До нас надходять запитання від неприбуткових організацій щодо ПДВ. Наприклад: чи потрібно неприбутковій організації реєструватись платником ПДВ, якщо обсяги наданої благодійної допомоги перевищують 1 млн грн за останні 12 календарних місяців? Яку ставку ПДВ застосовують благодійні організації? Якими є наслідки блокування податкових накладних постачальників?
ДФСУ у листі від 08.12.2016 р. №39203/7/99-99-12-02-17 стверджує1, що реєстрація платниками ПДВ неприбуткових організацій відбувається на загальних підставах. Тобто якщо неприбуткова організація перейшла межу обов'язкової реєстрації (1 млн грн за останні 12 календарних місяців від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з розділом V ПКУ), то з наступного місяця вона має стати платником ПДВ.
1 Також див. http://kh.sfs.gov.ua/media-ark/news-ark/print-279393.html.
Зокрема, податківці звертають увагу на таке: «до загального обсягу операцій з постачання товарів/послуг для цілей реєстрації особи як платника ПДВ належать операції, що підлягають оподаткуванню за основною ставкою ПДВ, ставкою 7 відсотків, нульовою ставкою ПДВ, та звільнені від оподаткування ПДВ. При цьому обсяг операцій, що не є об'єктом оподаткування ПДВ, при обрахунку загального обсягу операцій з постачання товарів/послуг не включається». У випадку неприбуткової організації це може бути, зокрема, передача майна у схов (пп. 196.1.2 ПКУ), вивезення за межі митної території України товарів, митна вартість яких не перевищує еквівалент 150 євро (пп. 196.1.16 ПКУ), постачання товарів та послуг за межами митної території України (пп. «а», «б» п. 185.1 ПКУ).
Отже, благодійній організації слід проаналізувати свої операції за останні 12 календарних місяців, що підпадають під визначення операцій, зазначених у ст. 194, 195 та 197 ПКУ, та визначити їх обсяг. Якщо він буде більшим за 1 млн грн, то до 10 числа місяця, наступного за місяцем, в якому буде досягнуто такий обсяг, треба подати заяву про реєстрацію платником ПДВ — п. 183.2 ПКУ. Заяву подають за формою №1-ПДВ, затвердженою наказом від 14.11.2014 р. №1130, де наводять фактичний обсяг оподатковуваних операцій, досягнутий за 12 календарних місяців.
Зокрема, якщо неприбуткова організація придбаває матеріальні цінності та передає їх як благодійну допомогу, то така операція звільняється від оподаткування ПДВ за пп. 197.1.15 ПКУ (за умови виконання вимог, зазначених у цьому підпункті ПКУ). Обсяг таких операцій теж включатиметься до загального обсягу операцій для визначення, чи підлягає благодійна організація обов'язковій реєстрації платником ПДВ.
Ставки ПДВ
Ставки ПДВ визначені для конкретних операцій — це постачання товарів та послуг, які здійснює платник ПДВ (незалежно від того, ким він є). Спеціальних ставок ПДВ для неприбуткових або благодійних організацій на сьогодні не встановлено. Якщо благодійна організація здійснює пожертву коштами, це не є оподатковуваною операцією, тому що не є постачанням товарів, робіт, послуг.
За ставкою 20% оподатковуються операції, зазначені у ст. 185 ПКУ, крім операцій, що не є об'єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7%.
За ставкою 7% оподатковуються операції, зазначені у пп. «в» п. 193.1 ПКУ.
За ставкою 0% оподатковуються операції, зазначені у ст. 195 ПКУ, але ці операції, як правило, не притаманні благодійним організаціям.
Відповідно, якщо операція звільнена від оподаткування (за ст. 197 ПКУ або згідно із підрозділом 2 розділу ХХ ПКУ), то вона ПДВ взагалі не оподатковується (в первинних документах на її здійснення зазначається «Без ПДВ»). Але якщо благодійник вже є платником ПДВ, складається податкова накладна, де у графі «Складена на операції, звільнені від оподаткування» верхньої лівої частини робиться помітка «Без ПДВ».
У всіх згаданих випадках (крім операцій, які не є об'єктом оподаткування і наведених у ст. 196 ПКУ) платник ПДВ — постачальник має скласти податкову накладну. В ній наразі зазначається код ставки (графа 8 розділу Б). Тобто не сама ставка, а її умовний код, наведений у Порядку №13071:
20 — у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за основною ставкою;
7 — у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за ставкою 7%;
901 — у разі здійснення операцій з вивезення товарів за межі митної території України, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою;
902 — у разі здійснення операцій з постачання на митній території України товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою;
903 — у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування.
У разі якщо податкова накладна складається на операцію, звільнену від оподаткування (з кодом ставки 903), у графі 9 розділу Б такої податкової накладної зазначається код пільги згідно з Довідниками податкових пільг (Довідник податкових пільг, що є втратами доходів бюджету, або Довідник інших податкових пільг), які затверджені ДФС станом на дату складання податкової накладної2. У разі здійснення пільгових операцій, які не внесені до цих довідників (у зв'язку із запровадженням нової пільги) станом на дату складання податкової накладної, у графі 9 проставляється умовний код «99999999», а у відведеному полі — відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи ПКУ та/або міжнародного договору (угоди), якими передбачено звільнення від оподаткування.
1 Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. №1307.
2 На 01.10.2017 р. коди пільг наводяться у листі ДФСУ від 27.09.2017 р. №84/1 «Довідник №84/1 податкових пільг, що є втратами доходів бюджету станом на 01.10.2017».
Наслідки блокування вхідних податкових накладних
Якщо податкову накладну, складену постачальником благодійної організації, буде заблоковано, то благодійна організація не має права на податковий кредит за такою податковою накладною, поки її не буде зареєстровано постачальником в Єдиному реєстрі податкових накладних.
А ось чи доведеться сплачувати ПДВ за придбаними у такого постачальника товарами/послугами, необоротними активами, прямо залежить від напряму їх використання, чого вимагає норма п. 198.5 ПКУ.
Наприклад, якщо йдеться про придбання в платників ПДВ товарів з метою їх постачання як благодійної допомоги, то, за умови виконання норм пп. 197.1.15 ПКУ, таке постачання буде звільнено від оподаткування ПДВ.
Але водночас діятиме вимога визнати податкове зобов'язання за п. 198.5 ПКУ (за ставкою 20%, або 7% для операцій, зазначених у пп. «в» п. 193.1 ПКУ), бо такі товари будуть використані в операції, звільненій від оподаткування. При цьому базою оподаткування буде вартість придбання товарів (п. 189.1 ПКУ).
Податківці наполягають: оскільки товари були придбані з ПДВ, то у покупця було право на формування податкового кредиту згідно з п. 198.1 та п. 198.2 ПКУ. Тому незалежно від того, скористався таким податковим кредитом покупець чи ні, він має визнати податкове зобов'язання за п. 198.5 ПКУ. Як зазначають податківці у листі ДФСУ від 14.04.2017 р. №661/2/99-99-15-03-02-10: незалежно від того, чи при придбанні таких товарів/послуг суми ПДВ включалися до складу податкового кредиту, чи ні, виникає обов'язок щодо нарахування податкових зобов'язань з ПДВ відповідно до п. 198.5 ПКУ.
I ще одне: п. 198.5 ПКУ встановлює два різні правила визначення дати, коли покупець має визнати таке податкове зобов'язання. Тому якщо товари з самого початку придбаваються з метою їх використання у звільнених від оподаткування ПДВ операціях (тобто не виникає зміни напряму їх використання), то визнати податкове зобов'язання слід у тому звітному періоді, в якому у покупця виникло право на податковий кредит за операцією з придбання таких товарів. За такими «технічними» податковими зобов'язаннями також складається податкова накладна (див. п. 11, 16 Порядку №1307).
Якщо товари було придбано в неплатника ПДВ
Якщо придбання товарів було без ПДВ (зокрема, у неплатників ПДВ або за звільненими операціями), то нараховувати податкове зобов'язання згідно з п. 198.5 ПКУ не треба.
Отже, операція з надання таких товарів як благодійної допомоги не призведе до сплати ПДВ (на підставі пп. 197.1.15 і п. 198.5 ПКУ).
Оподатковувані операції у благодійної організації
Незважаючи на те що більшість операцій благодійної організації звільнені від ПДВ, можуть траплятися й оподатковувані ПДВ операції. Наприклад, це можливо в разі організації доброчинного ярмарку, іншого продажу ТМЦ, надання платних послуг тощо. З погляду оподаткування ПДВ звичайний продаж товарів/послуг призведе до оподаткування його ПДВ на загальних підставах.
Наприклад, якщо благодійна операція — платник ПДВ вирішить продати власні основні засоби, така операція оподатковуватиметься ПДВ за ставкою 20%. При цьому базою оподаткування буде договірна ціна, але не нижче ніж балансова (залишкова) вартість таких ОЗ за даними бухобліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції. Саме такий порядок визначення бази оподаткування встановлено в абз. 2 п. 188.1 ПКУ.
Якщо благодійна організація придбала товари/послуги з ПДВ та частково використала їх в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях, слід нарахувати податкове зобов'язання з ПДВ на частку товарів (послуг), які використовуються в неоподатковуваних операціях. Про такий розподіл ідеться у ст. 199 ПКУ. Опис методики такого розподілу виходить за межі завдань нашої статті. Докладніше про нього можна прочитати в «ДК» №50/2016. Слід мати на увазі, що кожного разу потрібно буде аналізувати конкретні операції та умови, що склалися у конкретного платника ПДВ.
Юлія ЄГОРОВА, «Дебет-Кредит»