У сучасному глобалізованому світі економічна ізоляція, автаркія майже неможливі. Вільний обмін товарами та послугами є однією із запорук економічного розвитку. I платники єдиного податку не мають залишатися осторонь.
Чи можуть платники ЄП здійснювати ЗЕД-операції?
Відповідно до ст. 1 Закону про ЗЕД, зовнішньоекономічна діяльність — діяльність суб'єктів господарської діяльності України та іноземних суб'єктів господарської діяльності, побудована на взаємовідносинах між ними, що має місце як на території України, так і за її межами.
Суб'єктами зовнішньоекономічної діяльності в Україні, зокрема, є (ст. 3 Закону про ЗЕД):
— фізичні особи — громадяни України, іноземні громадяни та особи без громадянства, які мають цивільну правоздатність і дієздатність згідно із законами України і постійно проживають на території України;
— юридичні особи, зареєстровані в Україні як такі що мають постійне місцезнаходження на території України (підприємства, організації та об'єднання всіх видів, включаючи акціонерні та інші види господарських товариств, асоціації, спілки, концерни, консорціуми, торговельні доми, посередницькі та консультаційні фірми, кооперативи, кредитно-фінансові установи, міжнародні об'єднання, організації та інші), у т. ч. юридичні особи, майно та/або капітал яких є повністю у власності іноземних суб'єктів господарської діяльності.
А згідно зі ст. 5 Закону про ЗЕД, всі суб'єкти ЗЕД мають рівне право здійснювати будь-які її види діяльності, прямо не заборонені законами України, незалежно від форм власності та інших ознак.
Фізособи мають право здійснювати ЗЕД з моменту набуття ними цивільної дієздатності згідно із законами України. Фізособи, які мають постійне місце проживання на території України, мають право здійснювати ЗЕД, якщо вони зареєстровані як підприємці. Юрособи мають право здійснювати ЗЕД відповідно до їхніх статутних документів з моменту набуття ними статусу юридичної особи.
А оскільки прямої заборони провадити ЗЕД платникам ЄП не встановлено, а всі фізособи — платники ЄП мають статус підприємців (пункти 291.3 та 291.4 ПКУ), то усі платники ЄП, фізособи та юрособи, мають право здійснювати ЗЕД.
Але нагадуємо, що, згідно з пп. 3 пп. 291.5.1 ПКУ, не можуть бути платниками ЄП суб'єкти господарювання (юридичні особи та фізичні особи — підприємці), які здійснюють виробництво, експорт, імпорт, продаж підакцизних товарів (крім роздрібного продажу паливно-мастильних матеріалів в ємностях до 20 л та діяльності фізосіб, пов'язаної з роздрібним продажем пива та столових вин). А отже, платникам ЄП заборонено проводити ЗЕД-операції з підакцизними товарами. Нагадаємо, підакцизними товарами є ті активи, на які у ПКУ встановлено акцизний податок. Перелік таких товарів визначено п. 215.1 ПКУ.
Крім того, варто врахувати, що операції з експорту товарів (робіт, послуг) не мають права здійснювати підприємці — платники ЄП 1-ї групи. Вони можуть провадити діяльність тільки з роздрібного продажу товарів із торговельних місць на ринках та/або провадити госпдіяльність з надання побутових послуг населенню (пп. 1 п. 291.4 ПКУ).
Доходи за ЗЕД-операціями
Згідно з п. 292.1 ПКУ, доходом платника єдиного податку (фізособи та юрособи) є дохід:
— отриманий протягом податкового (звітного) періоду у грошовій формі (готівковій та/або безготівковій);
— у матеріальній або нематеріальній формі (відповідно до п. 292.3 ПКУ).
Зауважимо, що незалежно від того, чи є отримані інвалютні кошти авансом, чи післяоплатою за відвантажений товар (надані послуги), дохід визнається платником ЄП за датою отримання коштів (згідно п. 292.6 ПКУ).
У пункті 292.5 ПКУ зазначено, що дохід, виражений в інвалюті, перераховується у гривні за офіційним курсом НБУ на дату отримання такого доходу. Датою отримання такого доходу «єдинника» (як фізособи, так і юрособи) у вигляді коштів в іноземній валюті, зокрема отриманих як аванс або плата за товар (послуги), є дата надходження коштів у готівковій або безготівковій формі, як правило, на поточний інвалютний рахунок у банку (п. 292.6 ПКУ).
При цьому варто пам'ятати про обов'язковий продаж 50% інвалютної виручки. Цей обов'язок поширюється на платників ЄП так само, як і на інших суб'єктів ЗЕД.
Так, згідно зі ст. 387 ГКУ, суб'єкти ЗЕД після сплати передбачених законом податків та зборів (обов'язкових платежів) самостійно розпоряджаються валютною виручкою від проведених ними операцій, крім випадків запровадження НБУ вимоги щодо обов'язкового продажу частини надходжень в іноземній валюті. У пункті 4 Постанови №475 (набра-ла чинності 19.11.2012 р.) встановлено вимогу щодо обов'язкового продажу на міжбанківському валютному ринку України (далі — МВР України) надходжень інвалютної виручки резидентів від продажу товарів за ЗЕД-договорами у певному розмірі. Під товарами у Постанові №475 слід розуміти визначення зі ст. 1 Закону про ЗЕД, де, зокрема, зазначено, що товар — будь-яка продукція, послуги, роботи, права інтелектуальної власності та інші немайнові права, призначені для продажу (оплатної передачі).
Розмір інвалютної виручки, яка підлягає обов'язковому продажу на МВР України, встановлено Постановою №479 — 50%. Решта 50% залишаються в розпорядженні резидентів і використовуються ними на власний розсуд у межах чинного законодавства. Зауважимо, що під обов'язковий продаж підпадають надходження в іноземній валюті 1-ї групи Класифікатора іноземних валют та банківських металів1 та у російських рублях.
1 Затверджено постановою Правління НБУ від 04.02.98 р. №34.
Обов'язок продати надходження резидента в інвалюті від ЗЕД-операції покладається на уповноважений банк. Для цього такі кошти в інвалюті попередньо зараховуються на розподільчий рахунок. З цього рахунка, який не є рахунком резидента, а лише аналітичним рахунком в обліку банку, продається 50% валютної виручки без доручення клієнта-резидента не пізніше ніж на наступний робочий день після дня зарахування таких надходжень на розподільчий рахунок (пункти 6 та 7 Постанови №475). Отриману від обов'язкової реалізації інвалюти виручку зараховують на поточний рахунок резидента.
На підставі викладеного виникає закономірне запитання: як відображати дохід від ЗЕД-операції за умови обов'язкового продажу інвалютної виручки?
Як ми зазначали вище, дохід, отриманий в інвалюті, перераховується у гривні за офіційним курсом НБУ на дату отримання такого доходу. А датою отримання доходу «єдинника» (як фізособи, так і юрособи) у загальному випадку є дата надходження коштів у грошовій (готівковій або безготівковій) формі (п. 292.6 ПКУ). Тож датою виникнення доходу буде дата зарахування коштів на поточний рахунок у банку.
Але платник ЄП на поточний інвалютний рахунок отримає лише 50% в інвалюті, а решту — у гривнях, отриманих від продажу 50% інвалюти, на рахунок у нацвалюті. До моменту зарахування гривневого еквівалента 50% валютної виручки кошти в інвалюті (а саме 50% проданої інвалюти) ще не було отримано платником ЄП. Адже банк реалізує інвалюту з розподільчого рахунка, який не контролюється суб'єктом ЗЕД — платником ЄП.
Отже, виходить, що дохід складатиметься з двох частин:
1) суми, отриманої на поточний рахунок у нацвалюті від реалізації 50% інвалютної виручки на МВР України1;
2) суми інвалюти, зарахованої на поточний інвалютний рахунок, відображеної за курсом НБУ на дату зарахування на такий рахунок.
Чи буде дохід від курсових різниць?
Випадки з курсовими різницями у більшій мірі стосуються лише платників ЄП — юросіб. Адже фізособи на ЄП взагалі ведуть лише податковий (а не бухгалтерський) облік доходів від підприємницької діяльності (і заповнюють при цьому відповідну Книгу2) як платники ЄП (ст. 296 ПКУ).
1 Хоча по суті таке надходження буде сумою двох доходів — виручки від реалізації товарів/послуг та додатного значення (порівнюють курс НБУ на дату отримання коштів від нерезидента та курс на МВР України на дату реалізації валюти) від реалізації інвалюти на МВБ України, — та на практиці більшість платників ЄП відображають у податковому обліку та звітності надходження від обов'язкового продажу 50% валютної виручки саме як дохід від продажу товарів/послуг.
2 Платники ЄП 1-ї та 2-ї груп та платники 3-ї та 5-ї груп, які не є платниками ПДВ, ведуть Книгу обліку доходів, форму якої затверджено наказом Мінфіну України від 15.12.2011 р. №1637. Платники ЄП 3-ї та 5-ї груп, які є платниками ПДВ, ведуть Книгу обліку доходів і витрат, форму якої затверджено наказом Мінфіну України від 15.12.2011 р. №1637.
Iнколи податківці вимагають відображати у податковому обліку «єдиноподатників» (як юросіб, так і фізосіб) додатні курсові різниці. Чи відповідає чинному законодавству така вимога?
Згідно з п. 4 П(С)БО 21, курсова різниця — різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах (маються на увазі різні курси НБУ щодо однієї і тієї ж валюти на різні дати). Відповідно до п. 8 П(С)БО 21, визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату здійснення господарської операції та на дату балансу. Монетарні статті — це статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов'язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів (п. 4 П(С)БО 21).
Отже, курсові різниці за правилами бухобліку виникатимуть лише у випадку, якщо платник ЄП винен кошти в іноземній валюті за товари (роботи, послуги), йому винні гроші в іноземній валюті за товари (роботи, послуги), або ж він має на рахунках у банку кошти в іноземній валюті.
Але зазначимо, що у главі 1 р. XIV ПКУ жодного слова не сказано про відображення курсових різниць за інвалютою.
Адже дохід, виражений в інвалюті, перераховується у гривні за офіційним курсом НБУ на дату отримання такого доходу (п. 292.5 ПКУ). Результат такого перерахунку і буде доходом платника ЄП.
Але навіть якщо платник ЄП — обережний платник податків і міркує не за нормами, а виходячи з сенсу розділу XIV ПКУ, непокоячись за заниження оподатковуваного доходу, підстав для окремого обліку курсових різниць, на думку автора, немає. У разі якщо платник ЄП винен кошти в інвалюті, було б несправедливо відображати лише від'ємні курсові різниці (які зменшують суму заборгованості перед постачальником), — адже додатні курсові різниці (які збільшують суму заборгованості перед постачальником) у податковому обліку не відображаються, бо у платника ЄП немає права на будь-які податкові витрати. Якщо ж платнику ЄП винні інвалютні кошти за поставлені товари/послуги, то його дохід визначиться за курсом НБУ на дату зарахування інвалюти на рахунок. Це прямо встановлено п. 292.5 ПКУ, тож підстав для окремого обліку курсових різниць за такою валютою немає.
Залишається питання курсових різниць, які виникають на дату балансу, щодо інвалюти, яка зберігається на рахунках (можливо, й у касі) платника ЄП. У бухобліку юрособи на ЄП за курсовими різницями відображають або доходи, або витрати — залежно від того, як коливався курс НБУ. З витратами за курсовими різницями все зрозуміло — їм не місце у податковому обліку за ЄП. А от як бути з бухгалтерським доходом від курсових різниць? Чи слід його показувати у доході, який оподатковують ЄП? Автор переконаний, що ні. Як зазначено вище, до доходу потрапляють саме зараховані на рахунок кошти (отримані готівкою, як виручка). А при нарахуванні доходу за правилами бухобліку від курсових різниць жодних надходжень коштів немає. Крім того, додатні курсові різниці за залишками інвалюти на рахунках, визначені за правилами бухобліку, не належать до негрошових доходів, перелічених у п. 292.3 ПКУ. Тож немає і підстав визнавати дохід від курсових різниць.
Але податківці вважають, що у такому випадку все ж таки слід визнавати дохід. Зокрема, таку думку вони висловили у підкатегорії 240.04 ЄБПЗ. Щоправда, у згаданій консультації податківці не наводять конкретних норм з ПКУ, які б підтверджували їхню позицію. Та це, найімовірніше, не утримає контролерів на місцях від вимоги нараховувати дохід за ЄП від курсових різниць за залишком на рахунках. Тож будьте готовими до фіскальних рішень податківців. Боротися з такими рішеннями можна або через адміністративне оскарження, або ж у судовому порядку (ст. 56 ПКУ).
Думка податківців
... перерахунок іноземної валюти, яка на дату закінчення звітного періоду обліковується на поточному рахунку юридичної особи — платника єдиного податку, здійснюється на дату звітного балансу на весь залишок іноземної валюти відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку. Курсові різниці від такого перерахунку відображаються у складі доходів або витрат платника податку.
Доходом платника єдиного податку для юридичної особи є сума позитивної курсової різниці від перерахунку залишків іноземної валюти. У разі утворення від'ємної курсової різниці від перерахунку залишків іноземної валюти її величина не зменшує базу оподаткування єдиним податком.
Підкатегорія 240.04 ЄБПЗ
Самостійний продаж інвалюти платником ЄП
У главі 1 р. XIV ПКУ не зазначено, як платникам ЄП відображати продаж інвалюти у податковому обліку. На думку автора, отримані на поточний інвалютний рахунок кошти не повинні потрапити до доходу платника ЄП у повній сумі, — адже ми ці кошти (у сумі виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) вже відображали у складі оподатковуваного доходу у момент зарахування інвалюти на поточний рахунок (за пунктами 292.5 та 292.6 ПКУ). Хоча, на жаль, п. 292 ПКУ не містить такого винятку, а якщо податківці під час перевірки стверджуватимуть, що дохід (виручка) від продажу товарів/послуг в інвалюті і дохід (виручка) від продажу такої інвалюти — це два різні доходи, заперечити, посилаючись на конкретну норму законодавства, нічим. Але у такому випадку, на думку автора, є очевидним, що відбувається подвійне оподаткування однієї й тієї ж суми доходу.
Та ж сама проблема має місце й у випадку, якщо сума гривень, отриманих від реалізації інвалюти на міжбанківському валютному ринку, перевищує величину доходу, визнаного за правилами пунктів 292.5 та 292.6 ПКУ (див. вище) при отриманні інвалютної виручки на поточний інвалютний рахунок. На думку автора, такий додатний результат (різниця між курсом НБУ на дату отримання коштів від нерезидента та курсом на МВР України на дату реалізації валюти) також не повинна потрапити до доходу платника ЄП, адже цього прямо не вимагає ПКУ. Деякі фахівці з цим не погоджуються, посилаючись на п. 292.1 ПКУ, за яким до оподатковуваного доходу платників ЄП включається, зокрема, дохід, отриманий у грошовій формі. При цьому обмежень щодо напрямів отримання такого доходу ПКУ не встановлено, а отже, кошти від продажу інвалюти також потрапляють до такого доходу.
Крім того, податківці у підкатегорії 240.04 ЄБПЗ зазначають, що у доході платника ЄП все ж таки слід відображати таку додатну різницю.
Дохід від реалізації інвалюти
Дохід, отриманий від здійснення операцій з експорту товарів (робіт, послуг), виражений в іноземній валюті, перераховується у гривнях за офіційним курсом гривні до іноземної валюти, встановленим Національним банком України на дату отримання такого доходу. При цьому враховується сума позитивної курсової різниці від продажу такої іноземної валюти. У разі утворення від'ємної курсової різниці від продажу валюти її величина не зменшує базу оподаткування єдиним податком для фізичних осіб — підприємців — платників єдиного податку третьої групи.
Підкатегорія 240.04 ЄБПЗ
Для аргументації власної позиції податківці взяли за основу П(С)БО 21. При цьому зауважимо, що платники ЄП взагалі ніяк не застосовують норми бухобліку у визначенні об'єкта оподаткування ЄП. Крім того, додатну різницю вони нав'язливо радять врахувати у дохід, а от зменшити дохід на від'ємну різницю забороняють.
Тому вибір за вами: або ви включаєте додатну різницю від реалізації інвалюти до доходу, або ж не включаєте, але готуєтеся до можливого непорозуміння з перевіряльниками.
Валютний контроль при ЗЕД-операціях
Правила валютного контролю поширюються на всіх суб'єктів ЗЕД, зокрема й на платників ЄП, — статті 1 та 2 Закону №185. У цих статтях також зазначено, що НБУ має право запроваджувати на строк до шести місяців інші строки розрахунків, ніж ті, що визначено цими статтями.
Тобто загальні граничні терміни проведення валютних розрахунків, — що при експорті з післяплатою, що при імпорті з передоплатою, — прописано у Законі №185. Але у Постанові №475 НБУ встановив нові граничні терміни валютних розрахунків, а саме: тепер (з 19.11.2012 р.) такий термін не має перевищувати 90 календарних днів.
Валютний контроль при експортних операціях
Згідно зі ст. 1 Закону №185, інвалютна виручка резидентів повинна надходити на їхні валютні рахунки до уповноваженого банку у строки виплати заборгованості, зазначені у контрактах, але не пізніше 90 к. д. з дати митного оформлення (дати МД) експортної продукції, а в разі експорту робіт послуг, прав інтелектуальної власності — з моменту підписання акта чи іншого документа (спеціальний рахунок-фактура (акт передачі наданих послуг1), що засвідчує виконання робіт, надання послуг чи експорт прав інтелектуальної власності. Відповідно до п. 2.2 Iнструкції №136, відлік 90-денного граничного строку починається з наступного календарного дня після дня оформлення МД або підписання акта (іншого документа). Датою митного оформлення товарів (продукції) на експорт слід вважати дату завершення оформлення МД.
1 Див. лист НБУ від 19.12.2011 р. №28-313/5530-15227 у «ДК» №14/2012.
Відлік 90-денного строку при реалізації робіт чи наданні послуг починається з дати, наступної за днем підписання акта чи іншого первинного документа, що підтверджуватиме виконання робіт, надання послуг. А при реалізації резидентом нерезиденту майнових прав на об'єкти інтелектуальної власності 90-денний строк слід відраховувати від дати, наступної за датою підписання акта чи іншого документа, що підтверджує експорт прав інтелектуальної власності.
У разі повної передоплати за експортовані товари (роботи, послуги) правила валютного контролю не діють. Крім того, валютний контроль не здійснюється банком при продажу нерезиденту товару на території України без його вивезення за кордон (п. 1.6 Iнструкції №136).
Моніторинг експортної операції з валютного контролю зупиняється у момент отримання інвалютної виручки від нерезидента за товари (роботи, послуги, права інтелектуальної власності) на поточний рахунок резидента.
Валютний контроль при імпортних операціях
При імпорті всі операції з постачання товарів (робіт, послуг) нерезидентом, за умови проведення передоплати за такі товари (роботи, послуги), потрапляють під валютний контроль, а саме — на такі операції поширюється 90-денний граничний тер-мін розрахунків (ст. 2 Закону №185). А отже, у резидента з дати передоплати є 90 днів на отримання від нерезидента оплачених товарів (робіт, послуг).
90 днів граничного строку отримання товарів (робіт, послуг) відраховують з дня, наступного за датою, коли було проведено авансовий платіж або ж виставлено вексель на користь постачальника продукції (робіт, послуг), що імпортуються (ст. 2 Закону №185 та п. 3.2 Iнструкції №136). Якщо ж розрахунки з нерезидентом за товари (роботи, послуги) проводять з використанням документарного акредитиву, то термін 90 днів відраховують з дня, наступного за днем здійснення уповноваженим банком резидента платежу на користь нерезидента (ст. 2 Закону №185 та п. 3.2 Iнструкції №136).
Якщо спочатку відбулося постачання від нерезидента товарів (робіт, послуг), а вже потім резидент оплачує отримане, то, звичайно ж, у такому випадку валютний контроль не застосовується.
Iмпортну операцію знімають з валютного контролю банку або автоматично, на підставі інформації про цю операцію у реєстрі МД, яку отримає банк з митниці (в електронному вигляді), або ж якщо імпортер пред'явить документ, який згідно з умовами договору засвідчує здійснення нерезидентом поставки продукції, виконання робіт, надання послуг (п. 3.3 Iнструкції №136).
Крім того, врахуйте, що під валютний контроль потрапляють й операції з імпорту товарів (послуг, робіт) (які було передоплачено) без їх ввезення на митну території України. А щоб зняти таку операцію з валютного контролю, слід подати до банку (п. 3.6 Iнструкції №136):
— документ, що підтверджує здійснення нерезидентом поставки на користь резидента товарів (надання послуг, виконання робіт);
— договір, що передбачає продаж цих товарів іншому нерезиденту та зарахування виручки від такого продажу на банківський рахунок цього резидента, або ж документи, що підтверджують потребу використання резидентом цих товарів (послуг, робіт) за межами України.
Відповідальність за порушення термінів валютного контролю
Якщо при проведенні ЗЕД-операції буде порушено граничні терміни проведення розрахунків, то до резидентів застосують штрафні санкції у вигляді пені за кожен календарний день після дня закінчення граничних строків (враховуючи і день отримання коштів на рахунок (поставки товарів (робіт, послуг) — при імпорті) (ст. 4 Закону №185). Пеню нараховують у розмірі 0,3% від суми неодержаної виручки (вартості непоставленого товару) в інвалюті, перерахованої у гривні за курсом НБУ на день виникнення заборгованості. При цьому загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми недоодержаної виручки (вартості непоставленого товару) (ст. 4 Закону №185). Пеню нараховують саме на суму фактично недоотриманої виручки. Тож якщо вам сплатили за поставлений товар лише 50%, то пеню можуть застосувати лише до решти недоотриманої виручки. Так само відбувається і при імпортних операціях з передоплатою — пеню нараховують лише на суму передоплати щодо вартості непоставленого товару.
Згідно з п. 5.9 Iнструкції №136, саме на банк покладено обов'язок подати до ДПС інформацію про виявлені у звітному місяці факти порушень граничного строку проведення розрахунків у ЗЕД-операціях. А відповідно до ч. 5 ст. 4 Закону №185, саме ДПС нараховуватиме та стягуватиме з резидентів пеню за наслідками документальних перевірок.
Крім того, під санкції можуть потрапити і посадові особи суб'єкта ЗЕД. Так, ст. 162-1 КпАП передбачає, що умисне ухилення службових осіб підприємств або підприємців від повернення до України у передбачені законом строки виручки в інвалюті від реалізації на експорт товарів (робіт, послуг) або інших матцінностей, отриманих від цієї виручки, а також умисне приховування будь-яким способом такої виручки, товарів або інших матеріальних цінностей тягне за собою адмінштраф у розмірі від 600 до 1000 н. м. д. г. (10200 — 17000 грн). У разі повторного порушення протягом року валютного контролю або ж якщо таке порушення вчинено у великих розмірах чекає адмінштраф у розмірі від 1000 до 3000 н. м. д. г. (17000 — 51000 грн).
Якщо ж порушення вчинено в особливо великих розмірах, то адмінштраф становитиме від 3000 до 5000 н. м. д. г. (51000 — 70000 грн).
Про можливість продовження термінів розрахунків у ЗЕД див. у «ДК» №24/2012.
Нормативна база
- КпАП — Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. №8073-Х.
- ГКУ — Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. №436-IV.
- Закон №185 — Закон України від 23.09.94 р. №185/94-ВР «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті».
- Закон про ЗЕД — Закон України від 16.04.91 р. №959-ХII «Про зовнішньоекономічну діяльність».
- Закон №5480 — Закон України від 06.11.2012 р. №5480-VI «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо розширення інструментів впливу на грошово-кредитний ринок».
- Iнструкція №136 — Iнструкція про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, затверджена постановою Правління НБУ від 24.03.99 р. №136.
- Постанова №475 — Постанова Правління НБУ від 16.11.2012 р. №475 «Про зміну строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів і запровадження обов'язкового продажу надходжень в іноземній валюті».
- Постанова №479 — Постанова Правління НБУ від 16.11.2012 р. №479 «Про встановлення розміру обов'язкового продажу надходжень в іноземній валюті».
- П(С)БО 21 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затверджене наказом Мінфіну України від 10.08.2000 р. №193.
Василь РОРАТ, «Дебет-Кредит»