегшених конструкцій з урахуванням основних вимог до споруд, визначених технічним регламентом будівельних виробів, будівель і споруд, і встановлюється тимчасово, без улаштування фундаменту. ТС може мати закрите приміщення для тимчасового перебування людей (павільйон площею не більше 30 квадратних метрів по зовнішньому контуру) або не мати такого приміщення.
Розміщують МАФ та ТС відповідно до різних нормативних актів. Для провадження підприємницької діяльності ТС розміщують відповідно до Порядку №244.
Отже, якщо буквально йти за цією нормою, щоби скористатися пільгою, підприємство має провадити діяльність в таких ТС. Але виконати цю норму неможливо. За ст. 181 ЦКУ до нерухомості належать об'єкти, розташовані на земельній ділянці, переміщення яких є неможливим без їх знецінення та зміни їх призначення. А це означає, що юрособи, які здійснюють діяльність у таких павільйонах, як ТС, автоматично не можуть бути платниками податку на нерухомість.
Як буде показано далі, з урахуванням останніх консультацій податкової і судової практики фактично ця умова на сьогодні не виконується.
Четверта — провадження діяльності на ринках
Відповідно до п. 2 Правил №57/188/84/105, ринок — це суб'єкт господарювання, створений на відведеній за рішенням місцевого органу виконавчої влади чи органу місцевого самоврядування земельній ділянці і зареєстрований в установленому порядку, функціональними обов'язками якого є надання послуг та створення для продавців і покупців належних умов у процесі купівлі-продажу товарів за цінами, що складаються залежно від попиту і пропозицій.
Отже, якщо підприємство провадить діяльність на ринку, воно може застосовувати пільгу. Згідно з п. 29 Порядку ведення Державного реєстру, про об'єкт нерухомого майна до реєстру вносяться, зокрема, відомості щодо типу об'єкта. Тип 1230.2 — це криті ринки, павільйони та зали для ярмарків. Якщо у реєстрі та у документах на право власності не зазначено цей тип нерухомості, то права на пільгу немає? Власники кафе, їдалень, розташованих на територіях ринків, є чи не є платниками податку? Про все це далі.
Таблиця
Визначення розміру суб'єктів господарювання (підприємництва) за ст. 55 ГКУ
|
№ з/п
|
Розмір підприємств
|
Річний дохід від будь-якої діяльності (в євро*)
|
Середня кількість працівників (осіб)
|
|
1.
|
Суб'єкт мікропідприємництва |
До 2 000 000
|
До 10
|
|
2.
|
Суб'єкт малого підприємництва |
Більше 2 000 000 до 10 000 000
|
Більше 10 до 50
|
|
3.
|
Суб'єкти середнього підприємництва |
Більше 10 000 000 до 50 000 000
|
Більше 50 до 250
|
|
4.
|
Суб'єкти великого підприємництва |
Понад 50 000 000
|
Понад 250
|
| * За середньорічним курсом НБУ. Довідатися середньорічний курс за 2019 рік можна на сайті НБУ На сторінці вкладка «Корисні посилання», за якою стягуємо файл середніх курсів за різні періоди. У файлі переходимо на сторінку потрібного періоду і дивимося там потрібний нам курс. Наприклад, на сторінці файла «2019» дивимося середньорічний курс 100 євро за 2019 рік — 2895,18 грн. Або за 1 євро — 28,9518 грн |
|||
Підсумуймо
Вище ми навели пільгову норму ПКУ і з'ясували окремо кожну з чотирьох наведених там умов, які слід виконати, щоб мати можливість скористатися пільгою. Давайте зведемо всі ці умови докупи і спробуємо дати системну відповідь.
Якщо тлумачити буквально так, як написано, то пільгу матиме підприємство, яке є суб'єктом малого чи середнього підприємництва (бізнесу) стосовно належного йому об'єкта нежитлової нерухомості, якщо воно провадить діяльність як у ТС, так і на ринках. Причому зі змісту норми п. «е» пп. 266.2.2 ПКУ випливає, що нежитлова нерухомість не обов'язково має міститися на ринку. Окрім того, провадити діяльність у ТС (МАФ) також не обов'язково на ринку. Але разом з тим підприємство має ще й провадити діяльність на ринку.
Тобто якщо підприємство — суб'єкт малого підприємництва має офісне приміщення, розташоване в одному районі міста (не на ринку), водночас має ТС (наприклад, ларьок для торгівлі канцтоварами), розташований в іншому районі (не на ринку), і це саме підприємство здійснює діяльність ще й на ринку, воно матиме пільгу стосовно офісного приміщення.
Щоправда, таке розуміння не має сенсу та логіки. Воно абсурдне. За логікою, нежитлова нерухомість мала би розташовуватися на ринку. Iнше питання: а до чого згадка про ТС (МАФ)? Може, нежитлова нерухомість має бути ТС (МАФ), яка розташована на ринку і через яку провадиться діяльність?
Гляньмо, як на застосування цієї норми дивиться податкова.
Консультації податкової
Консультації податкової різні. Спершу вона пояснювала одне, потім інше. Наведемо в динаміці розуміння податковою суті пільги, як воно змінювалося починаючи з 2017 року.
Перше розуміння пільги: об'єктом нежитлової нерухомості, на який поширюється пільга, має бути розташований на території ринку МАФ (ТС), площа якого не повинна перевищувати 30 кв. м.
Така думка наведена, приміром, в IПК ГУ ДФС у Львівській області від 13.05.2017 р. №166/IПК/13-01-12-04, IПК ДФСУ від 16.05.2017 р. №210/6/99-99-12-02-03-15/IПК та інших.
Друге розуміння: пільга застосовується за одночасного виконання таких умов:
— об'єкт нежитлової нерухомості, на який поширюється пільга, повинен мати код ДК 018-2000 1230.2 «Криті ринки, павільйони та зали для ярмарків»;
— суб'єкт господарювання має здійснювати господарську діяльність за КВЕД 47.8 «Роздрібна торгівля з лотків і на ринках»;
— об'єктом нежитлової нерухомості, на який поширюється пільга, має бути розташований на території ринку МАФ (ТС), площа якого не повинна перевищувати 30 кв. м.
Таке розуміння бачимо в IПК ДФСУ від 27.06.2017 р. №834/6/99-99-12-02-03-15/IПК, IПК ГУ ДФС у Харківській області від 29.06.2017 р. №883/IПК/20-40-12-03-21 та інших. Водночас стосовно конкретної ситуації в цих IПК сказано, що:
— нерухомість може належати суб'єкту господарювання малого чи середнього бізнесу, який є ринком;
— об'єкт нерухомості може розміщуватися на земельній ділянці незалежно від її функціонального використання, наприклад за кодом 03.10 «Для будівництва та обслуговування будівель ринкової інфраструктури».
А в IПК ДФСУ від 27.06.2017 р. №848/6/99-99-12-02-03-15/IПК та інших додатково зазначено, що якщо об'єкт нерухомості у межах відведеної ділянки ринку перебуває у користуванні інших осіб, а не ринків, це має підтверджуватися зареєстрованою цивільно-правовою угодою про право платного користування земельною ділянкою під таким об'єктом нерухомого майна.
Третє розуміння. Майже відповідає попередньому, тільки, по-перше, площу нерухомості вже не обмежують площею 30 кв. м. Тобто пільгова нерухомість вже може й не бути МАФ (ТС). По-друге, вже нічого не кажуть про необхідність провадження діяльності тільки за КВЕД 47.8. Таке розуміння наведено, приміром, в IПК ДПСУ від 08.11.2019 р. №1256/6/99-00-04-04-03-15/IПК та інших.
Висновок
Консультації податкової непослідовні, суперечливі. Вони запроваджують додаткові умови застосування пільги, про які в ПКУ жодного слова. Але ж і буквальне прочитання пільгової норми абсурдне. Давайте ще поглянемо на судову практику.
Судова практика
Маємо, наприклад, рішення суду — постанову Харківського апеляційного адмінсуду від 26.04.2018 р. у справі №820/8/18. Цим рішенням скасовано і визнано протиправною IПК ГУ ДФС у Харківській області від 29.06.2017 р. №883/IПК/20-40-12-03-21 (див. вище друге розуміння) і зобов'язано ГУ ДФС у Харківській області видати нову IПК відповідно до вимог чинного законодавства та з урахуванням висновків суду.
Розгляньмо аргументацію суду.
Стосовно коду нерухомості
У цій конкретній справі підприємство мало на ринку будівлю з кодом ДК 018-2000 1230.1 «Торгові центри, універмаги, магазини», а не кодом 1230.2 «Криті ринки, павільйони та зали для ярмарків», на підставі чого податкова робила висновок, що підприємство не має права на пільгу. Суд зазначив, що висновок податкової має характер суб'єктивних припущень. Будівля з кодом 1230.1 може підпадати під пільгу.
З нашого погляду, важливо, щоби об'єкт нерухомості був нежитловим і містився на ринку. А який код у цього об'єкта, — байдуже.
Стосовно обмеження об'єкта нерухомості площею до 30 кв. м
Суд зазначив, що податкова довільно тлумачить норму пп. «е» пп. 266.2.2 ПКУ. На думку суду, згадана норма передбачає вилучення з об'єктів оподаткування податком на нерухоме майно як тих об'єктів нерухомості, які використовуються суб'єктами господарювання, що провадять діяльність у малих архітектурних формах, так і тих об'єктів нерухомості, які використовуються суб'єктами господарювання, що здійснюють діяльність на ринках, незалежно від площі елемента ринкової мережі, який цим суб'єктом використовується.
Повторимося: головне — щоби підприємство використовувало об'єкт нежитлової нерухомості на ринку, провадячи в ньому діяльність. Площа цього об'єкта не має значення.
Стосовно виду діяльності за КВЕД
Суд вважає необґрунтованим висновок податкової про необхідність здійснення підприємством діяльності, яка повинна класифікуватися у секції G КВЕД-2010 «Оптова та роздрібна торгівля; ремонт автотранспортних засобів і мотоциклів», зокрема, у групі 47.8 КВЕД «Роздрібна торгівля з лотків на ринках».
На думку суду, нормами пп. «е» пп. 266.2.2 ПКУ не встановлено винятків щодо можливості застосування пільги залежно від виду діяльності за КВЕД підприємства, яке провадить діяльність на ринках. Така діяльність не обмежується торгівлею.
У цій конкретній ситуації суд вважає доречним провадження діяльності підприємства, яке має право на пільгу, за кодом КВЕД 68.20 «Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна».
З нашого погляду, це може бути й інша діяльність на ринку, наприклад надання послуг.
Щоправда, додаткові питання може спричинити провадження підприємством діяльності, яка по суті безпосередньо на ринку не здійснюється. Наприклад, на ринку розташоване офісне приміщення, з якого відбувається керування виробничим чи торговельним підприємством, яке розташоване за межами ринку. Або розташоване торговельне підприємство (офіс), яке не має якихось інших приміщень поза межами ринку. Фактична діяльність такого підприємства полягає в посередницькій діяльності — юридичному оформленні документів (договорів) із постачальниками, покупцями. Чи можна вважати, що у всіх цих ситуаціях через офіс, який міститься на ринку, підприємство провадить діяльність саме на ринку?
На жаль, чіткої однозначної відповіді на це запитання немає. З нашого погляду, важливим є місце розташування нерухомості. Вона має розташовуватися на території ринку, і край. Причому така нерухомість має використовуватися для провадження будь-якої діяльності підприємства. Через офіс діяльність провадиться. Тому будь-яка офісна чи іншого призначення нежитлова будівля підпадає під дію пільги.
А якщо нежитлова будівля на ринку тимчасово не використовується? Це дещо складніша ситуація. У принципі можна доводити, що таку будівлю підприємство утримує з метою збільшення власного капіталу. Тобто купили дешево сьогодні, щоб продати дорого у майбутньому чи здати в оренду в майбутньому тощо. За такої логіки маємо цілком конкретне використання будівлі у власній господарській діяльності.
Хоча розуміємо, що в цих останніх ситуаціях, які ми описали, податкова може зайняти іншу позицію. I щоб довести своє право на пільгу, підприємству доведеться сильно постаратися. У всякому разі, базові аргументи на користь пільги ми навели.
Висновок
Пільга за пп. «е» пп. 266.2.2 ПКУ сформульована таким чином, що без додаткового пояснення її суть не зрозуміла. Податкова щодо застосування пільги консультує непослідовно і суперечливо, запроваджуючи додаткові обмеження, не передбачені ПКУ. Але маємо рішення суду, в якому наведено вже цілком адекватний погляд на особливості застосування пільги. Після цього рішення суду і консультації податкової стали також прийнятніші.
Загалом пільга стосується суб'єкта господарювання малого чи середнього бізнесу, який має об'єкт нежитлової нерухомості на території ринку, через який провадить діяльність. Причому для застосування пільги не має значення площа нерухомості, її код за ДК 018-2000, код діяльності суб'єкта господарювання за КВЕД. Але в кожній конкретній ситуації можуть бути специфічні особливості, які можуть впливати на застосування пільги. Тому для уникнення непорозумінь з податковою може бути доречно кожному претенденту на пільгу отримувати індивідуальну податкову консультацію.
Чим скінчилася ця справа?
На виконання рішення суду податкова видала нову консультацію — IПК ГУ ДФС у Харківській області від 20.06.2018 р. №2743/IПК/20-40-12-03-25, в якій визнала право підприємства користуватися пільгою за пп. «е» пп. 266.2.2 ПКУ. До речі, це підприємство провадило діяльність через належний йому торгово-розважальний комплекс (загальною площею 1273,8 кв. м), який є об'єктом нежитлової нерухомості, розташований на території критого ринку. Цього цілком досить для пільги. I жонглювати якимись кодами, як це робила податкова, не потрібно.
Сплата податку на нерухомість під час карантину
18.03.2020 р. набрав чинності Закон України від 17.03.2020 р. №533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникнення і поширення коронавірусної хвороби (COVID-19)» (законопроєкт від 16.03.2020 р. №3220).
Закон доповнює підрозділ 10 розділу ХХ ПКУ новими пунктами. В тому числі пунктом 52-5 ПКУ, згідно з яким у період з 01.03.2020 р. по 30.04.2020 р. (тобто на два місяці) не є об'єктом оподаткування податком на нерухомість об'єкти нежитлової нерухомості, які перебувають у власності фізичних або юридичних осіб.
Щоби скористатися цією пільгою, юридичні особи, які раніше подали річну податкову декларацію, мають право подати уточнюючу податкову декларацію, відобразивши в ній податкові зміни за два місяці (березень та квітень 2020 р.).
Хоча очевидно, якщо підприємство має пільгу зі сплати податку на нерухомість відповідно до інших норм ПКУ, подавати уточнюючу податкову декларацію не треба: адже воно й так не платить.
Нормативна база
- ГКУ — Господарський кодекс України, від 16.01.2003 р. №436-IV.
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Закон про благоустрій — Закон України від 06.09.2005 р. №2807-IV «Про благоустрій населених пунктів».
- Закон №3038 — Закон України від 17.02.2011 р. №3038-VI «Про регулювання містобудівної діяльності».
- ДК 018-2000 — Державний класифікатор будівель та споруд ДК 018-2000, затверджений наказом Держстандарту від 17.08.2000 р. №507.
- Класифікатор №548 — Класифікація видів цільового призначення земель, затверджена наказом Держкомзему від 23.07.2010 р. №548.
- Порядок №244 — Порядок розміщення тимчасових споруд для провадження підприємницької діяльності, затверджений наказом Мінбуду від 21.10.2011 р. №244.
- Правила №57/188/84/105 — Правила торгівлі на ринках, затверджені наказом Мінекономіки, МВСУ, ДПАУ, Держстандарту України від 26.02.2002 р. №57/188/84/105.
Олександр ЗОЛОТУХІН, консультант