Банк-нерезидент утримав комісію

Буває так, що інвойс виставили на одну суму, а коштів від покупця-нерезидента надійшло менше. Це відбувається через те, що банки-нерезиденти утримують із такого переказу свою комісію. Чому так відбувається та як відобразити таку комісію в обліку як платника податку на прибуток, так і «єдинника», розповімо далі.

Договірні умови

Для уникнення зайвих питань щодо комісії банку, яка утримується банком нерезидента, радимо у ЗЕД-договорі обумовити порядок сплати банківської комісії сторонами договору. Таку комісію може сплачувати безпосередньо продавець-резидент без подальшої компенсації від нерезидента або ж із такою компенсацією.

Від таких умов залежатиме бухоблік у резидента. Розгляньмо його.

Бухоблік

У будь-якому разі банківська комісія є витратами продавця-резидента. Просто у цьому випадку сплата відбувалася не шляхом самостійного перерахування комісій банкам, а шляхом утримання такими банками з виручки продавця.

Згідно з п. 18 П(С)БО 16 плата за розрахунково-касове обслуговування, зокрема комісії банків, є адміністративними витратами підприємства — Д-т 92. При цьому байдуже, це комісія українського чи іноземного банку, її нараховано понад суму чи утримано з неї.

Якщо ж ЗЕД-договором обумовлено, що нерезидент компенсує понесені витрати резидента у сумі комісій, то така компенсація є доходом — К-т 719. Адже при компенсації понесених витрат виконуються критерії визнання доходу згідно з п. 5 П(С)БО 15.

Критерії визнання доходу

Дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Абзац 1 п. 5 П(С)БО 15

У разі утримання комісії банку безпосередньо з виручки резидента проведення у бухобліку слід підтвердити такими документами:

— випискою обслуговуючого банку резидента, на підставі якої зайшла сума виручки вже за мінусом комісії;

— SWIFT-повідомленням (його ще називають свіфтівкою. Це документ, у якому зазначається інформація про суми, які банк-нерезидент утримав із платежу, і там якраз фігуруватиме сума комісії). Його ваш банк-резидент може отримати через запит у банку-кореспондента і видати вам у формі електронного файла, який можна роздрукувати. Про такий документ колись зазначав Нацбанк у листі від 19.01.2012 р. №23-010/186;

— бухгалтерською довідкою — радимо її складати. Саме у ній слід навести бухгалтерські проведення на комісію Д-т 92 К-т 377 та зазначити, що витрати підтверджуються двома наведеними вище документами та на підставі домовленостей щодо сплати комісії (звернути увагу на пункти договору), за якими суму комісії, зазначену у свіфтівці, було утримано саме із платежу покупця. I внаслідок цього на рахунок зайшла сума виручки вже за мінусом цієї комісії.

Крім того, згадані документи — виписка банку та свіфтівка — повідомлятимуть обслуговуючий банк, що операцію у валюті завершено (якщо така операція взагалі підлягає валютному нагляду).

Валютне регулювання

Завдяки тому, що на рахунок продавця заходить не вся сума, яку зазначено у первинних документах, постає запитання: а що з валютним наглядом?

До валютної лібералізації (до 7 лютого 2019 р.) діяла норма пп. «е» п. 1.9 Iнструкції №136, згідно з якою вартість товарів може бути зменшено, якщо протягом виконання зобов'язань за договором відбувалася оплата резидентом комісійних винагород, які утримали банки-нерезиденти, якщо сплату резидентом цих винагород передбачено експортними договорами та підтверджено відповідним банківським документом.

При цьому підтвердження не вимагалось, якщо сплату комісійної винагороди передбачено договором і за кожним окремим платежем за цим договором вона не перевищує 50 євро або еквівалент цієї суми в іншій іноземній валюті.

А що ж тепер? З 07.02.2019 р. замість вищезгаданої Iнструкції №136 працюють Iнструкція №7 та Положення №5. Про це, зокрема, повідомляли фахівці Головного управління ДФС у м. Києві в IПК від 06.03.2019 р. №912/IПК/26-15-14-06-04-31.

Так, випадки зменшення суми коштів, які мають надійти на користь резидента від нерезидента, допускається за умовами, наведеними в п. 12 р. III Iнструкції №7. Про утримання комісійної винагороди банку за операцією переказу іноземної валюти у цьому пункті не йдеться.

Відповідно до п. 21 р. II Положення №5, граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 365 календарних днів.

Зазначені граничні строки розрахунків згідно з пп. 1 п. 9 р. III Iнструкції №7 не поширюються на операцію з експорту, імпорту товарів (уключаючи незавершені розрахунки за операцією), сума якої (в еквіваленті за офіційним курсом гривні до іноземних валют, установленим НБУ на дату здійснення операції) не перевищує незначної суми. А саме — є меншою, ніж еквівалент у 150 тис. грн, крім дроблення операцій з експорту товарів або дроблення валютних операцій (пп. 1 п. 22 р. II Положення №5, ч. 1 ст. 15 Закону про фінмоніторинг).

Відповідно до пп. 2 п. 9 р. III Iнструкції №7, банк завершує здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків у разі експорту товару — після зарахування на поточний рахунок резидента в банку коштів, що надійшли від нерезидента за товар.

А відповідно до пп. 1 п. 9 р. III Iнструкції №7 банк завершує здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків, якщо сума незавершених розрахунків за операцією з експорту, імпорту товарів не перевищує незначної суми (на сьогодні — це 150 тис. грн).

З огляду на все згадане вище та наведені нами норми Iнструкції №7 вважаємо, що коли сума операції з експорту або ж сума незавершених розрахунків за такою операцією не перевищує 150 тис. грн, то такі операції не підпадають під валютний нагляд. Проте для уникнення порушень валютного законодавства рекомендуємо додатково уточнити цей момент в обслуговуючому банку.

Отже, навіть якщо нерезидент повністю розрахувався за товар/послугу, проте банк-нерезидент утримав комісію із такого переказу, то розрахунки за експортом має бути знято з валютного нагляду, адже зазвичай комісія становить 10 — 100 у. о., тобто менше ніж 150 тис. грн.

Також зазначимо, що згідно з пп. 1 п. 4 р. I Положення №2 до поточних валютних операцій належать розрахунки за експорт та імпорт товару (включаючи сплату штрафів, пені, бонусів, відшкодування супутніх витрат у зв'язку із виконанням зовнішньоекономічного договору, відшкодування збитків у зв'язку із невиконанням зовнішньоекономічного договору), включаючи такі розрахунки на території України.

Тож виходить, що можна домовитися з нерезидентом про компенсацію ним суми утриманих комісій після проведення платежу.

Таким чином, радимо обумовити у ЗЕД-договорі порядок сплати банківської комісії сторонами договору: або це робить продавець-резидент без подальшої компенсації, або ж із такою компенсацією від нерезидента.

Висновок: з 07.02.2019 р. незалежно від умов договору — хто має сплачувати комісії банків, операція з експорту/імпорту товарів знімається з валютного нагляду, якщо сума незавершених розрахунків таких операцій не перевищує 150 тис. грн, тоді як сума комісій зазвичай є незначною.

Оподаткування

Податок на прибуток

Тут податкових різниць немає. Тобто об'єкт оподаткування податком на прибуток визначатиметься за правилами бухобліку без будь-яких коригувань фінрезультату до оподаткування на сплату комісій банкам, зокрема банкам-нерезидентам.

До складу доходу потрапляє вся сума виручки від реалізації експортних товарів. I датою визнання доходу буде дата переходу власності на товар до покупця (як правило, дата відвантаження). А сплачена комісія банку враховується у витратах. Усе це відобразиться в бухобліку і вплине на фінрезультат до оподаткування.

Єдиний податок

Враховуючи, що дохід «єдиноподатника» визнається за касовим методом, тут трохи складніше. Так, податківці у ЗIР, підкатегорія 108.01.02, на запитання: «Що є доходом ЮО — платника ЄП 3-ї групи, якщо валютні кошти за надані товари (роботи, послуги) перераховуються через міжнародні системи грошових переказів (SWIFT, Western Union, MoneyGram тощо)?» відповідають, що якщо з виручки в іноземній валюті за надані товари (роботи, послуги) утримуються відсотки (комісійні) на користь міжнародної системи грошових переказів (SWIFT, Western Union, MoneyGram тощо), то доходом юридичної особи — платника єдиного податку 3-ї групи є повна сума виручки, перерахована у гривні за офіційним курсом НБУ на дату її надходження на поточний рахунок (з урахуванням сум, утриманих міжнародними системами за переказ валютних коштів).

Утім, якщо говорити про роз'яснення щодо комісії при здійсненні розрахунків через платіжний термінал (див. ЗIР, підкатегорія 108.01.02, запитання: «Яка сума вважається доходом ЮО — платника ЄП у разі використання для розрахунків платіжних терміналів: загальна сума розрахунків чи сума, що надійшла на розрахунковий рахунок за мінусом комісії банку?»), то тут податківці якось загально зазначають, що якщо при здійсненні розрахунків за товари (роботи, послуги) використовується платіжний термінал, то доходом юридичної особи — платника єдиного податку 3-ї групи є сума, що надійшла на поточний рахунок. Тобто начебто йдеться про виручку за мінусом комісії.

Таке ж роз'яснення є й для ФОПів. Проте ми впевнені, що податківці у цих роз'ясненнях мають на увазі таке: при розрахунках за товари/послуги через платіжні термінали до доходу ФОПа — платника ЄП потрапляє вся сума, що надійшла йому на рахунок. Утім, якщо при проведенні таких розрахунків банк утримує комісію, то доходом ФОПа буде повна сума виручки (з урахуванням комісії, утриманої банком). Саме так вони писали в IПК ДФСУ від 16.10.2018 р. №4435/Д/99-99-13-01-02-14/IПК (див. «ДК» №45/2018).

З огляду на наведене вище радимо все-таки визначати утриману банком комісію доходом «єдинника». Адже хоча й фактично на рахунок надходить сума за мінусом комісії банку, та по суті комісія — це витрати продавця (як відомо, платники єдиного податку не зменшують оподатковуваний дохід на суму витрат). Та й у п. 292.11 ПКУ, який наводить перелік деяких сум, які до оподатковуваного єдиним податком доходу не включаються, не зазначається комісія банку.

Iнакше, якщо платник єдиного податку все ж таки не бажає визнавати комісію доходом, радимо отримати з цього приводу власну індивідуальну податкову консультацію.

Крім того, зазначимо, що у зв'язку з особливостями спрощеної системи оподаткування (касовий метод) недоцільно у договорах обумовлювати, що покупець-нерезидент компенсує продавцеві понесені витрати у вигляді комісії. Адже в цьому випадку податківці також вимагатимуть визнання такої компенсації доходом.

Приклад Підприємство — платник податку на прибуток поставило нерезиденту товари на суму 1000 євро (курс НБУ на дату відвантаження — 27,02 грн/евро). Нерезидент оплатив товар (на поточний валютний рахунок надійшло 990 євро, курс НБУ — 27,42 грн/евро). Решту суми (10 євро) як комісію утримав банк-кореспондент. Відповідно до договору комісію банків-нерезидентів сплачує продавець-резидент.

Відповідні операції в обліку відображено в таблиці.

Таблиця

Облік комісії, утриманої банком-нерезидентом

Нормативна база

• ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
• Закон про фінмоніторинг — Закон України від 14.10.2014 р. №1702-VII «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму».
• Iнструкція №7 — Iнструкція про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затверджена постановою Правління НБУ від 02.01.2019 р. №7.
• Iнструкція №136 — Iнструкція про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, затверджена постановою Правління НБУ від 24.03.99 р. №136 (втратила чинність з 07.02.2019 р.).
• Положення №2 — Положення про здійснення операцій із валютними цінностями, затверджене постановою Правління НБУ від 02.01.2019 р. №2.
• Положення №5 — Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затверджене постановою НБУ від 02.01.2019 р. №5.
• П(С)БО 15 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Мінфіну від 29.11.99 р. №290.
• П(С)БО 16 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Мінфіну від 31.12.99 р. №318.

Катерина КАЛАШЯН, «Дебет-Кредит»