Підприємство з Донецька змінило місцезнаходження на інше місто України. Основні фонди залишилися в зоні проведення АТО. Що з ними робити в бухгалтерському та податковому обліку?
У багатьох підприємств, у яких у зоні антитерористичної операції залишилися активи, зокрема основні засоби, виникає запитання, що з ними робити. Унаслідок проведення АТО є певний ризик втрати таких необоротних активів, крім того, ці ОЗ не експлуатуються.
Якщо використання ОЗ у виробництві визнано тимчасово недоцільним, ОЗ може бути законсервовано.
У цьому випадку рекомендуємо дотримувати норм Положення №1183 (хоча цей документ є обов'язковим для підприємств, які мають стратегічне значення для економіки та безпеки держави, а також засновані на державній власності, для решти він має рекомендаційний характер). Термін консервації у згаданому положенні обмежено трьома роками, але підприємства, для яких Положення №1183 не має обов'язкового характеру, можуть консервувати ОЗ і на триваліший термін. Після закінчення терміну консервації ОЗ слід розконсервувати і прийняти рішення про подальшу експлуатацію чи ліквідацію.
Отже, доходимо висновку: ОЗ, які перебувають у зоні АТО та не використовуються, можуть підлягати консервації (або ліквідації, якщо ці ОЗ пошкоджені чи зруйновані). Також ОЗ можуть визнаватися такими, що утримуються для продажу. Проте таке рішення приймається, у разі якщо економічні вигоди очікується отримати від продажу ОЗ, а не від його використання за призначенням, ОЗ готові до продажу в їх теперішньому стані та їх продаж, як очікується, буде завершено протягом року з дати визнання їх такими, що утримуються для продажу. Хоча, враховуючи територіальне розміщення ОЗ, їх продаж є малоймовірним.
Консервація ОЗ
Рішення про необхідність консервації оформляється наказом керівника. Витрати, що здійснюються для підтримання об'єкта в робочому стані, включаються до складу витрат (п. 15 П(С)БО 7). Тож витрати підприємства на утримання ОЗ, що перебувають на консервації, відносять до витрат (субрахунок 977 «Інші витрати діяльності»).
Амортизацію нараховують протягом строку експлуатації ОЗ. Чи можна говорити про експлуатацію основного засобу, який перебуває в зоні АТО? Певно, що ні. Відповідно, на час консервації нарахування амортизації призупиняється (п. 23 П(С)БО 7). Нарахування амортизації припиняється починаючи з місяця, наступного за місяцем переведення ОЗ на консервацію, і поновлюється починаючи з місяця, наступного за місяцем введення об'єкта в експлуатацію після консервації.
Документальним підтвердженням консервації може бути «Акт про тимчасове виведення основних фондів з виробничого процесу та їх консервацію» (додаток 1 до Положення №1183).
У примітках до фінзвітності (форма №5, затверджена наказом Мінфіну від 29.11.2000 р. №302) у рядку 263 наводять інформацію про залишкову вартість основних засобів, що тимчасово не використовуються (п. 37.5 П(С)БО 7). Якщо ОЗ утрачено внаслідок надзвичайних подій, залишкову вартість таких основних засобів відображають у рядку 2651 приміток.
У податковому обліку податку на прибуток, відповідно до пп. 134.1.1 ПКУ, об'єкт оподаткування визначається за результатом фінзвітності1.
В обліку ПДВ операція з консервації ОЗ не є операцією постачання та не підпадає під визначення об'єкта оподаткування відповідно до ст. 185 ПКУ.
Ліквідація ОЗ
Відповідно до п. 6 П(С)БО 7, об'єкт ОЗ визнається активом, якщо є імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди від його використання та вартість його може бути достовірно визначена. Якщо ОЗ не відповідає критеріям визнання активом (був пошкоджений унаслідок пожежі, інших надзвичайних обставин), його списують з балансу (п. 33 П(С)БО 7). У цьому випадку постійно діюча комісія підприємства складає та підписує акти на списання основних засобів (наприклад, форма №ОЗ-3 «Акт списання основних засобів» або форма №ОЗ-4 «Акт на списання автотранспортних засобів», затверджені наказом Мінстату від 29.12.95 р. №352). У бухобліку операцію на підставі складених актів відображають після затвердження документів посадовою особою. Фінрезультат від вибуття об'єктів ОЗ визначають вирахуванням із доходу від вибуття ОЗ їх залишкової вартості, непрямих податків та витрат, пов'язаних із вибуттям основних засобів (п. 34 П(С)БО 7). Типові проведення з ліквідації ОЗ наводяться у додатку до Методрекомендацій з бухобліку ОЗ.
У податковому обліку податку на прибуток тим підприємствам, які здійснюють коригування фінрезультату, слід звернути увагу на ст. 138 ПКУ. Зокрема, в разі ліквідації ОЗ фінрезультат до оподаткування збільшується на суму залишкової вартості, яка визначалася у бухобліку (дебет субрахунку 976 «Списання необоротних активів»). Фінрезультат до оподаткування зменшується на суму податкової залишкової вартості (згідно з пп. 14.1.9 ПКУ визначається як різниця між первісною вартістю і сумою розрахованої амортизації відповідно до положень розділу III ПКУ2).
В обліку ПДВ операція з ліквідації ОЗ залежить від наслідків такої ліквідації. Відповідно до п. 189.9 ПКУ, якщо причиною ліквідації ОЗ є знищення або руйнування внаслідок дії обставин непереборної сили3, а також в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника ПДВ, підстав для нарахування ПЗ немає.
1 За винятком тих підприємств, які повинні або прийняли рішення коригувати фінрезультат на податкові різниці. Проте операція консервації ОЗ до виникнення різниць не спричинює. Амортизація ОЗ, які переведені на консервацію, в податковому обліку не розраховується виходячи з визначення пп. 14.1.138 ПКУ, тому і на суму розрахованої амортизації коригувати нічого.
2 Пам'ятайте, що вартісний критерій ОЗ у податковому обліку з 01.09.2015 р. збільшено до 6000 грн, хоча такі зміни навряд чи стосуються випадку із ОЗ у зоні АТО. Новий критерій застосовується у разі введення в експлуатацію ОЗ саме з 01.09.2015 р.
3 Єдиним належним та достатнім документом, що підтверджує настання обставин непереборної сили (форс-мажору), що мали місце на території проведення антитерористичної операції, є сертифікат Торгово-промислової палати України (ст. 10 Закону №1669).
Продаж ОЗ
Відповідно до норм П(С)БО 27 необоротний актив, який планується продати, слід перевести до групи вибуття, що утримується для продажу: Д-т 286 К-т 10. Для бухгалтера підставою для такого проведення буде рішення (наказ) керівника підприємства про намір реалізувати ОЗ та акт виведення з експлуатації такого об'єкта ОЗ (форма №ОЗ-1). Необоротні активи та група вибуття, що утримуються для продажу, відображаються у бухобліку та фінзвітності на дату балансу за найменшою з двох величин — балансовою вартістю або чистою вартістю реалізації. У разі оцінки за чистою вартістю реалізації сума коригування балансової вартості необоротних активів або групи вибуття, що утримуються для продажу, визнається іншими операційними доходами (витратами) звітного періоду (субрахунки 719 «Інші доходи від операційної діяльності», 949 «Інші витрати операційної діяльності»).
У податковому обліку це звичайна операція з продажу товарів, із відповідним нарахуванням ПДВ. У разі продажу ОЗ база оподаткування не може бути нижчою від балансової (залишкової) вартості за даними бухобліку, що склалася станом на початок податкового періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів — виходячи зі звичайної ціни), це норми абз 2 п. 188.1 ПКУ.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Закон №1669 — Закон України від 02.09.2014 р. №1669-VII «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції».
- Порядок №1183 — Порядок консервації основних виробничих фондів підприємств, затверджений постановою КМУ від 28.10.97 р. №1183.
- П(С)БО 7 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну від 27.04.2000 р. №92.
- Методрекомендації з бухобліку ОЗ — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. №561.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»