Учасник ТОВ вирішив вийти з нього. Залишається нерозподілений прибуток за поточний та попередні роки. Чи має право учасник, який вийшов з ТОВ, розраховувати на отримання дивідендів за час перебування у складі учасників товариства?
Що раніше говорив Закон про госптовариства?
Відповідно до ст. 54 Закону про госптовариства, «при виході учасника з товариства з обмеженою відповідальністю йому виплачується вартість частини майна товариства, пропорційна його частці у статутному капіталі. Виплата провадиться після затвердження звіту за рік, в якому він вийшов з товариства, і в строк до 12 місяців з дня виходу. Учаснику, який вибув, виплачується належна йому частка прибутку, одержаного товариством в даному році до моменту його виходу…».
Якщо брати до уваги тільки цю статтю, може здатися, що учасник, який виходив з ТОВ, міг розраховувати отримати дві виплати:
1) частину майна товариства;
2) частку прибутку за рік виходу.
Хоча насправді учасник отримував лише одну виплату. Це пов'язано з особливостями визначення вартості частини майна товариства.
Як потрібно було визначати вартість частини майна товариства раніше?
Відповідно до п. 30 постанови Пленуму ВСУ від 24.10.2008 р. №13: «у випадку неврегульованості в установчих документах, вартість частини майна товариства, що підлягає виплаті, повинна відповідати вартості чистих активів товариства, що визначається в порядку, встановленому законодавством, пропорційно його частці в статутному капіталі товариства на підставі балансу, складеного на дату виходу (виключення)».
Отже, вартість частини майна ТОВ, що підлягає виплаті, дорівнювала вартості чистих активів ТОВ. При цьому чисті активи визначаються як різниця між активами та зобов'язаннями ТОВ. Ця норма закріплена в п. 4 П(С)БО 19.
Аналогічний висновок міститься в постанові ВС від 20.08.2019 р. у справі №924/147/16: «Отже, вартість частини майна товариства, що підлягає виплаті, повинна відповідати вартості активів товариства за вирахуванням вартості його зобов'язань (тобто вартості чистих активів), пропорційній до частки учасника в статутному капіталі товариства».
Проте різниця між активами та зобов'язаннями товариства — це ще й визначення терміна «власний капітал», наведеного в п. 2 НП(С)БО 1.
Тобто чисті активи дорівнюють власному капіталу ТОВ та зазначаються у рядку 1495 Балансу.
Таким чином, для визначення вартості майна товариства, частину якого треба віддати учаснику, що виходить, застосовують визначення власного капіталу ТОВ (р. 1495 Балансу).
При цьому однією зі складових частин власного капіталу є нерозподілений прибуток (непокритий збиток). Про це свідчить форма №1 «Баланс» (Звіт про власний капітал).
Отже, таке поняття як «частка прибутку» ТОВ входить у ширше поняття «частина майна товариства». Тому, отримуючи частину майна ТОВ, учасник одночасно отримує і його частину прибутку. Таким чином, при виході учасника з ТОВ виплата буде одна.
А якщо сторони визначали розмір майна по-іншому?
Товариство могло визначити вартість майна товариства без врахування показників рядка 1495 Балансу. У такому разі нерозподілений прибуток міг не ввійти до складу вартості частини майна ТОВ, яка виплачується учаснику, який вийшов.
Тоді такий учасник мав право не лише на частину майна ТОВ, а й на свою частку від прибутку за рік виходу, як передбачала ч. 2 ст. 54 Закону.
При цьому такий учасник мав право на дивіденди лише за останній рік перебування у складі учасників ТОВ, і то лише до моменту виходу, а не за весь рік. Якщо ж дивіденди не були виплачені за попередні роки, такий учасник вже не міг розраховувати на них у разі виходу з ТОВ.
Крім того, право на дивіденди мав лише учасник ТОВ, який виходив з нього. Але це не стосується, наприклад, учасника, який продав чи іншим чином відступив свою частку третій особі. У цьому разі на жодні дивіденди, навіть за останній рік, за Законом такий учасник не міг розраховувати.
До речі, в правовій спільноті побутує думка, що така частка прибутку, одержаного ТОВ у поточному році, на отримання якої має право учасник, який вийшов з ТОВ, взагалі не є дивідендами. Тому оподатковувати їх потрібно не як дивіденди, а як інвестиційний прибуток. Проте автор не погоджується з таким підходом.
По-перше, згідно з пп. 170.2.2 ПКУ, інвестиційний прибуток розраховується як додатна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу, та його вартістю, що визначається зі суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу.
Коли учасник виходить з ТОВ, жодного продажу корпоративних прав не відбувається.
По-друге, відповідно до пп. 170.2.2 ПКУ, до продажу інвестиційного активу прирівнюються також операції з повернення платнику податку коштів або майна (майнових прав), попередньо внесених ним до СК емітента корпоративних прав, у разі виходу такого платника податку з числа засновників (учасників) такого емітента чи ліквідації емітента.
Але частка прибутку не є коштами, попередньо внесеними учасником до СК ТОВ.
Таким чином, норми ПКУ щодо інвестиційного прибутку не регулюють оподаткування частки прибутку, що підлягає поверненню учаснику, який виходить з ТОВ.
Якщо між сторонами виник спір
Якщо між учасником та товариством існує спір щодо визначення вартості частини майна, що підлягає виплаті такому учаснику, застосовується інший підхід щодо оцінки вартості майна.
У такому разі учасник має право вимагати проведення з ним розрахунків на підставі дійсної (ринкової) вартості майна ТОВ, а не на підставі вартості, за якою майно обліковується у товаристві.
Про це зазначав ще Пленум ВГСУ в постанові від 25.02.2016 р. №4: «Учасник ТОВ має право вимагати проведення з ним розрахунків на підставі дійсної (ринкової) вартості майна товариства, а отже, господарським судом має бути задоволено клопотання учасника, який вийшов (виключений) з ТОВ, про здійснення експертної оцінки дійсної (ринкової) вартості необоротних і оборотних активів товариства та його зобов'язань для обчислення вартості частини майна, що належить до сплати такому учаснику».
Такий підхід підтверджується актуальною судовою практикою.
Судова практика
Взяття майна на облік за певною вартістю є односторонньою вольовою дією товариства, яка не може бути беззаперечним доказом дійсної вартості майна. Сторони можуть доводити дійсну вартість майна будь-якими належними доказами. До таких доказів належать, у тому числі, висновки експертів.
Таким чином, для вирішення даного спору з'ясуванню підлягає ринкова вартість майна ТОВ.
Разом з тим суди попередніх інстанцій, не врахувавши правової позиції Великої Палати Верховного Суду у справі №925/1165/14, безпідставно здійснили розрахунок вартості частини майна пропорційно до частки позивача у статутному капіталі товариства на підставі фінансових документів ТОВ «Беєве» за 2016 рік, не з'ясувавши при цьому ринкової вартості майна ТОВ.
Постанова ВС від 03.09.2019 р. у справі №920/65/18*
* Аналогічна правова позиція викладена у постановах Великої Палати ВС від 24.04.2018 р. у справі №925/1165/14, та ВС від 20.08.2019 р. у справі №924/147/16.
Якщо вирішили виплатити дивіденди, а потім учасник вийшов
Наприклад, загальні збори ТОВ прийняли протокол про виплату дивідендів усім учасникам. До моменту отримання на руки своєї частини дивідендів один учасник покинув товариство. Чи може ТОВ відмовитися платити його частку дивідендів, посилаючись на те, що учасник, який вийшов з ТОВ, має право на частину майна товариства, а не на дивіденди?
ВС у постанові від 23.05.2018 р. у справі №908/660/17 захистив право колишнього учасника на отримання дивідендів, вказавши: «Виплата позивачу вартості частини майна товариства, пропорційної його частині у статутному капіталі у зв'язку з його виходом з товариства, не є підставою для відмови у виплаті позивачу дивідендів, щодо виділення яких було прийняте рішення загальних зборів учасників ТОВ на час його участі в товаристві».
При цьому суд посилався на ст. 10 Закону про госптовариства: «Право на отримання частки прибутку (дивідендів) пропорційно частці кожного з учасників мають особи, які є учасниками товариства на початок строку виплати дивідендів».
Насправді формулювання «на початок строку виплати дивідендів» не дуже вдале. Дата, коли почали виплачувати дивіденди, не має жодного значення при визначенні права (колишнього) учасника на їх отримання. Значення має дата протоколу загальних зборів, яким прийнято рішення про виплату дивідендів, а не дата їх виплати.
Напевно, тому в чинному Законі про ТОВ/ТДВ є посилання саме на дату прийняття рішення про виплату дивідендів (ст. 26 Закону), а не на дату початку виплати дивідендів. I це логічніше.
Як тепер при Законі про ТОВ/ТДВ?
Відповідно до ст. 24 Закону, вартість частки учасника визначається виходячи з ринкової вартості сукупності всіх часток учасників товариства пропорційно до розміру частки такого учасника.
Таким чином, новий Закон фактично нормативно закріпив судову практику, яка існувала в останні роки щодо порядку визначення розміру частки майна товариства, — необхідність орієнтуватися на ринкову вартість частки (майна), а не просто на дані фінансової звітності.
При цьому окремої норми щодо права учасника на частку прибутку за рік виходу з ТОВ у новому Законі вже немає.
Натомість згідно зі ст. 26 Закону виплата дивідендів здійснюється за рахунок чистого прибутку товариства особам, які були учасниками товариства на день прийняття рішення про виплату дивідендів, пропорційно до розміру їхніх часток.
Таким чином, учасник, який вибув з ТОВ до дати протоколу загальних зборів про виплату дивідендів, втрачає право на отримання частини чистого прибутку. Але при цьому частина чистого прибутку буде врахована експертом під час визначення ринкової вартості часток учасників. А порядок вибору суб'єкта оціночної діяльності може бути передбачений в статуті ТОВ (ч. 12 ст. 24 Закону).
Крім того, згідно з вимогами Закону, ТОВ має лише 30 днів, щоб повідомити колишньому учаснику вартість його частки та надати її обґрунтований розрахунок і копії документів, необхідних для такого розрахунку. А вартість самої частки визначається станом на день, що передував дню подання учасником відповідної заяви про вихід.
Отже, в рамках чинного Закону учасник, який вийшов з ТОВ, може розраховувати не на виплату дивідендів, а на врахування нерозподіленого прибутку товариства під час визначення ринкової вартості його частки в майні товариства.
Нормативна база
- Закон про госптовариства — Закон України від 19.09.91 р. №1576-XII «Про господарські товариства».
- Закон про ТОВ/ТДВ — Закон України від 06.02.2018 р. №2275-VIII «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю».
- НП(С)БО 1 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затверджене наказом Мінфіну від 07.02.2013 р. №73.
Євгеній ПІДДУБКО, «Дебет-Кредит»