Зміна групи платника єдиного податку — як фізичної, так і юридичної особи — може бути як обов'язковою, так і добровільною за бажанням самого платника. Обов'язковий перехід до вищої групи обумовлений перевищенням «єдиноподатником» установленого для нього обсягу доходу. Водночас перехід за власним бажанням на сплату ЄП в іншій групі дозволяє оптимізувати господарську діяльність (кількість найманих працівників, обсяг доходу тощо), а отже — рівень та відсоток оподаткування.
Обов'язковий перехід
Обов'язковий перехід з однієї групи до іншої обумовлений перевищенням «єдиноподатником» визначеного обсягу доходу для відповідної групи, яку застосовує платник ЄП на даний час. Зрозуміло, що перехід у такому разі відбувається з нижчої групи у вищу. Порядок обов'язкового переходу встановлено п. 293.8 ПКУ, згідно з яким платники єдиного податку першої, другої або третьої груп при перевищенні у звітному (податковому) кварталі визначеного обсягу доходу для відповідної групи з наступного кварталу переходять на застосування ставки єдиного податку, визначеної для групи з більшим обсягом доходу та відповідно більшим рівнем оподаткування. Такого права переходу до іншої групи позбавлені платники ЄП п'ятої групи. У разі перевищення обсягу доходу, встановленого для п'ятої групи, вони зобов'язані перейти на загальну систему оподаткування, відповідно до пп. 3 пп. 298.2.3 ПКУ, з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення.
Юридичні особи — платники ЄП четвертої групи в наступному податковому (звітному) кварталі мають право перейти до шостої групи або відмовитися від застосування спрощеної системи оподаткування. Водночас юридичні особи — платники ЄП шостої групи у разі перевищення максимально дозволеного обсягу в 20 млн гривень зобов'язані перейти на загальну систему оподаткування (пп. 3 пп. 298.2.3 ПКУ).
Такий перехід здійснюється не автоматично, а згідно з поданою «єдиноподатником» заявою1. Заява платниками першої — третьої груп (фізособами) подається не пізніше 20 числа місяця, наступного за календарним кварталом, у якому відбулося перевищення обсягу доходу. При цьому в заяві платник ЄП заповнює рядок 5.2, де зазначає, з якої групи єдиного податку до якої він переходить. Зауважимо, що платники ЄП у разі перевищення дозволеного обсягу доходу мають подати заяву не пізніше 20 числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено перевищення обсягу доходу. Водночас декларацію за звітний квартал такі платники мають подати у строки, встановлені для квартального податкового (звітного) періоду. Це, зокрема, стосується і платників ЄП першої та другої груп, які, відповідно до пп. 296.5.1 ПКУ, у разі перевищення протягом року дозволеного для них обсягу доходу мають подати декларацію протягом 40 календарних днів після завершення квартального періоду. Отже, платники ЄП, аби встигнути подати заяву, повинні вчасно виявити перевищення визначеного обсягу доходу. Щоправда, ПКУ прямо не передбачено відповідальності за несвоєчасне подання заяви, але неприємні наслідки все-таки будуть. Так, згідно з пп. 1 пп. 298.2.3 ПКУ, якщо у разі зазначеного порушення платник ЄП не перейде до іншої групи, він зобов'язаний перейти на загальну систему оподаткування.
1 Форму заяви про застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності затверджено наказом Мінфіну від 20.12.2011 р. №1675.
Що стосується платників ЄП четвертої групи (юрособи), які перевищили встановлений обсяг доходу та мали би право перейти до шостої групи, то строки подання заяви для них прямо ПКУ не визначені. Щоправда, в ЄБПЗ (підкатегорія 240.01) податківці зазначають, що такі платники також мають подати заяву протягом 20 днів, наступних за календарним кварталом, у якому був перевищений дозволений обсяг доходу. I хоча прямо ПКУ це не визначено, можна передбачити: якщо юрособа четвертої групи невчасно подасть заяву, податківці можуть відмовити їй в переході до шостої групи.
Думка ДПС
Який термін подання заяви на застосування ставки ЄП, визначеної для платників ЄП шостої групи, ЮО — платником ЄП четвертої групи, яка перевищила обсяг доходу?
Відповідь:
Відповідно до пп. 3 п. 293.8 ст. 293 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI, зі змінами та доповненнями (далі — ПКУ), платники четвертої групи в наступному податковому (звітному) кварталі мають право за поданою ними заявою перейти на застосування ставки єдиного податку, визначеної для платників податку шостої групи, або відмовитися від застосування спрощеної системи оподаткування у порядку, встановленому гл. 1 «Спрощена система оподаткування, обліку та звітності» р. XIV ПКУ.
Нормами п. 293.8 ст. 293 ПКУ передбачено, що платники єдиного податку першої, другої та третьої груп, які перевищили у податковому (звітному) періоді обсяг доходу, визначений для таких платників у п. 291.4 ст. 291 ПКУ, мають право перейти на сплату єдиного податку, встановленого для інших груп платників податків, шляхом подання заяви не пізніше 20 числа місяця, наступного за календарним кварталом, у якому допущено перевищення обсягу доходу.
Для платників єдиного податку четвертої групи, які перевищили обсяг доходу, ПКУ не визначено термін подання заяви на застосування ставки єдиного податку, визначеної для платників єдиного податку шостої групи.
Отже, юридичною особою — платником єдиного податку четвертої групи, яка перевищила дохід, заява на застосування ставки єдиного податку, визначеної для платників єдиного податку шостої групи, подається не пізніше 20 числа місяця, наступного за календарним кварталом, у якому допущено перевищення обсягу доходу.
Отже, платник єдиного податку має право вибору: або перейти до будь-якої «вищої» групи за умови, що на момент переходу фактичний обсяг отриманого ним доходу є меншим за обсяг для обраної ним групи, або перейти на загальну систему оподаткування.
Приміром, ФОП 1 групи, який отримав за поточний рік дохід 1 млн 100 тис. гривень, повинен перейти до третьої групи ЄП або може перейти відразу до п'ятої групи. А от перейти до другої групи не зможе, оскільки обсяг фактично отриманого доходу не відповідає вимогам перебування у такій групі.
Усі платники ЄП (фізособи та юрособи), які перевищили дозволений обсяг доходу, із сум перевищення мають сплатити податок за підвищеними ставками. Так, фізособи-«єдиноподатники» (1-ша, 2-га, 3-тя та 5-та групи) сплачують податок за ставкою 15% з суми перевищення (п. 293.4 ПКУ).
Що стосується юридичних осіб (4 та 6 групи), то такі платники ЄП оподатковують обсяг перевищення дозволеного доходу у подвійному розмірі ставки єдиного податку, встановленої для таких груп. Тобто це 6% або 10% за умови сплати ПДВ та 10% або 14%, якщо «єдинник» не є платником ПДВ. Єдиний податок, нарахований з сум перевищення, відображається окремо у відповідних рядках податкової декларації платника ЄП-фізособи та юридичної особи1. Зазначені суми податку підлягають сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем граничного терміну подання декларації за звітний (податковий) квартал, відповідно до п. 295.7 ПКУ.
1 Форми декларацій затверджено наказом Мінфіну від 21.12.2011 р. №1688.
Ті платники ЄП, які не хочуть переходити до іншої групи, а також ті, які перевищили максимальний обсяг доходу, який дозволяє перебувати на спрощеній системі оподаткування (20 млн грн), зобов'язані перейти на загальну систему оподаткування з 1 числа місяця, наступного за податковим кварталом, в якому відбулося перевищення обсягу доходу. Заяву про відмову від спрощеної системи оподаткування платник ЄП має подати не пізніше ніж за 10 календарних днів до початку нового календарного кварталу (року) (пп. 298.2.1 ПКУ).
Незрозумілою залишається ситуація, коли перевищення обсягу доходу відбулося пізніше, ніж граничний термін подання заяви про відмову. Адже такий платник фізично ще не міг знати про факт перевищення та подати заяву за 10 днів до початку кварталу. На думку автора, все одно такого платника буде переведено на загальну систему з 1 числа місяця, наступного за кварталом, в якому був перевищений обсяг доходу, адже цього прямо вимагає пп. 298.2.3 ПКУ. Водночас, відповідно до п. 299.15 ПКУ, у разі перевищення протягом податкового кварталу (календарного року) обсягу доходу, який дає право на застосування спрощеної системи оподаткування, в останній день податкового (звітного) періоду, в якому відбулося таке перевищення, свідоцтво платника єдиного податку анулюється за рішенням органів ДПС. Хоча незрозуміло, як податківці дізнаються про факт перевищення, якщо «єдиноподатник» не задекларує перевищення або забуде подати заяву? Очевидно, тільки за фактом перевірки органами ДПС. А отже, й анулювати свідоцтво платника єдиного податку можна буде за результатами та на підставі акта перевірки, хоча норма ПКУ й вимагає анулювання саме останнім днем періоду, в якому відбулося таке перевищення. Проте на практиці виключити такого платника з реєстру платників ЄП «заднім числом» фактично неможливо.
Приклад 1 ФОП на єдиному податку 3-ї групи, неплатник ПДВ, за 6 місяців отримав дохід 3220 тис. грн. 18 липня було подано заяву про перехід до 5-тої групи ЄП з III кварталу. За підсумками 6 місяців ФОП подав декларацію, в якій було задекларовано 3220 тис. грн, з яких 3 млн грн буде оподатковано за ставкою 5% (сума податку становитиме 150 тис. грн), решту — суму перевищення 220 тис. грн — за ставкою 15% (податок становитиме 33 тис. грн). За підсумками III та IV кварталів, перебуваючи вже у 5-й групі (ставка 7%), ФОП отримав дохід 4110 тис. грн. Загальний дохід, отриманий за календарний рік, дозволяє ФОП залишатися у 5-й групі і не переходити з 1 січня на загальну систему оподаткування.
Добровільний перехід
До набрання чинності з 1 липня 2012 року Законом №48341 фактично не було законодавчих можливостей для добровільного переходу платником ЄП з однієї групи до іншої групи (як з нижчої до вищої, так і навпаки). При цьому зміна групи не дозволялась навіть наприкінці календарного року. Податківці це аргументували тим, що свідоцтво платника ЄП є безстроковим. Тож, обравши якусь конкретну групу, «єдинник» має залишатися з нею «довічно» (звісно, якщо не перевищить дозволений обсяг доходу) або ж взагалі відмовитися від спрощеної системи оподаткування.
1 Закон України від 24.05.2012 р. № 4834-VI «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм».
З набранням чинності пп. 298.1.5 ПКУ ситуація з добровільним переходом з однієї групи в іншу кардинально змінилася. Фактично з'явилася можливість переходити з вищої групи до нижчої або навіть через групу. При цьому немає обмеження щодо кількості переходів протягом року. Їх може бути навіть чотири, якщо подати заяву за 15 календарних днів до початку наступного кварталу та відповідати вимогам щодо обраної групи. Це стосується як фізичних, так і юридичних осіб — платників ЄП.
Що каже ПКУ
За умови дотримання платником єдиного податку вимог, установлених цим Кодексом для обраної ним групи, такий платник може самостійно перейти на сплату єдиного податку, встановленого для інших груп платників єдиного податку, шляхом подання заяви до органу державної податкової служби не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку наступного кварталу. При цьому у платника єдиного податку третьої та п'ятої групи, який є платником податку на додану вартість, анулюється свідоцтво платника податку на додану вартість у порядку, встановленому цим Кодексом.
Підпункт 298.1.5 ПКУ
Як відомо, змінювати систему оподаткування дозволено лише один раз на рік. Це правило врегульовано пп. 298.1.4 ПКУ. Водночас зміна групи/ставки ЄП протягом календарного року (при виконанні встановлених для групи умов) може здійснюватись якнайбільше чотири рази. При цьому платник ЄП добровільно може змінити не тільки саму групу, а й ставку залежно від того, має він статус платника ПДВ чи ні.
Незрозумілою залишається ситуація з платниками ЄП на третій та п'ятій групах, які є платниками ПДВ. Згідно з вищезгаданим пп. 298.1.5 ПКУ, якщо вони хочуть перейти до іншої групи, їхнє свідоцтво платника ПДВ анулюється. Тож тут має місце певна колізія між розділом XIV та розділом V ПКУ. Згідно з пп. «в» п. 184.1 ПКУ, анулювання реєстрації платника ПДВ відбувається у разі, якщо він реєструється платником єдиного податку, умова сплати якого не передбачає сплати податку на додану вартість. Зрозуміло, якщо ФОП 3-ї групи переходить, наприклад, до другої, ця вимога анулювання є логічною. Але якщо той самий платник 3-ї групи переходить до 5-ї (або навпаки — з 5-ї до 3-ї), яка передбачає сплату ПДВ, він також має втратити статус платника ПДВ, адже жодних винятків ця норма не містить. Маємо надію, що законотворці виправлять цю закодавчу невідповідність. Проте наразі зазначеним платникам 3-ї та 5-ї груп треба бути пильними, аби при взаємному переході між цими двома групами вони не втратили статус платника ПДВ.
Отже, платник ЄП добровільно може перейти до будь-якої групи за умови:
— своєчасного подання заяви на зміну групи (за 15 календарних днів до початку наступного кварталу);
— виконання вимог щодо відповідної групи (ці вимоги визначені п. 291.4 ПКУ);
— обсяг отриманого платником доходу повинен відповідати вимогам для тієї групи, до якої «єдинник» хоче перейти. Тобто такий платник може перейти до вищої групи з доходом більшим, ніж фактично отримано за поточний рік, але не може перейти до нижчої, якщо дозволений обсяг для такої групи ним на сьогодні вже подолано.
Що ж до інших «недохідних» вимог, які різняться залежно від груп (кількість найманих працівників, певні види діяльності, які можна здійснювати у конкретній групі), то це стосується, скоріш, платників ЄП, які планують перейти з вищої групи до нижчої. Так, на відміну від обсягу отриманого доходу, який вже не можна змінити, кількість працівників можна скоротити, якщо є така необхідність, а від виду діяльності, який не дозволений на новообраній групі, відмовитися.
Якщо розглядати можливості зміни групи в бік зменшення з наступного року, то слід зазначити таке. Відповідно до п. 292.16 ПКУ «право на застосування спрощеної системи оподаткування в наступному календарному році мають платники єдиного податку за умови неперевищення протягом календарного року обсягу доходу, встановленого для відповідної групи платників єдиного податку. При цьому, якщо протягом календарного року платники першої — третьої груп використали право на застосування іншої ставки єдиного податку у зв'язку з перевищенням обсягу доходу, встановленого для відповідної групи, право на застосування спрощеної системи оподаткування в наступному календарному році такі платники мають за умови неперевищення ними протягом календарного року обсягу доходу, встановленого пп. 5 п. 291.4 ПКУ» (тобто максимально дозволеного обсягу для 5-ї групи — 20 млн грн).
Таким чином, якщо «єдиноподатник» вклався у визначений обсяг доходу для своєї групи, а також якщо він переходив до вищої групи в обов'язковому порядку, але не перевищив обсяг 20 млн грн, він має право в наступному році залишатися на спрощеній системі оподаткування. Iнших вимог щодо перебування такого платника у якійсь конкретній групі ПКУ прямо не передбачено. Тобто дохід минулого року не є визначальним, якщо платник вже перебуває на спрощеній системі оподаткування. Отже, якщо до 16 грудня «єдиноподатник» подасть заяву, він, на думку автора, має право перейти з 1 січня й до нижчої групи, якщо інші критерії, крім доходу (наприклад, кількість працівників тощо), ним будуть виконані. А вже наступного року, враховуючи обсяг доходу, який буде отримано з початку нового року, оцінюючи свою діяльність та перспективи, вирішувати, на якій групі ЄП перебувати. I якщо обсяг доходу вимагатиме, то обов'язково переходити до вищої групи.
Приклад 2 Фізособа-підприємець 5-ї групи (ставка ЄП 5%) за 5 місяців поточного року отримала дохід 1650 тис. грн. Платник оцінив свої перспективи та прийняв рішення про зміну групи ЄП. 13 червня ним було подано заяву про перехід до третьої групи з 1 липня. За весь рік ним було отримано дохід 2 млн 780 тис. грн. Тож наприкінці року ФОП прийняв рішення залишитися у третій групі і наступного року.
Михайло СТЕПАНОВ, «Дебет-Кредит»