Наріжними каменями СЕА є формування від'ємного значення з ПДВ, його облік та відображення у звітності. А почалося все з лютневої декларації з ПДВ...
Загальні правила обліку від'ємного значення ПДВ
За загальним правилом п. 33 підр. 2 розд. ХХ ПКУ всі накопичені та задекларовані на 01.02.2015 р. від'ємні суми ПДВ могли бути використані в один із двох способів:
1) або без проведення перевірок збільшити реєстраційну суму за нормами п. 200-1.3 ПКУ з одночасним збільшенням розміру суми ПК у податковій декларації за звітний (податковий) період, у якому було здійснено таке збільшення1;
1 Суми такого від'ємного значення та/або БВ могли бути перевірені контролюючим органом у загальновстановленому порядку.
2) або підлягали поверненню платнику у порядку та за алгоритмом, які визначені у ст. 200 ПКУ у редакції, чинній станом на 31 січня 2014 року.
Саме за принципом дії норми п. 33 підрозділу 2 р. ХХ ПКУ і побудовано Д2 та його дві окремі таблиці. Рішення про те, як він бажає розпорядитися непогашеними на 1 лютого 2015 р. сумами, платник податків визначає шляхом проставляння сум у відповідних комірках перед табличною частиною Д2.
Залишки від'ємного значення попередніх податкових періодів відображаємо в таблиці 1 Д2 у розрізі звітних податкових періодів, коли ці суми з'явилися у звітності з ПДВ. У графі 1 зазначаємо період, в якому виникла конкретна сума від'ємного значення. У графах 2 — 5 — суми від'ємного значення ПДВ станом на початок звітного періоду в розрізі конкретного виду таких від'ємних сум. Коригування сум, відображених у табл. 1 Д2, може бути як за бажанням платника податків, так і за підсумками проведеної податкової перевірки. Якщо коригування здійснюються за підсумками податкової перевірки, то вони мають бути відображені в гр. 8 — 10 табл. 1 Д2 та у ряд. 28 декларації з ПДВ із відповідним відображенням додаткових даних щодо конкретних ППР під декларацією (див. лист ДФСУ від 06.03.2015 р. №7796/7/99-99-19-03-02-17, «ДК» №12/2015, коментар «ДК»; далі — лист №7796).
Якщо ж ідеться про уточнення від'ємного значення, сформованого та задекларованого платником ПДВ на 01.02.2015 р., ініційованого платником ПДВ, то такі коригування із гр. 6 рядка 24 УР (може бути як із «+», так і з «-») мають відобразитися в гр. 11 табл. 1 Д2. Крім того, сума уточнення (зверніть увагу: саме сума уточнення, тобто різниця) має бути показана в ряд. 29 декларації з ПДВ того звітного періоду, коли має місце або подання окремого УР, або уточнення у складі звітної декларації з ПДВ. Саме такий алгоритм коригування в табл. 1 Д2 був визначений податківцями в листі №7796.
У графах 12 та 13 таблиці 1 Д2 відображається та частина залишку від'ємного значення ПДВ попередніх звітних періодів, що є фактично сплаченою постачальникам або ж до бюджету при імпорті, а також суми бюджетного відшкодування на рахунок платника ПДВ у банку (ця сума відповідає показнику ряд. 3 табл. 2 Д2 та ряд. 30 декларації). Графа 14 таблиці 1 Д2 містить результуючий показник залишку непогашеного від'ємного значення ПДВ на кінець звітного періоду, який має бути перенесено до ряд. 31 декларації з ПДВ.
Таблиця 2 Д2 визначає суми бюджетного відшкодування, що сформувалися за звітні періоди до 1 лютого 2015 р. і які платник податків має намір отримати на свій поточний рахунок ще за старими правилами. Як наслідок, коригувань у табл. 2 Д2 не передбачено. У кожному разі, нам про таку практику невідомо.
У листі №7796 податковий регулятор окремо зауважував, що суми, включені до граф 2 — 4 табл. 1 Д2 у декларації за лютий 2015 року та наступні звітні періоди, можна задекларувати як БВ на рахунок у банку з дотриманням норм п. 200.5 ПКУ, і тільки у разі якщо ці суми не були задекларовані на збільшення реєстраційного ліміту. Суми, включені до граф 2 — 4 таблиці 1 Д2 до декларації та які платник податку виявив бажання повернути (відшкодувати) на рахунок у банку (зазначені в полі «б» Д2), розраховуються в таблиці 2 Д2, фіксуються в графі 13 табл. 1 Д2 та переносяться до рядка 30 розділу IV декларації. Тобто за платником податків зберігається право вибору: спрямувати накопичені від'ємні залишки або на збільшення реєстраційної формули, або на бюджетне відшкодування на власний поточний рахунок. Єдиний варіант, коли платник податків не може спрямувати від'ємний залишок на бюджетне відшкодування на свій поточний рахунок, — використання цієї суми на збільшення реєстраційного ліміту. Ключовим чинником у цьому питанні є лише добра воля платника ПДВ! Жодного пріоритету використання таких сум.
Коригування у Д2
У листі від 28.05.2015 р. №11246/6/99-99-19-03-02-15 (див. «ДК» №32/2015) податківці пояснюють, що у разі уточнення у таблиці 1 додатка 2 до декларації з ПДВ за лютий 2015 року сум, які помилково не були відображені як заявлені до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку на 01.02.2015 р. (у графі 5 таблиці 1), платник може виправити ці дані, але надалі суму уточнення можна спрямувати лише для врахування у розрахунку реєстраційної суми.
Спробуємо з'ясувати цю позицію. Виходячи зі суті коментованого листа, платник ПДВ зробив свій вибір щодо використання від'ємного залишку ПДВ до лютого 2015 р., відобразивши його в ряд. 23.1 «старої» форми декларації з ПДВ (а фактично вже зробив вибір спрямувати цю суму на поточний рахунок у банку). Декларування цієї суми в рядку 23.1 до лютого 2015 р., а в лютому 2015 р. — у розділі IV «нової» форми декларації з ПДВ (ряд. 26, 31) вже дало підстави зафіксувати цю суму в інтегрованій картці платника податків як суму бюджетного відшкодування на поточний рахунок у банку. У гр. 5 Д2 за лютий 2015 р. таку суму платник з якихось причин не відобразив.
Тому тепер, коли виявлено некоректне заповнення Д2 (за лютий 2015 р. не заповнено гр. 5 Д2), а платник ПДВ все ще чекає цю суму «живими грошима», жодного передекларування робити не треба. Якщо ж податківці на місцях умовили платника податків не чекати на цю суму, задекларовану до БВ і він прийняв рішення скористатися нею в межах збільшення реєстраційного ліміту, то тільки в такому разі платник має подати УР за лютий 2015 р. разом із уточнюючим Д2, у якому уточнити гр. 5. Податківці стверджують, що відображений у графі 5 табл. 1 Д2 уточнений показник може бути спрямований лише для врахування у розрахунку реєстраційної суми (пп. «а» п. 33 підрозділу 2 розділу XX ПКУ). Така сума не може бути передекларована як бюджетне відшкодування. Очевидно, йдеться про те, що декларування цієї суми до лютого 2015 р. як БВ на рахунок платника в банку не потребує повторного передекларування через відображення в гр. 5 Д2: некоректне заповнення Д2 за лютий не позбавляє попередньо задекларовані суми статусу БВ. Але чому показана в гр. 5 Д2 сума не може бути використана на БВ на рахунок у банку, а має обов'язково бути спрямована на збільшення реєстраційного ліміту? Очевидно, в цьому питанні ключовим чинником є саме два шляхи використання від'ємного залишку, сформованого на 1 лютого 2015 р.:
або на БВ на поточний рахунок за старими правилами — і якщо підприємство вже один раз прийняло рішення отримати такі кошти на поточний рахунок у банку (за старими правилами до лютого 2015 р.), то повторно заявляти про свій вибір не треба (виправляти нічого не треба);
або на збільшення реєстраційного ліміту — у такому разі подання уточненого Д2 з уточненим показником у гр. 5 свідчитиме, що платник ПДВ надалі все-таки прийняв рішення використати ці суми на збільшення реєстраційного ліміту (після отримання витягу з підтвердженням цієї суми заповнюється гр. 7 Д2 та ряд. 27 декларації з ПДВ).
Водночас звертаємо увагу, що в ЗІР у розділі 101.28 на запитання: «Яким чином виправити помилку в додатку 2 (Д2) до податкової декларації з ПДВ?» — податківці пояснюють, як саме слід уточнювати Д2. Єдине, що варто тримати в полі зору, — це той факт, що уточнений Д2 має містити саме дельти, різниці вже попередньо показаних у Д2 показників (фактично в уточненому Д2 мають бути показані не правильні показники, а саме додатні чи від'ємні різниці щодо вже задекларованих показників).
Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор