Підприємство оплатило товар, проте під час його доставки на територію України стався форс-мажор. Ми як покупці не можемо наразі прийняти товар: недостатньо документів. Наразі на частину товару оформлено МД типу ІМ-74 і його поміщено на митні склади, а на частину товару — ІМ-40 ТН. Чи є такі тимчасові1 МД підставою для формування ПК з ПДВ? Чи не буде порушення строків поставки2?
Щодо ПК з ПДВ при імпорті
Відповідно до п. 198.2 ПКУ, для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою виникнення права на віднесення сум ПДВ до ПК є дата сплати податку за ПЗ згідно з п. 187.8 ПКУ. При цьому, згідно з п. 201.12 ПКУ, у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум ПДВ до ПК, вважається митна декларація (далі — МД), оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку. Не відносять до ПК суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені МД (п. 198.6 ПКУ).
Отже, робимо висновок, що при імпорті товарів право на ПК виникає за наявності МД, оформленої відповідно до законодавства, та сплати ПЗ з ПДВ за такою МД. Тобто фактично сума ПДВ, яка сплачується на митниці при імпорті, визначається виходячи з митної вартості товарів, і платник податку має право віднести до ПК суму ПДВ, зазначену у такій МД.
Увага! Наведені норми ПКУ не вказують на тип МД, а лише визначають, що за такими МД мають сплачуватися ПЗ з ПДВ, суми яких і відносять до ПК відповідного звітного періоду.
Статус МД типу ІМ-74 чи ІМ-40 ТН
Загалом митний режим тимчасового ввезення може бути застосований до товарів, що надходять на митну територію України, та до товарів, що зберігаються під митним контролем або поміщені в інший митний режим, який передбачає їх перебування під митним контролем (ч. 1 ст. 104 МКУ3).
Водночас, якщо декларант або уповноважена ним особа не має точних відомостей про характеристики товарів, необхідних для заповнення МД у звичайному порядку, вона може подати тимчасову МД (далі — ТМД) на такі товари за умови, що та містить дані, достатні для поміщення їх у заявлений митний режим, та під зобов'язання про подання додаткової МД у строк не більше 45 днів з дати оформлення ТМД (ч. 1 ст. 260 МКУ).
Отже, якщо точні відомості про код товарів згідно з УКТЗЕД можуть бути встановлені після проведення їх дослідження та/або отримання додаткової інформації, оформляють МД типу ІМ-40 ТН4.
1 Згідно з п. 29 Положення про митні декларації, затвердженого постановою КМУ від 21.05.2012 р. №450.
2 Згідно із Законом України від 23.09.94 р. №185/94-ВР «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті».
3 Митний кодекс України від 13.03.2012 р. №4495-VI.
4 Класифікатор типів декларацій, затверджений наказом Мінфіну від 20.09.2012 р. №1011.
МД типу ІМ-74 (Митний склад (для іноземних товарів)) оформляється у разі, коли товар поміщають у режим митного складу (ст. 121 МКУ).
Отже, в обох випадках маємо справу з ТМД, які обмежені у часі зберігання товару та строках оформлення МД у звичайному режимі імпорту типу ІМ.
Якщо спинитися на першому варіанті — на частину товару оформлена МД типу ІМ-40 ТН, то за такою МД підприємство може сплатити суму ПДВ та дочекатися результатів дослідження товарів для підтвердження чи зміни коду УКТЗЕД. У разі якщо митна вартість таких товарів буде збільшена, контролюючий орган приймає письмове рішення про коригування заявленої митної вартості імпортованих товарів. У такому разі ПК у зв'язку зі зміною митної вартості товарів коригується на дату прийняття цього рішення.
Щодо другого варіанта — МД типу ІМ-74, то в разі поміщення імпортованих товарів у митний режим ліцензійного складу ввізні податки та збори не сплачуються, заходи нетарифного регулювання не застосовуються, партії товару можуть випускатися зі складу з подальшим поверненням (для проведення дослідження, укладення угод консигнації чи з іншою метою тощо).
Отже, на перший погляд, цілком можливим є формування ПК за МД типу ІМ-40 ТН, адже виконуються всі умови п. 198.2 та 198.6 ПКУ. Щодо МД типу ІМ-74, то тут відповідь: однозначно «ні».
ДФС проти ВСУ — чи буде ПК?
Вищенаведену позицію тривалий час досить безапеляційно підтримували податківці. Так, на їхню думку1, «у разі здійснення операцій із ввезення на митну територію України товарів формування податкового кредиту з податку на додану вартість проводиться на підставі митної декларації (в тому числі тимчасової), оформленої відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку (за умови дотримання інших вимог щодо формування податкового кредиту)». А останнім часом думка податківців з цього питання відзначається стабільною лояльністю2.
Тим паче дивує ВСУ, який виявився принциповішим у своїй постанові у справі №2а-18022/12/26703. Хоча ситуація, яку розглядав суд, мала місце до прийняття чинного МКУ, рішення ВСУ суперечить положенням ПКУ та МКУ як у чинній редакції, так і в редакціях, актуальних для вищезгаданої справи.
Суд вважає, що оформлення ТМД свідчить про недотримання вимог п. 201.12 ПКУ, тобто про відсутність документа, який підтверджує право на ПК. Суд пояснює це тим, що тимчасова або неповна МД не є завершальним документом, її подання не є фактом завершення декларування, а передбачає лише спрощений порядок випуску товарів у вільний обіг. Таке спрощення покладає на декларанта обов'язок протягом 30 днів (на сьогодні — 45 днів. — Авт.) з дня випуску товарів у вільний обіг подати МД, заповнену у звичайному порядку, чим забезпечується завершеність процедури декларування. Прийняття митним органом такої МД і є завершальним юридичним фактом правовідносин митного оформлення.
Наведене дає підстави для висновку, що після подання ТМД можливими є зміни щодо зазначених у ній відомостей, зокрема й вартості ввезеного на митну територію товару, що є базою оподаткування ПДВ, а остаточні відомості про такі товари міститимуться у МД, заповненій у звичайному порядку.
Тому у разі випуску товарів у вільний обіг у спрощеному порядку з поданням платником ТМД суми ПДВ відносяться до ПК на підставі поданої платником та прийнятої митним органом МД, заповненої у звичайному порядку з установленим обсягом даних, яка підтверджує завершення декларування ввезеного на митну територію товару (за умови дотримання інших вимог щодо формування ПК).
Пеня за порушення строків поставки
Натомість судова практика у питанні пені є більш одностайною. Так, на думку ВАСУ4, підставою для переміщення вантажу через митний кордон України в режимі імпорту є наявність товаросупровідного документа на вантаж. На цьому документі проставляється відбиток штампа «Під митним контролем» (імпорт), виписується провізна відомість для митниці повного митного оформлення, на ній проставляються штамп «Під митним контролем» (імпорт) й особиста номерна печатка інспектора митниці, через яку переміщувався вантаж. Товаросупровідний документ з відбитком штампа «Під митним контролем» з відповідною датою засвідчує факт і дату перетину митного кордону України. МД є лише заявою встановленої форми, в якій обирається та чи інша митна процедура, що підлягає застосуванню до товарів, та зазначаються передбачені законодавством відомості про товари, умови і способи їх переміщення через митний кордон України та щодо нарахування митних платежів, необхідних для застосування цієї процедури (ст. 1 МКУ).
1 Лист ДПАУ від 29.01.2013 р. №1387/6/15-3115, хоча раніше листом ДПСУ від 20.08.2012 р. №604/0/61-12/15-3115 була висловлена цілком протилежна позиція.
2 http://tr.sfs.gov.ua/media-ark/news-ark/209793.html.
3 http://reyestr.court.gov.ua/Review/46301527.
4 Ухвали ВАСУ від 15.04.2014 р. №К/800/42299/13, http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/38387178, та від 30.01.2014 р. №К/9991/14004/12, http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/37116018.
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»