Наше підприємство надає власні нежитлові приміщення під офіси орендарям, які, як і саме підприємство, використовують воду виключно для санітарно-гігієнічних потреб своїх працівників. За всі квартали 2011 і 2012 року декларації подавалися і збір сплачувався. Починаючи з I кварталу 2013 року декларація не подається і збір не сплачується. У зв'язку з цим у нас виникло запитання: як діяти в ситуації, що виникла, і що необхідно подати до ДПI у зв'язку з неподанням декларації?
Підприємство традиційно має два виходи: або платити, або не платити. Зважимо «за» і «проти» цих двох підходів. Розглянемо тільки вторинних водокористувачів1, оскільки важко собі уявити первинних водокористувачів, які збір за спеціальне використання води (далі — збір за спецводокористування) не сплачують.
Порядок справляння збору за спецводокористування в ПКУ регламентується розділом XVI. З 1 січня 2011 року платниками цього збору були суб'єкти господарювання (далі — СГ) незалежно від форм власності: підприємці та юрособи, їхні відокремлені підрозділи без статусу юрособи, постійні представництва нерезидентів, а з 1 січня 2012 року ще й платники єдиного податку (ст. 323 ПКУ). Не є платниками збору бюджетні установи, що повністю утримуються за рахунок державного чи міського бюджету, а також платники фіксованого сільгоспподатку. I до 1 липня 2012 року збір за спецводокористування платили навіть ті СГ, які використовували воду виключно для задоволення власних питних і санітарно-гігієнічних потреб. Законом №48342, що набрав сили з 1 липня 2012 року, були внесені зміни до ст. 323 ПКУ. З цього часу, згідно з п. 323.2 ПКУ, не є платниками збору за спецводокористування водокористувачі — юридичні, фізичні особи — підприємці та платники єдиного податку, які використовують воду для задоволення виключно власних питних та санітарно-гігієнічних потреб3. Крім того, в редакції пп. 324.4.1 ПКУ, що діє з 01.07.2012 р., зазначено, що збір не стягується за воду, яка використовується для задоволення лише власних питних і санітарно-гігієнічних потреб водокористувачів. У разі використання води як для задоволення власних питних і санітарно-гігієнічних потреб, так і з якоюсь іншою метою водокористувачі сплачують збір на загальних підставах за весь обсяг фактично використаної води з урахуванням обсягу втрат води в їхніх системах водопостачання.
Обережна позиція: орендодавець — платник збору за спецводокористування
Аргумент «за» — підприємство надає в оренду приміщення, а отже, використовує воду не для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб своїх працівників, а в комерційних цілях4.
1 Згідно зі ст. 42 Водного кодексу України від 06.06.95 р. №213/95-ВР, вторинні водокористувачі (абоненти) — це ті, які не мають власних водозабірних споруд і отримують воду з водозабірних споруд первинних або інших водокористувачів та скидають стічні води в їхні системи на умовах, установлених між ними.
2 Закон України від 24.05.2012 р. №4834-VI «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення деяких податкових норм».
3 Під санітарно-гігієнічними потребами розуміється використання води в туалетах, душових, ванних кімнатах і умивальниках та використання для утримання приміщень у належному санітарно-гігієнічному стані (п. 323.2 ПКУ).
4 Згідно з пп. 14.1.36 ПКУ, господарська діяльність — діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з п. 44.1 ПКУ, платники податків ведуть облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухобліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
За даними первинного обліку, а також видами господарської діяльності можна визначити напрям використання води.
Нагадаємо, що для вторинних водокористувачів дозволом на спеціальне водокористування є встановлений у дозволі первинного водокористувача ліміт використання води і відведення стічних вод абонентами та договір між ними.
I платником збору за спецводокористування є той СГ, який уклав договір з водоканалом1.
Таким чином, якщо орендодавцем укладено договір на постачання води, то він не є платником збору за спецводокористування у разі використання ним води для задоволення виключно власних (працівників) питних і санітарно-гігієнічних потреб (у туалетних, душових, ванних кімнатах і умивальниках та використання води для утримання приміщень у належному санітарно-гігієнічному стані). У разі використання орендодавцем води одночасно як для виробничих, так і для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб він є платником збору за спецводокористування за весь обсяг фактично використаної води.
У разі укладення договору на постачання води орендарями на себе орендодавець, який має свій договір з водоканалом і використовує воду виключно для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб своїх працівників, не буде платником збору за спецводокористування.
I якщо такий варіант можливий, то, на наш погляд, він відразу знімає всі проблеми в орендодавця.
Варіант, дозволений ДПС: орендодавець — неплатник збору за спецводокористування
Другий варіант — не платити. I тут головний аргумент — УПК №11802. Спершу нагадаємо, що УПК3 не є нормативним актом4 — це узагальнена позиція ДПС України в певний час з певних питань. Статус УПК визначено статтями 52 — 53 ПКУ. Згідно з п. 52.6 ПКУ ДПС України проводить періодичне узагальнення податкових консультацій, що стосуються значної кількості платників податків або значної суми податкових зобов'язань, і наказом затверджує узагальнюючі податкові консультації, які підлягають оприлюдненню. Про наслідки застосування УПК йдеться в п. 53.1 ПКУ: не може бути притягнено до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до узагальнюючої податкової консультації, зокрема на підставі того, що згодом таку узагальнюючу податкову консультацію було змінено або скасовано.
1 Не укласти договір з водоканалом вторинний водокористувач не може — п. 327.3 ПКУ передбачено норму, згідно з якою за відсутності у водокористувача дозволу на спеціальне водокористування зі встановленими в ньому лімітами використання води збір сплачуватиметься за весь обсяг використаної води як за понадлімітне використання, тобто в п'ятикратному розмірі.
2 Узагальнююча податкова консультація про застосування положень ПКУ в частині використання води юридичними особами, фізичними особами — підприємцями і платниками єдиного податку для задоволення виключно власних питних і санітарно-гігієнічних потреб, затверджена наказом ДПСУ від 21.12.2012 р. №1180.
3 Узагальнююча письмова податкова консультація — обнародування позиції контролюючого органу, що склалася за результатами узагальнення податкових консультацій, наданих платникам податків (пп. 14.1.173 ПКУ).
4 Щодо податкових консультацій органів ДПС Міністерство юстиції в листі від 22.02.2012 р. №79-0-2-12/8.2(1) (див. «ДК» №16/2012) зазначило, що листи міністерств, інших центральних органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, мають роз'яснювальний, інформаційний характер і не встановлюють нових правових норм.
Отже, згідно з УПК №1180, для того щоб водокористувач-орендодавець (у т. ч. і платник єдиного податку) не платив за воду, спожиту орендарем, він повинен одночасно дотримати певних умов, а саме:
— використовувати воду в своїй господарській діяльності виключно для задоволення власних питних і санітарно-гігієнічних потреб;
— мати договір з постачальником води;
— надавати в оренду власне приміщення орендареві, який, своєю чергою, використовує воду виключно для задоволення власних питних і санітарно-гігієнічних потреб.
У цьому разі і орендар, і орендодавець не є платниками збору за спецводокористування і не зобов'язані не тільки сплачувати цей збір, але й подавати про нього звітність до ДПС.
Якщо ж, дотримавшись всіх перелічених вище умов, орендар використовує воду в орендованому приміщенні як на власні питні та санітарно-гігієнічні потреби, так і на інші цілі, то платником збору є орендодавець за весь фактичний обсяг води (як за свій, так і за використаний орендарем). Знову ж таки, якщо в цій ситуації договір з водоканалом орендар укладає самостійно, то він буде платником збору за спецводокористування, а орендодавець — ні.
То треба чи не треба було подавати декларацію за три квартали, 2012 рік?
Підприємство використовує воду виключно для задоволення власних питних і санітарно-гігієнічних потреб. Що робити з деклараціями за III і IV квартали 2012 року?
В УПК №1180 ДПС дозволяє юридичним особам і фізособам-підприємцям, у тому числі і платникам єдиного податку, що використовують воду для задоволення виключно власних питних і санітарно-гігієнічних потреб, не подавати податкову звітність починаючи з III кварталу 2012 року. Причому без жодних умов щодо повідомлення відповідного органу податкової служби.
Проте УПК №1180 було затверджено тільки в грудні 2012. А до цього були роз'яснення «на місцях».
Перше положення з усних консультацій на місцях — незважаючи на звільнення від сплати збору, СГ, які звітували за воду у 2012 році, повинні були подати відповідну податкову декларацію до кінця 2012 року (за три квартали, рік) з показниками податкової декларації за півріччя 2012 року. Платники збору обчислювали суму збору наростаючим підсумком з початку року, складали податкові декларації за формою, затвердженою наказом ДПА України від 24.12.2010 р. №1009, і подавали органам ДПС за місцем податкової реєстрації. Ця форма звітності втратила чинність згідно з наказом Мінфіну від 21.12.2012 р. №1403.
Друге — оскільки податковим періодом є квартал, то починаючи з III кварталу 2012 року декларацію СГ можуть не подавати, але за умови подання заяви до ДПI за місцем реєстрації про відсутність об'єкта обчислення збору за спецводокористування (лист ДПСУ від 10.09.2012 р. №1608/0/61-12/15-2116).
Тому якщо підприємство подавало декларації за три квартали, 2012 рік наростаючим підсумком з урахуванням спожитої за цей період кількості води, то найправильніше було б подати уточнюючі декларації за три квартали, 2012 рік з показниками півріччя 2012 року. З 2013 року декларації за спецводокористування подавати не треба в разі використання води як орендодавцем, так і орендарем для задоволення власних питних і санітарно-гігієнічних потреб. Більше того, треба подати заяву ДПI з проханням повернути переплату зі збору на поточний рахунок. Згідно зі ст. 43 ПКУ помилково та/або надміру сплачені суми грошового зобов'язання підлягають поверненню на підставі заяви, поданої платником податків до органу ДПС за місцезнаходженням на податковому обліку. ДПI не пізніш ніж за 5 робочих днів до закінчення двадцятиденного строку з дня подання заяви готує висновок про повернення переплати і надсилає його для виконання відповідному органу Держказначейства України (лист ДПСУ від 09.11.2012 р. №5046/0/61-12/15-1215).
Висновки
Щоб уникнути дискусій з контролюючими органами, радимо чіткіше оформити договір оренди, де конкретно прописувати мету передання нерухомості в оренду. Передбачити умови водоспоживання і компенсацію орендарем комунальних послуг (у тому числі при оплаті за водокористування). У цьому разі вартість спожитих орендарем комунальних послуг можна обчислити за критеріями, викладеними в Примірному договорі про відшкодування витрат балансоутримувача на утримання орендованого нерухомого майна і надання комунальних послуг орендареві, затвердженому наказом Фонду державного майна України від 23.08.2000 р. №1774: за водопостачання і водовідведення — пропорційно чисельності працівників орендаря до загальної чисельності працівників, які працюють в орендованому приміщенні.
Марина ТАРАСОВА, «Дебет-Кредит»