Анулювання реєстрації платником ПДВ — це завжди клопіт та зайві витрати. Особливо ж ускладнює життя ситуація, коли анулювання реєстрації ініціюють податківці, а ви дізнаєтеся про цю подію, наприклад, від своїх контрагентів. Саме про такі ситуації і піде мова.
Підстави та порядок анулювання реєстрації платником ПДВ
Серед обов'язків платника податків, викладених у ст. 16 ПКУ, є обов'язок повідомляти контролюючі органи про зміну місцезнаходження юридичної особи та зміну місця проживання фізичної особи — підприємця (пп. 16.1.11 ПКУ). Крім того, податкові органи здійснюють постійний моніторинг платників ПДВ, включених до Реєстру платників ПДВ, та приймають рішення про анулювання реєстрації особи платником ПДВ за наявності відповідних підстав (пп. 5.5.1 Положення №1394).
Згідно з пунктами 184.1 та 184.2 ПКУ, анулювання реєстрації платником ПДВ може здійснюватися за самостійним рішенням відповідного органу ДПС у разі, якщо: «в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців наявний запис про відсутність юридичної особи або фізичної особи за її місцезнаходженням (місцем проживання) або запис про відсутність підтвердження відомостей про юридичну особу».
Частенько саме за цією нормою податківці й анулюють реєстрацію платником ПДВ. Тож розповімо, як це може статися з пересічним платником податку, який сумлінно сплачує належні суми до бюджету.
Найчастіше податківці виявляють відсутність платника ПДВ за своїм місцезнаходженням під час призначення чи проведення будь-якого виду податкової перевірки. Крім того, відповідно до приписів п. 12.1 Порядку №1588, з метою повнішого обліку платників податків підрозділи органів ДПС, до функцій яких входить, зокрема, ведення обліку платників податків, повинні забезпечувати систематичний контроль за внесенням змін до Єдиного державного реєстру чи установчих документів. Тож під час виконання службових обов'язків працівники органів ДПС здійснюють або можуть здійснювати перевірку місцезнаходження (місця проживання) платника податків. За наслідками такої перевірки складається акт перевірки місцезнаходження платника податків. Якщо ж встановлено відсутність платника податків за його місцезнаходженням (місцем проживання), проводиться робота зі з'ясування фактичного місця розташування (місцезнаходження, місця проживання) платника податків, відповідальних та пов'язаних осіб (п. 12.2 Порядку №1588).
Варто згадати також і приписи п. 68.1 ПКУ, в якому зазначено, що орган державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців повинен передавати відповідному органу ДПС повідомлення та відомості про внесення будь-яких записів до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців. Повідомлення здійснюється не пізніше наступного робочого дня з дати внесення відповідних змін.
У разі виявлення відсутності платника податків за його місцезнаходженням (місцем проживання), коли його фактичне місцезнаходження (місце проживання) є не з'ясованим, підрозділ органу ДПС, який виявив зазначений факт, готує та передає до підрозділів податкової міліції запит на встановлення місцезнаходження (місця проживання) платника податків (п. 12.4 Порядку №1588). Якщо ж фактичне місцезнаходження юрособи так і не буде встановлено та, відповідно, підрозділ податкової міліції підтвердить відсутність такої особи за місцезнаходженням або встановить, що фактичне місцезнаходження юрособи не відповідає зареєстрованому, керівник (заступник керівника) органу ДПС приймає рішення про надсилання до відповідного державного реєстратора повідомлення про відсутність юридичної особи за місцезнаходженням за ф. №18-ОПП (додаток 24 до Порядку №1588) для вжиття відповідних заходів.
А згідно з ч. 12 ст. 19 Закону про держреєстрацію, у разі отримання держреєстратором від органу ДПС повідомлення встановленого зразка про відсутність юрособи за її місцезнаходженням, держреєстратор зобов'язаний протягом 5-ти робочих днів з дати надходження зазначеного повідомлення надіслати поштовим відправленням такій юрособі повідомлення щодо необхідності подання держреєстратору реєстраційної картки1.
Якщо ж юрособа протягом місяця з дати надходження їй відповідного повідомлення не подає реєстраційну картку про підтвердження відомостей про юрособу, держреєстратор повинен внести до Єдиного державного реєстру запис про відсутність підтвердження зазначених відомостей датою, встановленою для чергового подання реєстраційної картки про підтвердження відомостей про юрособу (абз. 1 ч. 14 ст. 19 Закону про держреєстрацію). Як передбачено ч. 11 ст. 19 Закону про держреєстрацію, подання (надсилання) реєстраційної картки має здійснюватись юрособою щороку протягом місяця, що настає за датою держреєстрації, починаючи з наступного року. Надсилають картку держреєстратору для підтвердження відомостей про юрособу.
1 Реєстраційна картка про підтвердження відомостей про юридичну особу, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців (форма 6), затверджена наказом Мін'юсту України від 14.10.2011 р. №3178/5 «Про затвердження форм реєстраційних карток».
Якщо поштове відправлення повернулося до держреєстратора, він повинен внести до Єдиного державного реєстру запис про відсутність юридичної особи за її місцезнаходженням (абз. 2 ч. 14 ст. 19 Закону про держреєстрацію).
Тут варто врахувати, що повідомлення надсилатимуть саме за адресою, за якою виявлено відсутність юрособи. Тож у більшості випадків таке пересилання закінчується підтвердженням від поштової служби про відсутність отримувача.
Та от згідно з пп. 5.5.2.11 Положення №1394 рішення про анулювання реєстрації за ініціативою податкового органу приймаються за наявності відповідних підтвердних документів (відомостей) і саме такими документами будуть повідомлення держреєстратора, відомості з Єдиного державного реєстру щодо наявності запису про відсутність юридичної особи або фізичної особи — підприємця за місцезнаходженням (місцем проживання) або запису про відсутність підтвердження відомостей про юрособу.
Саме у цьому випадку податковий орган приймає рішення про анулювання реєстрації особи — платника ПДВ, незалежно від здійснення податковим органом документальних та камеральних перевірок такої особи і їх результатів, а також обов'язку такої особи бути зареєстрованою та/або нараховувати чи сплачувати ПДВ відповідно до законодавства (пп. 5.5.3 Положення №1394).
Рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ за ініціативою податкового органу оформляється за ф. №6-РПДВ (додаток 6 до Положення №1394) (пп. 5.5.4 Положення №1394). Дата підписання рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ вважається днем прийняття такого рішення (пп. 5.5.4.1 Положення №1394). Відповідно анулювання реєстрації здійснюється на дату прийняття рішення органом ДПС, про що податковий орган письмово повідомляє (надсилаючи один примірник рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ) особу протягом 3-х робочих днів після дня анулювання такої реєстрації (пп. 5.5.4.3 Положення №1394 та п. 184.10 ПКУ).
Часто буває, що відповідний податковий орган або пошта не можуть вручити платникові податку примірник рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ у зв'язку з незнаходженням посадових осіб, відмовою прийняти таке рішення, незнаходженням за місцем розташування (місцем проживання) платника податку. У такому випадку відповідальний працівник податкового органу оформляє необхідну довідку, в якій і зазначає причину неможливості вручення примірника рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ (пп. 5.5.4.4 Положення №1394). Невручений примірник рішення може отримати під розписку сам платник податку чи представник платника у випадку письмового або усного звернення до відповідного податкового органу.
При цьому, виходячи з приписів пунктів 2.9 та 2.10 Положення №1394, за неможливості вручення примірника рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ інформація про таке анулювання вважається доведеною до відома особи, якій анулювали реєстрацію платником ПДВ, та інших зацікавлених осіб, після розміщення її на веб-сайті Міністерства доходів і зборів України (minrd.gov.ua) (п. 2.8 Положення №1394).
Трапляється, що платники ПДВ дізнаються про скасування своєї реєстрації платником ПДВ від власних контрагентів, які перевіряють реєстрацію платників ПДВ на сайті Міністерства доходів і зборів України.
Наслідки анулювання для колишнього ПДВшника
Згідно з пп. 5.5.5 Положення №1394, якщо анулювання реєстрації здійснюється за ініціативою податкового органу, платник податку зобов'язаний повернути податковому органу свідоцтво та всі його засвідчені копії разом із супровідним листом протягом 20-ти календарних днів від дня прийняття рішення про анулювання. Тож у разі незнання про скасування податківцями реєстрації платником ПДВ інколи особи просто не встигають своєчасно повернути свідоцтво платника ПДВ. Правда, на думку автора, покарання за такий проступок чинним законодавством не передбачене.
Як зазначено у п. 184.5 ПКУ та пп. 5.8.2 Положення №1394, з моменту анулювання реєстрації особи як платника ПДВ вона позбавляється права на віднесення сум сплаченого ПДВ до податкового кредиту та виписування ПН. Тож якщо особа з якихось причин не знала про факт анулювання реєстрації платником ПДВ та далі виписувала ПН і видавала їх контрагентам, то покупці не мають права відображати ПК за такими податковими накладними. Ну і, звісно, після анулювання реєстрації за поставками нараховувати ПЗ з ПДВ не потрібно.
Останнім звітним (податковим) періодом при анулюванні реєстрації платником ПДВ є період, який розпочинається від дня, що настає за останнім днем попереднього податкового періоду, та закінчується днем анулювання реєстрації платником ПДВ (п. 184.6 ПКУ та пп. 5.8 Положення №1394).
Відповідно до норм пп. «б» п. 202.1 ПКУ, особа, реєстрація платником ПДВ якої анулюється в інший день, ніж останній день календарного місяця (кварталу), зобов'язана подати податкову декларацію з ПДВ за останній податковий період протягом 20-ти (у разі квартального подання звітності — 40) календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) періоду, в якому відбулося анулювання платника ПДВ.
Найнеприємнішим у разі втрати статусу платника ПДВ є самостійне нарахування ПЗ за залишками товарів/послуг та необоротних активів. Відповідно до вимог п. 184.7 ПКУ, якщо товари/послуги, необоротні активи, суми податку за якими було включено до складу ПК з ПДВ, не було використано в оподатковуваних операціях у межах госпдіяльності, такий платник податку в останньому звітному (податковому) періоді, не пізніше дати анулювання його реєстрації як платника податку, зобов'язаний визначити податкові зобов'язання з ПДВ за такими товарами/послугами, необоротними активами виходячи зі звичайної ціни відповідних товарів/послуг чи необоротних активів1.
Зверніть увагу: якщо особа з якихось причин не знала про факт анулювання реєстрації платником ПДВ і відповідно не виконала вимогу п. 184.7 ПКУ, подати уточнюючий розрахунок до декларації з ПДВ2 колишній платник ПДВ не зможе. Адже податкова звітність подається до органу ДПС особою, зареєстрованою платником ПДВ згідно з вимогами розділу V Кодексу (п. 11 р. I Порядку №1492). Про це зазначають і податківці у підкатегорії 101.01.05 ЄБПЗ.
Чи можна подати УР, коли особа не є платником ПДВ?
Згідно з п. 50.1 ст. 50 ПКУ, у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 ПКУ) платник податків самостійно (у т. ч. за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Тобто обов'язок щодо подання податкової декларації з ПДВ та уточнюючого розрахунку до такої податкової декларації покладається на платника ПДВ.
Враховуючи те, що суб'єкт господарювання у разі анулювання реєстрації платника ПДВ вилучається з Реєстру платників ПДВ, то уточнюючий розрахунок за період, у якому він був платником ПДВ, такий суб'єкт господарювання подати не може.
Підкатегорія 101.01.05 ЄБПЗ
1 Норма не діє у разі анулювання реєстрації як платника податку внаслідок реорганізації платника податку шляхом приєднання, злиття, перетворення, поділу та виділення відповідно до закону. Докладно про нарахування ПЗ див. у «ДК» №36/2012.
2 Форму якої затверджено наказом Мінфіну України від 25.11.2011 р. №1492.
Врахуйте таке: навіть якщо колишній платник ПДВ з різних зазначених вище причин не міг знати про втрату статусу платника ПДВ та не отримав примірник рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ, це не звільняє його від нарахування ПЗ з ПДВ згідно з приписами п. 184.7 ПКУ. У такому випадку ПЗ з ПДВ, розраховані за нормами п. 184.7 ПКУ, податківці нарахують самостійно (див. підкатегорію 101.01.05 ЄБПЗ).
Думка податківців
Після закінчення граничних термінів подання звітності можливості подання податкової декларації з ПДВ за останній звітний (податковий) період у суб'єкта господарювання та інші податкові періоди, за які звітність не подана та якого вилучено з реєстру платників ПДВ, у зв'язку з анулюванням реєстрації, немає. У такому випадку нарахування ПДВ буде здійснено контролюючим органом та до такого платника будуть застосовані штрафні санкції, визначені пп. 54.3.1 п. 54.3 ст. 54, п. 120.1 ст. 120, п. 123.1 ст. 123 ПКУ.
Підкатегорія 101.01.05 ЄБПЗ
Мало того, тут є ймовірність, що у періоді, коли було анульовано реєстрацію платником ПДВ і ви про це не знали, ви й далі відносили сплачені під час придбання товарів/послуг суми ПДВ до ПК та відповідно нараховували ПЗ з ПДВ під час постачання товарів/послуг. А отже, можливе заниження суми ПЗ з ПДВ до сплати у бюджет за останній період. Виправити все це поданням УР вже не можна: ви не є платником ПДВ (див. вище). Тож податківці самостійно визначать необхідну суму до сплати ПЗ з ПДВ.
Якщо нарахування ПЗ з ПДВ проводитимуть податківці, то в такому випадку, крім сплати нарахованої суми ПЗ, слід готуватися і до штрафу у розмірі 25% від суми нарахованих ПЗ (п. 123.1 ПКУ). Будьте готовими ще й до пені за несвоєчасну сплату ПЗ до бюджету (див. ст. 129 ПКУ).
Крім того, за неподання останньої декларації з ПДВ до вас можуть застосувати санкції у розмірі 170 грн (за перше протягом року неподання звітності) відповідно до п. 120.1 ПКУ.
Як визначено п. 184.8 ПКУ, якщо особа, реєстрацію платником ПДВ якої анулюють, за останній звітний період має податкові зобов'язання або податковий борг з ПДВ, який виник до анулювання платником ПДВ, то вона повинна погасити такі суми в загальному порядку. I це попри те, що така особа вже не є платником ПДВ. При цьому ПЗ з ПДВ, які виникли в останньому звітному періоді особи як платника ПДВ, можуть бути враховані до суми зменшення бюджетного відшкодування. Якщо ж після скасування реєстрації платником ПДВ за результатами останнього податкового періоду особа все ж таки має право на отримання бюджетного відшкодування, таке відшкодування надається протягом строків, визначених ПКУ, незалежно від того, чи залишатиметься така особа зареєстрованою як платник цього податку на дату отримання такого бюджетного відшкодування, чи ні (п. 184.9 ПКУ та пп. 5.8.3 Положення №1394).
Оскарження анулювання реєстрації платником ПДВ
Рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ за ініціативою податкового органу може бути оскаржене в адміністративному порядку відповідно до вимог ст. 56 ПКУ або ж у судовому (п. 5.6 Положення №1394).
У разі адміністративного оскарження анулювання реєстрації платником ПДВ варто пам'ятати, що рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ за ініціативою податкового органу може бути скасоване податковим органом вищого рівня під час проведення процедури його адміністративного оскарження та в інших випадках у разі встановлення невідповідності такого рішення до актів законодавства, а також у разі скасування судових рішень чи записів у Єдиному державному реєстрі, на підставі яких було прийняте рішення про анулювання реєстрації.
Так, відповідно до пп. 5.6.1 Положення №1394, підставою для внесення до Реєстру запису про скасування анулювання реєстрації, що відбулася за ініціативою податкового органу, є рішення суду, яке набрало законної сили, або рішення податкового органу про скасування рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ під час адміністративного оскарження. Відповідне рішення з копіями необхідних документів надсилаються до центрального органу ДПС для внесення змін до Реєстру.
У разі скасування рішення про анулювання реєстрації податковий орган видає платникові ПДВ нове свідоцтво (за новим номером) замість старого на підставі реєстраційної заяви з позначкою «Перереєстрація» та рішення про скасування анулювання реєстрації. Конкретних строків подання такої заяви на специфічну «перереєстрацію» не прописано, але, на думку автора, це слід зробити протягом 10-ти робочих днів від дати скасування рішення про анулювання реєстрації платником ПДВ (див. норми п. 4.1 Положення №1394).
Зауважимо, що в такому випадку дата реєстрації платником ПДВ не змінюється, а датою початку дії нового свідоцтва та датою анулювання старого свідоцтва є дата внесення відповідного запису до Реєстру (пп. 5.6.2 Положення №1394). Нове свідоцтво, на думку автора, платникові ПДВ мають надати протягом 5-ти робочих днів від дня отримання податковим органом реєстраційної заяви з позначкою «Перереєстрація» (виходячи з приписів п. 4.2 Положення №1394).
Якщо на дату скасування рішення про анулювання реєстрації особа все ж таки зареєструвалася платником ПДВ повторно, податківці видають платникові ПДВ нове свідоцтво (за новим номером) у тому ж порядку, що і під час перереєстрації. Датою повторної реєстрації платником ПДВ тепер буде дата попередньої реєстрації платником ПДВ, а нове свідоцтво діятиме від дати скасування попереднього (пп. 5.6.3 Положення №1394).
При цьому виходячи зі згаданих вище норм як Положення №1394, так і ПКУ, попри відновлення реєстрації платником ПДВ (при оскарженні в адміністративному чи в судовому порядку) за період, коли реєстрацію було скасовано, платник податку не має права на виписування податкових накладних та на нарахування податкового кредиту та відповідно на отримання бюджетного відшкодування. Зокрема, це зазначають податківці у підкатегорії 101.01.05 ЄБПЗ.
Дехто може запитати: а якщо реєстрацію платником ПДВ все ж таки відновлено і виходячи з норм Положення №1394 розриву у реєстрації немає (особа вважатиметься платником ПДВ з дати реєстрації, яку безпідставно анулювали), то чи не потрібно за період, коли реєстрацію було скасовано, нарахувати ПЗ з ПДВ за постачаннями товарів/послуг? На думку автора, так вчиняти не треба, адже ви не були платником ПДВ. Звітувати за такий період теж не слід.
Якщо ви все ж таки не зможете відновити своє право бути платником ПДВ (в адміністративному чи в судовому порядку), не слід забувати про приписи п. 181.1 ПКУ. У ньому передбачено: якщо загальна сума від проведення операцій з постачання товарів/послуг1, що підлягають оподаткуванню відповідно до р. V ПКУ (у т. ч. з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі), нарахована (сплачена) підприємству протягом 12-ти календарних місяців, загалом перевищує 300000 грн (без ПДВ), то підприємство зобов'язане зареєструватися платником ПДВ. До загального обсягу оподатковуваних операцій слід врахувати операції, що підлягають оподаткуванню ПДВ за ставкою 20% або 0%, а також операції, звільнені (ст. 197 ПКУ) та тимчасово звільнені від оподаткування ПДВ (підр. 2 р. ХХ ПКУ та міжнародні договори) (докладніше див. у «ДК» №19/2013).
1 За мінусом повернутих товарів/послуг, які були раніше поставлені, або повернутих продавцем сум попередньої оплати за товари/послуги (див. підкатегорію 101.01.02 ЄБПЗ). Також до цього обсягу не входить сума щодо активів за самостійним нарахуванням ПЗ при анулюванні.
Звісно, попри анулювання реєстрації платником ПДВ у попередні 12 календарних місяців, ви, найімовірніше, досягнете постачання (оподатковуваних операцій) товарів/послуг на суму, що перевищує 300000 грн. У такому випадку особа підпадає під обов'язкову реєстрацію. Виходячи з норми п. 183.2 ПКУ та пп. 3.5.2 Положення №1394, у випадку обов'язкової реєстрації платником ПДВ за вимогами п. 181.1 ПКУ реєстраційну заяву платника ПДВ за ф. №1-ПДВ (додаток 1 до Положення №1394) слід подати до ДПI за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) не пізніше 10-го числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому обсяг оподатковуваних операцій сукупно перевищує 300000 грн (без ПДВ).
Наприклад, реєстрацію платником ПДВ податківці анулювали на початку квітня 2013 р. На дату анулювання особа встановила досягнення обсягу постачань за останні 12 місяців у сумі 300 тис. грн (без ПДВ). Відповідно цій особі слід зареєструватися платником ПДВ (згідно з п. 181.1 ПКУ). У цьому випадку вона не пізніше 10-го числа (у загальному випадку) наступного місяця повинна подати заяву на реєстрацію платником ПДВ. При цьому автор радить незалежно від того, оскаржуєте ви чи ні (у адміністративному чи судовому порядку) рішення податківців про анулювання реєстрації платником ПДВ, все ж таки подати заяву про реєстрацію платником ПДВ. Адже не завжди рішення за такими спорами бувають на користь платників податків, а обов'язкову реєстрацію вам все ж таки слід пройти — інакше на вас чекають санкції (див. «ДК» №19/2013). Навіть якщо ви дізналися про анулювання реєстрації через місяць після такої негативної події, виконувати приписи п. 183.2 ПКУ (якщо ви відповідаєте таким вимогам) вам потрібно, і чимшвидше. Адже несвоєчасне подання заяви на обов'язкову реєстрацію платником ПДВ може призвести до негативних наслідків.
Крім того, варто згадати і лист ДПСУ від 08.04.2013 р., в якому податківці зазначають, що у разі усунення підстав для анулювання свідоцтва платника ПДВ (особа підтвердить своє місцезнаходження) така особа має право повторно подати реєстраційну заяву за ф. №1-ПДВ з розшифруванням підстави для реєстрації платником ПДВ відповідно до ст. 183 ПКУ (обов'язкова або за добровільним рішенням).
Нормативна база
- Закон про держреєстрацію — Закон України від 15.05.2003 р. №755-IV «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців».
- Положення №1394 — Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затверджене наказом Мінфіну України від 07.11.2011 р. №1394.
- Порядок №1588 — Порядок обліку платників податків і зборів, затверджений наказом Мінфіну України від 09.12.2011 р. №1588.
Василь РОРАТ, «Дебет-Кредит»