Сучасний бухгалтер повинен знати чимало іноземних термінів, хоча вони й увійшли до нашого життя не так давно. Один із них — «маркетингові дослідження». Перш ніж вирішити, як саме відображати витрати на них в обліку замовника, слід з'ясувати, що це таке та якими документами оформлюється.
Що таке маркетингове дослідження
Згідно з Методрекомендаціями №181, маркетингові дослідження — це систематизований процес визначення, збирання, накопичування, оброблення та аналізу інформації щодо поточного стану та прогнозу ринку товарів і послуг, попиту та пропозиції, поведінки споживачів, ринкової кон'юнктури, динаміки цін з метою кращого просування товарів на ринок, збільшення їх збуту, продажів. Згідно ж із пп. 14.1.108 ПКУ, маркетингові послуги (маркетинг) — послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчення ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, зокрема: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).
1 Методичні рекомендації з комерціалізації розробок, створених у результаті науково-технічної діяльності, затверджені наказом Держкомітету України з питань науки, інновацій та інформатизації від 13.09.2010 р. №18.
Отже, у діапазоні маркетингових послуг треба розрізняти кілька напрямів. Послуги із просування продукції на ринку, розповсюдження інформації про неї — це рекламні послуги. Послуги з розміщення продукції у місцях продажу — це мерчандайзерські послуги. I лише послуги зі збирання й обробки інформації, яка допоможе продавати ваш товар чи послуги — щодо продавців на ринку, щодо ринкових цін та їх динаміки у часі, щодо поведінки потенційних покупців та споживачів — є послугами з дослідження ринку (маркетингового дослідження).
Якщо маркетингове дослідження — це послуга, яка надається сторонньою особою, то в межах надання таких послуг є дві сторони: замовник і виконавець. При цьому витрати на придбання таких послуг несе замовник, а виконавець, відповідно, отримує оплату за надання послуг і несе витрати на їх надання (на власні страх і ризик, оскільки вони не відшкодовуються замовником).
У пункті 2 р. III Методрекомендацій №18 зазначено, як саме проводяться маркетингові дослідження. Хоча ці Методрекомендації складено щодо трансферу технологій (тобто насамперед для оцінки потенціалу нових розробок) для вищих навчальних закладів та наукових установ державної форми власності, решта виконавців таких досліджень провадять їх в аналогічному обсязі залежно від предмету договору (див. таблицю 1).
Таблиця 1
Порядок проведення маркетингового дослідження за Методрекомендаціями №18
|
1.
|
Проводиться оцінка ринку збуту (впровадження) товару: — визначаються потенційні ринки збуту та їх ємність, надається характеристика учасників ринку, їх частки на ринку; — визначається ступінь монополізації ринку; — проводиться аналіз державного регулювання сфер ринку, пов'язаних із застосуванням розробки; — визначаються техніко-економічні параметри, необхідні для створення ринкового попиту на товар; — визначається динаміка потенційних ринків збуту; — визначається доступність потенційних ринків збуту; — визначається рівень прибутковості потенційних ринків збуту; — робиться прогноз частки ринку, яку можна зайняти; — оцінюється можливий розмір роялті за використання товару (авторських прав); — зазначається інерція споживчого ринку — ступінь чутливості до технологічних інновацій; — надається інформація про непрямих конкурентів (наприклад, розробки, які використовують інші підходи для задоволення тієї ж потреби); — надається інформація про прямих конкурентів (їх найменування, головні переваги та недоліки, порівняння якості і ціну розробок конкурентів з розробкою, наданою авторами для комерціалізації, зазначити основні переваги. Зазначити споживачів продукції та потреби, які необхідно задовольнити) |
|
2.
|
Проводиться оцінка конкурентоспроможності видів продукції, які можуть бути отримані з використанням розробки, щодо якої проводиться маркетингове дослідження: — типи продукції, які можуть бути отримані з використанням розробки, що пропонується (далі — продукція); — надається інформація про непрямих конкурентів (іншу продукцію, яка використовується для задоволення тієї ж потреби); — надається інформація про прямих конкурентів (назвати їх, визначити їх головні переваги та недоліки, порівняти якість і ціну їх продукції з тією, що буде вироблена за допомогою наданої авторами для комерціалізації розробки) |
|
3.
|
Проводиться оцінка ринку ресурсів, необхідних для впровадження товару: — оцінюється попит та пропозиція, еластичність попиту на ресурси; — проводиться оцінка ступеня монополізації ринку ресурсів; — визначається ємність ринку; — надається оцінка ступеня сегментування ринку; — розробляються стратегії та програми забезпечення стійкості впровадження розробки в частині надійності постачальників, наявності ліцензій, обмеженості ресурсів |
|
4.
|
Проводиться аналіз перешкод і ризиків, пов'язаних з комерціалізацією конкретної розробки: — визначається існування обмежень на експлуатацію технології (необхідність отримання ліцензій, дозволів, сертифікатів наглядових органів для виробництва та продажу продукції або послуг); — за допомогою SWOT-аналізу, GAP-аналізу, PEST-аналізу, матриці БКГ (BCG) або інших інструментів і методів стратегічного аналізу й планування виявляються сильні та слабкі сторони товару, а також фактори, які можуть вплинути на стратегію її просування на ринок |
|
5.
|
Проводиться факторний аналіз показників галузі, в якій буде реалізована розробка |
|
6.
|
Надається інформація про основних споживачів товару (продукції) та стратегії співпраці з ними |
|
7.
|
Надається опис способів виходу на ринок і приймання збуту, пов'язаних з інноваційною спрямованістю товару: — здійснюється оцінка витрат та заходів, необхідних для кожної форми (використання на власному підприємстві, передача прав власності (продажів) або передача прав на використання, спільне використання) та методу (використання розробки у власному виробництві, за ліцензійним договором, за договором франчайзингу, повна відмова від прав на розробку на користь контрагента, продаж або здача в оренду обладнання, угода «під ключ», створення спільних підприємств, венчурне підприємництво, інші форми кооперації розробників та партнерів) комерціалізації розробки; — здійснюється остаточний вибір за максимальним значенням співвідношення результат/витрати |
Документальне оформлення
Маркетингові дослідження, як і будь-які інші, оформлюються чималою кількістю розрахунків та регістрів зібраної інформації. Їх кількість та порядок (форма) надання замовникові встановлюються договором. Що саме слід вимагати за договором і вважати результатом проведеного дослідження, — вирішувати замовникові. Але при цьому зазвичай враховується рівень важливості й унікальності відомостей, які були метою отримання маркетингових послуг. Якщо предметом договору є звичайне дослідження ринку, наприклад, визначення діапазону ринкових цін на певний товар для встановлення його звичайної ціни з метою оподаткування (за ст. 39 ПКУ), то комерційної таємниці, на думку автора, тут немає. Хоча вирішувати, що є комерційною таємницею, повинен сам замовник послуг, а для поставленої мети достатньо інформації щодо існуючого діапазону цін. Якщо ж замовник планує запустити виробництво і продаж нового товару і проводить дослідження потенційного ринку такого товару, такий замовник зацікавлений отримати не лише результати дослідження, але й усю зібрану виконавцем інформацію. Адже якщо це новий товар, в якому замовник бачить великі перспективи і побоюється, що його конкуренти дізнаються про те, який саме товар буде вироблено, як саме планується його продавати і на які групи споживачів цей товар буде орієнтовано, то дізнатися про такий товар можна ґрунтуючись на тому, яку інформацію збирав замовник перед запуском виробництва. Кожна подробиця проведеного дослідження може в такому випадку становити комерційну таємницю. А отже, кількість документів, які передаватимуться виконавцем замовникові, відповідно зросте, а також зросте рівень їх конфіденційності.
Однак бухгалтерів і контролюючі органи цікавитимуть лише первинні бухгалтерські документи, що свідчать про факт надання послуг. Таким документом може бути акт приймання-передачі наданих послуг. Типової форми такого акта немає, але він має відповідати вимогам, встановленим для первинних документів статтею 9 Закону №9961. Особливу увагу слід приділити змісту господарської операції, яка засвідчується таким актом. Його має бути складено так, щоб було зрозуміло, яке саме дослідження та з якою метою проводилося виконавцем. Підтвердженням факту надання послуг буде також результат — звіт про проведене дослідження, наданий виконавцем у формі, встановленій договором.
1 Закон України від 16.07.99 р. №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Зауважимо, що згідно з пп. 17.1.9 ПКУ платник податків має право на нерозголошення контролюючим органом (посадовими особами) таких відомостей, що становлять конфіденційну інформацію (комерційну таємницю) та стали відомі під час виконання посадовими особами службових обов'язків, крім випадків, коли це прямо передбачено законами. Отже, якщо під час податкової перевірки фахівці ДПС отримають доступ до документів про маркетингові дослідження, зміст яких становить комерційну таємницю або є конфіденційною інформацією, платник податку має право вимагати від таких фахівців її нерозголошення. Як саме вимагати, залежить від самого платника податків, адже ПКУ не встановлює таку процедуру. Автор радить у цьому випадку:
— затвердити перелік документів та відомостей, які становлять комерційну таємницю (є конфіденційними);
— оформлювати передання таких документів та відомостей (або їх копій) на ознайомлення посадовим особам контролюючого органу актами приймання-передачі (довільної форми);
— попередити посадових осіб контролюючого органу про те, що документи та відомості, які їм надаються, становлять комерційну таємницю (є конфіденційною інформацією), за розголошення якої вони нестимуть відповідальність відповідно до законодавства.
Решта документів, якими оформлюються маркетингові дослідження, не мають якихось особливостей. Це документи про оплату наданих послуг (платіжні доручення, виписка банку, видаткові касові ордери у замовника і прибуткові касові ордери у виконавця тощо), податкові накладні, рахунки за потреби.
Бухгалтерський та податковий облік
Згідно з п. 19 П(С)БО 161, витрати на дослідження ринку (маркетингові дослідження) належать до збутових витрат замовника. I, згідно з Iнструкцією №2912, відображаються за дебетом рахунка 93 «Витрати на збут». Так само до витрат на збут відносяться такі витрати у податковому обліку (пп. «г» пп. 138.10.3 ПКУ). Навіть якщо маркетингове дослідження проводилося перед просуванням на ринку нового товару і між цими двома операціями є очевидний зв'язок, до собівартості такого товару маркетингові дослідження не включаються — це витрати, пов'язані з реалізацією товару.
1 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Мінфіну України від 31.12.99 р. №318.
2 Iнструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну України від 30.11.99 р. №291.
Але для того щоб віднести витрати на маркетингове дослідження до податкових витрат, слід пересвідчитися, чи є зв'язок між проведеним маркетинговим дослідженням і господарською діяльністю замовника. Про це нагадує лист ДПСУ від 08.09.2011 р. №16504/6/15-1415.
Умова віднесення витрат на маркетинг до податкових
<...>
Згідно з п. 138.2 Кодексу, витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Абзацом «г» підпункту 138.10.3 Кодексу встановлено, що до складу інших витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, включаються витрати на збут, зокрема витрати, пов'язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів.
Виходячи з викладеного вище, витрати на оплату маркетингових та рекламних послуг включаються до складу витрат підприємства за умови дотримання вимог п. 138.2 Кодексу.
Таким чином, до витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються витрати на оплату маркетингових та рекламних послуг... зокрема, послуг з визначення обсягів продажів продукції; визначення залишків продукції; визначення відносної динаміки продажів продукції; визначення середньоденних продажів продукції.
Лист ДПСУ від 08.09.2011 р. №16504/6/15-1415 (витяг)
Згідно з п. 138.5 ПКУ, інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені, згідно з правилами ведення бухобліку. Отже, податкові витрати на проведення маркетингового дослідження буде відображено в обох обліках в одному й тому ж звітному податковому періоді.
Але звертаємо увагу на обмеження, встановлене для таких витрат у податковому обліку при придбанні маркетингових послуг у нерезидентів. Відповідно до пп. 139.1.13 ПКУ, витрати на такі послуги враховуються при визначенні податкових зобов'язань у сумі, що не перевищує 4% доходу (виручки) від реалізації продукції за вирахуванням ПДВ та акцизного податку за рік, що передує звітному. А витрати з оплати маркетингових та рекламних послуг, здійснені на користь нерезидента, що має офшорний статус (див. п. 161.3 ПКУ), відповідно до пп. 139.1.13 ПКУ не враховуються взагалі при визначенні ПЗ з податку на прибуток підприємств.
Приклад Підприємство вирішило продавати сировину для виробництва за кордоном. Перед цим воно звернулося до юрособи-нерезидента з метою отримання послуг з маркетингового дослідження для з'ясування діапазону ринкових цін на цю сировину. Вартість послуг — 12000 євро, курс НБУ на дату передоплати послуг — 10,6 грн/євро, курс НБУ на дату підписання акта приймання-передачі наданих послуг — 10,4 грн/євро. Сума доходу від реалізації підприємством продукції, відображеного в декларації з податку на прибуток за минулий рік, — 2500000,00 грн. Бухгалтерський та податковий облік понесених витрат відображено в таблиці 2.
Таблиця 2
Бухгалтерський та податковий облік витрат на маркетингове дослідження
|
№ з/п
|
Найменування операції
|
Бухгалтерський облік
|
Сума
|
Податковий облік
|
||
|
Д-т
|
К-т
|
Доходи
|
Витрати
|
|||
|
1.
|
Сплачено нерезидентові за послуги з маркетингового дослідження 12000 євро х 10,6 = 127200,00 |
371
|
312
|
127200,00
12000 євро
|
—
|
—
|
|
2.
|
Оформлено акт приймання-передачі наданих послуг |
632
|
371
|
127200,00
12000 євро
|
—
|
—
|
|
3.
|
Списано витрати на маркетингове дослідження до витрат на збут |
93
|
632
|
127200,00
|
—
|
100000,00*
|
| * До витрат на збут в податковому обліку згідно із пп. 139.1.13 ПКУ відноситься тільки сума в межах 4% доходу минулого року: 2500000,00 х 4% = 100000,00 грн. | ||||||
Ганна БИКОВА, «Дебет-Кредит»