Міндоходів наказом від 24.12.2013 р. №845, який набрав чинності з 04.02.2014 р., затвердило нову форму Звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт (далі — авансовий звіт), та порядок його складання (далі — Порядок №845). Суттєвих змін до форми авансового звіту не внесено, але ми скористалися нагодою, щоб нагадати, як складається авансовий звіт у різних випадках.
Хто складає авансовий звіт
Обов'язок складання авансового звіту покладено на фізособу, яка отримала кошти під звіт на відрядження або для виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням та за рахунок особи, яка такі кошти надала (пункти 2 та 5 Порядку №845). Із цього можна дійти висновку: у разі коли кошти під звіт не видавалися й у відрядженні або при виконанні цивільно-правової дії фізособа використовувала виключно власні кошти, подавати авансовий звіт не обов'язково.
Але на практиці такі фізособи все ж таки подають авансові звіти. Робиться це, по-перше, за старою звичкою (важливо й те, що до цієї форми звіту звикли і контролюючі органи1), а по-друге, тому що ці фізособи бажають отримати відшкодування понесених витрат. А щоб його отримати, про витрати слід повідомити особу, на користь і за дорученням якої вони були понесені. Тож авансовий звіт у такому разі відіграє роль вже не звіту про долю отриманого авансу, а звіту про витрачені власні кошти. Утім, оскільки законом не визначено іншого, такий звіт фізособа може подавати у будь-якій формі, погодженій сторонами. А тим, хто не бажає вигадувати якісь власні документи, достатньо скористатися затвердженою формою авансового звіту.
1 Див. лист Міндоходів від 03.07.2013 р. №6091/6/99-99-22-02-04-15/169 («ДК» №33-34/2013), де прямо зазначено: незалежно від того, чи видавався аванс на відрядження, чи витрати під час відрядження здійснювалися за власні кошти, працівник підприємства зобов'язаний подати звіт про використані кошти, видані на відрядження або під звіт, у терміни, встановлені п. 170.9 ПКУ.
Зауважимо також, що Порядок №845 не містить роз'яснень, на яких осіб він поширюється. У п. 5 Порядку №845 зазначається, що авансовий звіт подається підзвітною особою, яка отримала підзвітні кошти як від підприємств усіх організаційно-правових форм, так і від самозайнятих осіб. Але при цьому немає (про що — далі) у затвердженій формі авансового звіту такого реквізиту, як номер платника податків — фізособи, що видала аванс (є лише код ЄДРПОУ). Чи справді самозайняті особи зобов'язані вимагати від своїх підзвітних осіб подання авансових звітів?
У першому ж абзаці Положення №637 зазначено, що воно встановлює порядок ведення касових операцій у національній валюті України як підприємствами, так і підприємцями. А пункт 2.11 Положення №637 вимагає звітувати за отримані підзвітні кошти у порядку, встановленому чинним законодавством. Отже, ця вимога поширюється і на самозайнятих осіб.
Строки подання авансового звіту та повернення коштів
Строки, протягом яких підзвітна особа подає авансовий звіт особі, що надала кошти під звіт, встановлено пп. 170.9.2 — 170.9.3 ПКУ, а також п. 2 Порядку №845.
Авансовий звіт подається до закінчення п'ятого банківського дня, наступного за днем, у якому платник податку завершує таке відрядження або завершує виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням та за рахунок податкового агента платника податку, що надав кошти під звіт.
Якщо під час службового відрядження платник податку отримав готівку із застосуванням корпоративних платіжних карток, він подає авансовий звіт до закінчення третього банківського дня після завершення відрядження. Відрядженій особі — платникові податку, яка застосувала платіжні картки для проведення розрахунків у безготівковій формі, якщо строк подання авансового звіту не перевищив 10 банківських днів, за наявності поважних причин роботодавець може продовжити такий строк до 20-ти банківських днів (до з'ясування питання в разі виявлення розбіжностей між відповідними звітними документами).
У такий самий термін підзвітна особа має повернути до каси і залишок невитрачених коштів або коштів, які було витрачено, але щодо яких немає підтвердних документів, складених відповідно до вимог чинного законодавства (крім добових, які не потребують таких документів), або коштів, які було витрачено і щодо яких є підтвердні документи, але витрати за якими не були встановлені з метою відрядження або завданням, щодо якого видавалися кошти під звіт, тож керівник підприємства за ними не затверджує авансового звіту.
При цьому слід пам'ятати і про пункти 2.11 та 2.12 Положення №637. Ними встановлено, що видача готівкових коштів (у тому числі за допомогою корпоративної картки) під звіт або на відрядження здійснюється відповідно до законодавства України. Згідно із законодавством встановлюються і строки подання авансового звіту. Законодавством у такому разі, як свідчить, наприклад, лист ДПСУ від 06.02.2012 р. №2292/6/23-50.0214, є ПКУ, а строки звітування встановлено п. 170.9 ПКУ. Але пунктом 2.11 Положення №637 встановлено й окремі строки повернення готівки:
— на закупівлю сільськогосподарської продукції та заготівлю вторинної сировини, крім металобрухту, — не більше 10 робочих днів;
— на всі інші виробничі (господарські) потреби — на строк не більше двох робочих днів, включаючи день отримання готівкових коштів під звіт.
Наприклад, саме ця норма використовується у разі, якщо відрядження було скасоване, тобто не відбулося. Як роз'яснювала ДПА у м. Києві у листі від 04.09.2008 р. №4405/10/17-107, у разі скасування відрядження готівку, видану авансом на відрядження та вирішення господарських питань у відрядженні, має бути повернуто до каси не пізніше наступного робочого дня за днем отримання і її не можна використовувати на інші господарські потреби без попереднього повернення до каси.
Указом №436 передбачено відповідальність у вигляді штрафу за перевищення встановлених строків використання виданої під звіт готівки, а також за видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів — у розмірі 25% сум, виданих під звіт.
Тож під час звітування за виданими авансами слід враховувати строки, прописані як у Положенні №637, так і в ПКУ.
Насамкінець зазначимо, що строки повернення підприємством власних коштів фізособи, витрачених нею під час відрядження або виконання цивільно-правової дії за дорученням такого підприємства, КЗпП, ПКУ, Порядком №845 і Положенням №637 не встановлено. Тож щодо цих сум слід користуватися строками позовної давності, встановленими гл. 19 р. V ЦКУ.
Порядок заповнення авансового звіту
Згідно з останнім абзацом п. 5 Порядку №845, фізособа, що отримала підзвітні кошти, заповнює всі графи авансового звіту, крім:
«Звіт перевірено»,
«Залишок унесений (перевитрата видана) у сумі за касовим ордером», бухгалтерських проведень,
розрахунку суми утриманого податку за несвоєчасно повернуті витрачені кошти на відрядження або під звіт.
Зазначені графи заповнює особа, що надала такі кошти (або посадові особи такої особи).
Крім того, графа «Звіт затверджено у сумі» заповнює і підписує керівник (податковий агент), із зазначенням дати.
Решту граф заповнює, повторюємо, сама підзвітна фізособа.
Авансовий звіт складається із двох частин: лицьової та зворотної. Докладного опису, що зазначати у його графах, немає, тож заповнення деяких із них покажемо на практичних прикладах.
1. «Номер авансового звіту». Цей реквізит зазначає сама фізособа, але дізнатися його вона може лише у особи, яка видала підзвітні кошти (наприклад, у бухгалтерії). На практиці авансові звіти нумеруються послідовно за датою їх складання. Щоб не заплутатися з їх нумерацією, обережні бухгалтери (хоча чинне законодавство цього і не вимагає) ведуть журнал або реєстр, у яких зазначають отримані авансові звіти з метою їх правильної нумерації.
2. «Дата складання авансового звіту». Вона зазначається за фактичною датою складання і має велике значення. Адже саме за нею вирішуватиметься, чи вчасно підзвітна особа подала авансовий звіт.
3. «Найменування податкового агента»1 — це найменування юрособи або самозайнятої особи2 тощо, яка надала кошти під звіт. Чинне законодавство не містить чітких вимог щодо формату такого реквізиту. Радимо користуватися офіційними даними, тобто зазначати повне найменування (або скорочене, якщо воно передбачене установчими документами, наприклад статутом).
1 У визначенні, встановленому пп. 14.1.180 ПКУ.
2 У визначенні, встановленому пп. 14.1.226 ПКУ.
4. «Код за ЄДРПОУ» — це найзрозуміліший реквізит, і його слід заповнювати відповідно до назви. У разі видачі авансу самозайнятою особою, на нашу думку, можна у цьому реквізиті зазначити його номер облікової картки платника податків (або серію і номер його паспорта, у разі якщо самозайнята особа відмовилася від прийняття такого номера). Хоча сама форма не передбачає зазначення такого номера, а Порядок №845 не вимагає цього, завдяки такому зазначенню відбувається остаточна ідентифікація особи, яка видала підзвітні кошти.
5. «Відділ/Посада, Цех/Професія» — назва відділу або цеху зазначається відповідно до організаційної структури юрособи (яка встановлюється нею самостійно). Наприклад, «Відділ збуту», «Менеджер зі збуту» або «Ремонтний цех», «Слюсар». А як бути, якщо відділів/цехів в організаційній структурі юрособи не передбачено? Наприклад, якщо на підприємстві працюють лише три особи? Або якщо аванс надавала самозайнята особа? Вважаємо, в такому разі достатньо зазначити посаду або професію працівника.
6. «П. І. Б.» — у цьому реквізиті наводять повністю прізвище, ім'я та по батькові підзвітної особи (відповідно до її паспортних даних).
7. «Податковий номер (або серія і номер паспорта)». Пояснення щодо заповнення цього реквізиту наводиться у виносці у самій формі авансового звіту. За наявності у ньому зазначається реєстраційний номер облікової картки платника податків — підзвітної особи. А якщо вона відмовилася від його прийняття у встановленому законодавством порядку, — серія і номер її паспорта.
8. «Призначення авансу». У цьому реквізиті слід коротко, але зрозуміло зазначити, на що видавався аванс, наприклад: «На відрядження», «Для придбання канцтоварів» тощо. Звісно, єдиного формату цього реквізиту немає, тож можна написати і докладніше.
9. «Залишок/перевитрата попереднього авансу». У цьому реквізиті зазначається (за наявності) цифрами сума у гривнях з копійками не поверненого на дату складання авансового звіту попереднього авансу або не погашеної на таку дату перевитрати, за якою було вже відзвітовано. Щодо коштів в іноземній валюті зауважимо таке (це буде актуально і щодо інших сум авансу та понесених витрат, які далі наводяться в авансовому звіті). Бухгалтерський облік в Україні ведеться в національній валюті — гривнях. Але якщо працівник отримував аванс або поніс витрати в іноземній валюті (як правило, на закордонне відрядження), то, хоча авансовий звіт і складається у гривнях, поруч треба зазначити для аналітичного обліку і суму еквівалента в іноземній валюті.
10. «Одержано (від кого, № та дата)». У цьому реквізиті зазначають, як саме було отримано аванс, за яким подається авансовий звіт. Аванс можна було отримати або готівкою із каси, або безготівково — на особисту картку або за допомогою корпоративної картки. От саме це і зазначають. Якщо аванс було отримано з каси готівкою, то пишуть, наприклад, «Із каси, РКО №60 від 03.03.2014 р.». Якщо аванс було отримано на особисту картку працівника, то зазначається, наприклад «З поточного рахунка, платіжне доручення від 03.03.2014 р. №130». А якщо аванс було отримано за допомогою корпоративної картки, — то, наприклад, «З корпоративного рахунка, чек №6017022 від 03.03.2014 р.».
За допомогою корпоративної картки аванс можна отримати двома способами: зняттям готівки з банкомату і шляхом розрахунку корпоративною карткою за товари, роботи, послуги. Тож якщо аванс було отримано з банкомату, у цьому реквізиті наводиться номер чека/квитанції банкомату про зняття готівки. А якщо корпоративною карткою підзвітна особа розрахувалася за товари, роботи, послуги, то наводиться номер фіскального чека. Якщо аванс надавався частками, наприклад у разі, коли мало місце кілька розрахунків корпоративною карткою, то в цьому реквізиті у такому саме порядку відображаються всі отримані аванси.
11. «Усього отримано». У цьому реквізиті підсумовується і наводиться цифрами у гривнях із копійками загальна сума отриманого авансу, за яку підзвітна особа звітує таким авансовим звітом.
12. «Витрачено». Тут зазначається цифрами у гривнях із копійками загальна сума витрачених підзвітною особою коштів. Докладний опис таких витрат наводиться на зворотному боці авансового звіту у форматі: № за порядком заповненого рядка, дата документа, який підтверджує понесені витрати, кому, за що і на підставі якого документа сплачено (наприклад, «ТзОВ «Снігур», чек №311224, рукавиці бавовняні»), загальна сума цифрами у гривнях із копійками за таким документом. У цьому самому переліку записують і суми добових, але без наведення документів, які їх підтверджують. Адже, як зазначалося вище, добові — це витрати, які не потребують документального підтвердження їх фактичного витрачання працівником.
13. «Залишок/перевитрата». Тут зазначається (за наявності) цифрами у гривнях із копійками сума наявного залишку за авансом, за який звітується цим авансовим звітом. Якщо ж підзвітна особа, навпаки, витратила більше, ніж отримала авансу, вона показує суму перевитрати.
14. «Додаток __ документів». Тут цифрами зазначається кількість документів, що підтверджують понесені підзвітною особою витрати і додаються до авансового звіту.
15. «Дата, підпис». У цьому реквізиті підзвітна особа, яка подає авансовий звіт, ставить дату його подання і свій підпис. Для уникнення непорозумінь під час податкової перевірки дуже бажано, щоб дата, наведена на початку авансового звіту, збігалася з датою такого підпису. Крім того, такі самі підпис і дата має бути проставлено на зворотному боці авансового звіту.
Решту реквізитів заповнюють уже певні посадові особи (найчастіше бухгалтер).
Керівник підприємства заповнює реквізит «Звіт затверджено у сумі», у вищезгаданому порядку.
Як правило, бухгалтер заповнює проведення в авансовому звіті. Вони наводяться:
— на зворотному боці у кожному рядку понесених витрат. Хоча фактично тут наводиться дебет рахунка/субрахунка, на який списуються витрати, понесені підзвітною особою;
— на лицьовому боці в таблиці. Тут наводиться загальна сума таких витрат у розрізі витратних рахунків/субрахунків. Наприклад: дебет 92 «Адміністративні витрати» кредит 372 «Розрахунки із підзвітними особами» і сума цифрами у гривнях із копійками.
Також бухгалтер заповнює реквізит «Залишок внесений/Перевитрата видана в сумі ______ грн, коп. за касовим ордером (№ та дата)». Щодо формату наведення суми все є зрозумілим. Що саме за сума наводиться — теж. Зрозуміло і те, що така сума має бути одна: або залишок, або перевитрата. Та й повертає залишок до каси підзвітна особа, згідно зі встановленими законодавством строками, майже одночасно з поданням авансового звіту. Але тут постає запитання: як бути з перевитратою? До подання авансового звіту і затвердження його керівником підприємства (про що робиться запис у верхньому правому куті лицьової сторони авансового звіту) касир не видасть перевитрату підзвітній особі. Але навести ці відомості обов'язково потрібно. При цьому нерідко буває і так, що розраховується підприємство за такою перевитратою через тривалий час. Але що ж робити — доведеться дооформлювати авансовий звіт датою ВКО про видачу таких коштів.
Також, як правило, бухгалтер заповнює і ту частину, яка стосується утримання ПДФО зі суми надміру витрачених коштів згідно з п. 170.9 ПКУ. На жаль, як і раніше, у формулі такого утримання, наведеній у новій формі авансового звіту, не враховуються дві важливі вимоги ПКУ. По-перше, те, що до надміру витрачених коштів застосовується коефіцієнт згідно з п. 164.5 ПКУ. По-друге, те, що ставки ПДФО 15% і 17% застосовують до бази оподаткування за місяць, а не лише до окремо взятого місячного доходу. Але оскільки цей розрахунок слід навести саме в авансовому звіті, ці недоліки бухгалтеру доведеться врахувати.
По-перше, скласти такий розрахунок не раніше останнього дня місяця, в якому складається авансовий звіт — адже до доходу саме цього місяця належатимуть такі надміру витрачені кошти. По-друге, наводити там, де зазначено «неповернута сума», суму надміру витрачених коштів, збільшену на коефіцієнт, передбачений п. 164.5 ПКУ. Тут можна у дужках написати, як визначалася база для утримання податку. Інакше сума ПДФО, наведена в авансовому звіті, не збігатиметься зі сумою фактично утриманого у зв'язку з таким порушенням ПДФО. Цей розрахунок підписується особою, яка його проводила, і підзвітною особою — про те, що її з ним ознайомлено.
Тепер щодо строків сплати такого нарахованого ПДФО. За пп. 170.9.1 ПКУ, сума ПДФО, нарахована на суму такого перевищення, утримується податковим агентом за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) фізособи за відповідний місяць, а у разі недостатності суми доходу — за рахунок оподатковуваних доходів наступних звітних місяців до повної сплати суми такого податку.
Також у разі коли фізособа припиняє трудові або цивільно-правові відносини з особою, що видала такі кошти, сума ПДФО утримується за рахунок останньої виплати оподатковуваного доходу під час проведення остаточного розрахунку, а у разі недостатності суми такого доходу — непогашена частина податку включається до податкового зобов'язання фізособи за наслідками звітного (податкового) року. Тобто такій фізособі податковий агент при остаточному розрахунку має надати документ про суму непогашеного ПДФО і базу його нарахування, а така фізособа має включити ці відомості до річної декларації про майновий стан та доходи.
Якщо повне утримання ПДФО є неможливим унаслідок смерті фізособи чи визнання її судом безвісти відсутньою або оголошення її судом померлою, така сума утримується під час нарахування доходу за останній для такої фізособи податковий період, а в непогашеній частині визнається безнадійною до сплати.
Такий специфічний порядок утримання спричиняє, як бачимо, і специфічні строки сплати ПДФО. Тож, якщо працівник і далі у вас працюватиме, ПДФО потрібно буде перерахувати до бюджету у періоді, коли йому виплачуватиметься найближчий дохід. І відповідно з такого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) буде утримано ПДФО згідно з приписами п. 170.9 ПКУ. Якщо ж такі найближчі доходи лише нараховуватимуться фізособі, але не виплачуватимуться, то ПДФО сплачується згідно з пп. 168.1.5 ПКУ — тобто у строки, встановлені ПКУ для місячного податкового періоду (30 календарних днів з дня закінчення місяця, в якому такий дохід було нараховано)1.
1 Див. лист ГУ Міндоходів у м. Києві від 22.05.2013 р. №335/10/06-4-06, «ДК» №33-34/2013.
Залишився ще один реквізит — «Розписка». Його заповнює особа, яка перевіряє складений авансовий звіт, наданий підзвітною особою. На нашу думку, хоча у ньому і зазначено суму у гривнях, бажано проставляти її відповідно до складеного авансового звіту, наприклад «80,50 грн». Також цей реквізит, вважаємо, слід заповнювати у момент подання авансового звіту. Адже функція цього реквізиту — підтвердити підзвітній особі факт подання авансового звіту. Цю частину авансового звіту слід відрізати і надати підзвітній особі.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Указ №436 — Указ Президента України від 07.09.2001 р. №436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки».
- Положення №637 — Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою правління НБУ від 15.12.2004 р. №637.
- Порядок №845 — Порядок складання Звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, затверджений наказом Міндоходів від 24.12.2013 р. №845.
Ганна БИКОВА, «Дебет-Кредит»