Договір на оренду виробничих приміщень укладено між підприємцем та юрособою. Податкова вимагає, що до цього договору мають застосовуватися мінімальні ставки за один квадратний метр загальної площі нерухомого майна фізосіб, затверджені рішенням міської ради. Зрозуміло, що нерухомість оформлена на фізособу, але ж здається вона підприємцем на ЄП (ІІ група) у межах госпдіяльності. Чи правомірна позиція податкової?
Свого часу податковий орган надавав роз'яснення щодо застосування мінімального розміру оренди з метою застосування приписів пп. 170.1.2 ПКУ, тобто для визначення доходу, що підлягає оподаткуванню ПДФО.
Так, на думку ДПІ у Деснянському районі ГУ Міндоходів у м. Києві1, об'єкт оподаткування (дохід, що підлягає оподаткуванню ПДФО) визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальний орендний платіж за повний чи неповний місяць оренди. При цьому мінімальна вартість місячної оренди 1 кв. метра загальної площі нерухомого майна фізосіб у розмірі 7,53 грн (з ПДВ) та мінімальний розмір плати за користування житловим приміщенням за договором піднайму у розмірі 5,03 грн (з ПДВ) за 1 кв. метр установлені Київською міською радою (рішення від 02.10.2013 р. №42/9630).
1 http://kyiv.sfs.gov.ua/okremi-storinki/arhiv1/121684.html.
Справді, згідно з пп. 164.2.5 ПКУ, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, зокрема, дохід від надання майна в лізинг, оренду або суборенду (строкове володіння та/або користування), визначений у порядку, встановленому п. 170.1 ПКУ.
Відповідно до пп. 170.1.2 ПКУ, об'єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу за повний чи неповний місяць оренди. Мінімальна сума орендного платежу визначається за методикою, що затверджується КМУ (Методика №1253).
Але до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку — фізособи не включається дохід фізособи-підприємця, з якого сплачується єдиний податок згідно зі спрощеною системою оподаткування відповідно до ПКУ (пп. 165.1.36 ПКУ).
Відповідно до п. 292.1 ПКУ, доходом фізособи-підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначений п. 292.3 ПКУ.
Отже, постає запитання: чи треба застосовувати методику, затверджену КМУ, при визначенні розміру оренди нерухомого майна, якщо нерухоме майно здається в оренду підприємцем у межах своєї госпдіяльності?
Враховуючи вищенаведене, здавалось би, що відповідь на це запитання є однозначною: ні, методику застосовувати не треба.
Адже, відповідно до згаданої вище Методики №1253, орендарі (крім орендарів-фізосіб, що не є суб'єктами господарювання), які згідно з пп. 170.1.2 ПКУ є податковими агентами платників податку — орендодавців, визначають під час нарахування доходу від надання в оренду (суборенду) нерухомого майна мінімальну суму орендного платежу за повний чи неповний місяць оренди.
Мінімальний розмір плати за користування житловим приміщенням за договором піднайму визначається відповідно до цієї Методики з урахуванням ст. 95 Житлового кодексу Української РСР.
Тобто мета Методики №1253 — все ж таки визначити суму ПДФО, яка має утримуватися при виплаті податковим агентом доходу саме фізособі-орендодавцю.
Крім того, у разі якщо такими орендодавцями є підприємці, то питання мало би відпасти само собою. У таких випадках будь-який орендар (незалежно від статусу — фізособа чи госпсуб'єкт) не буде податковим агентом. Утім, як свідчить практика, фіскальні органи та суди виявилися оригінальнішими за закон.
Говорячи про Методику №1253, ми не звернули увагу ще на один момент: вона врегульовує мінімальну плату за оренду не лише житлової нерухомості, а й будь-якого нерухомого майна, у т. ч. землі, на якій розміщується нерухоме майно. Виняток становлять лише земельні ділянки сільгосппризначення, земельні частки (паї), майнові паї.
Тож органи місцевого самоврядування, озброївшись приписами ПКУ та Закону про місцеве самоврядування, й досі визначають своїми рішеннями мінімальну вартість місячної оренди нерухомого майна фізосіб залежно від функціонального використання і місцезнаходження об'єкта оренди. При цьому встановлено розміри орендної плати для виробничої, іншої комерційної та некомерційної діяльності1 (очевидно, остання стосується саме житла).
Цікаво, що податкові органи особливо не наполягають на застосуванні Методики №1253 та у відповіді ЗІР, підкатегорія 107.12, роз'яснюють, що «...доходи платника єдиного податку від надання в оренду нерухомого майна визначаються виходячи з розміру орендної плати, визначеної за погодженням сторін у договорі оренди. При цьому враховується розмір мінімальної суми орендного платежу, встановлений згідно з Методикою визначення мінімальної суми орендного платежу за нерухоме майно фізичних осіб, затвердженою постановою КМУ від 29.12.2010 р. №1253».
Але яким саме чином слід враховувати цю методику, фіскальні органи, можливо, й несвідомо, але замовчують.
Тим часом суди виявилися більш креативними. В одному з рішень апеляційний суд2 намагався порівняти норми, що визначають дохід фізособи та дохід підприємця, як загальну (ст. 70 ПКУ) та спеціальну (ст. 177 ПКУ) норми. Унаслідок цього дійшли висновку, що перша встановлює особливості нарахування (виплати) й оподаткування окремих видів доходів, а друга визначає загальний порядок оподаткування доходів, отриманих фізособою-підприємцем від провадження госпдіяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування. Тому спірні питання щодо порядку оподаткування окремих видів доходів фізосіб — платників податку, зокрема у разі отримання доходу від надання в оренду нерухомості, регулюються саме ст. 170 ПКУ.
Отже, і без застосування Методики №1253 орендодавцям-підприємцям не обійтися.
На щастя, в інших рішеннях апеляційні суди стали на бік підприємців:
1) оскільки договірні відносини щодо нерухомого майна здійснювалися саме фізособою-підприємцем, а не фізособою, то жодні методики не можуть застосовуватися. Методика №1253 регулює відносини щодо визначення оренди нерухомого майна лише фізосіб3;
2) Методика №1253 застосовується лише у випадках виплати доходу податковим агентом (юрособою або фізособою-підприємцем) саме фізособі, а не підприємцю4.
1 Наприклад, на 2015 рік — http://bc.dniprorada.gov.ua/attachments/article/851/6-59.pdf.
2 Постанова Одеського апеляційного адміністративного суду від 18.02.2014 р. у справі №815/3929/13-а, http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/37339131.
3 Ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03.02.2015 р. у справі №804/16443/13-а, http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/42592810.
4 Ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28.05.2015 р. у справі №804/20769/14, http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/44446581.
Залишилося зачекати оприлюднення позиції ВАСУ, проте, на нашу думку, він навряд чи стане на бік фіскалів.
Повертаючись до запитання, де йдеться про СПД-ФО на ЄП (ІІ група), наголосимо, що для платників ЄП у ст. 292 ПКУ чітко зазначено порядок визначення та склад їхніх доходів. ПДФО з цих доходів вони не сплачують. А тому про застосування Методики №1253 не може бути й мови.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Закон про місцеве самоврядування — Закон України від 21.05.97 р. №280/97-ВР «Про місцеве самоврядування в Україні».
- Методика №1253 — Методика визначення мінімальної суми орендного платежу за нерухоме майно фізичних осіб, затверджена постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 р. №1253.
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»