Структура декларації з податку на прибуток
Декларація з податку на прибуток містить, власне, саму декларацію і додатки до неї. При цьому Наказом Мінфіну від 20.10.2015 №897 (в редакції Наказу Мінфіну №111 від 06.03.2024, за якою звітуємо за 2024 рік) передбачено 14 додатків. Їх перелік можна побачити в таблиці наприкінці самої декларації (рядок «Наявність додатків»).
Хоча насправді є ще один обов’язковий додаток, форма якого Наказом №897 не встановлюється, — це фінансова звітність за звітний податковий період. Йому присвячено наступну таблицю наприкінці декларації (рядок «Наявність поданих до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств додатків — форм фінансової звітності»).
В обох таблицях треба проставити позначку «+» у графі під назвою додатка (форми звітності), який подається, крім клітинок під літерами «ПН» та «КІК», у яких проставляють кількість поданих додатків.
Зі звичайними додатками все зрозуміло, вони подаються в разі, якщо заповнений рядок декларації потребує розшифрування й у формі декларації прямо зазначено, до якого рядка які додатки треба скласти. А от щодо фінзвітності — нагадаємо, за якою формою і кому її треба додати.
Яку фінзвітність треба додати до декларації з податку наприбуток?
Це зазначено в таблиці під самою декларацією, де наводиться перелік форм фінзвітності і треба поставити позначку щодо тих форм, які подаються. Подавати з декларацією треба ту фінзвітність, яку підприємство складає згідно з вимогами Закону №996.
Тобто ті підприємства, які складають «велику» фінзвітність, подають і позначають про подання:
баланс (форма №1), звіт про фінрезультати (форма №2), звіт про рух грошових коштів (форма №3), звіт про власний капітал (форма №4) і примітки до фінзвітності (форма №5).
А ті підприємства, які складають «малу» і «мікро» фін звітність, подають і позначають про подання лише балансу (форми №1-м або №1-мс) та звіту про фінрезультати (форми №2-м або №2-мс).
Що ж до звіту про управління, то ДПСУ в «ЗІР» (категорія консультації 102.20.02) заявила: його подавати разом із декларацією з податку на прибуток не потрібно.
Чи вважається прийнятою декларація з податку на прибуток, якщо фінансова звітність була подана в електронному вигляді раніше, ніж така декларація (з різницею в один день/місяць)?
Податківці в «ЗІР» (категорія консультації 102.20.02) кажуть, що так, у такому разі декларація вважатиметься прийнятою.
І уточнюють: декларація вважається прийнятою за умови наявності та достовірності всіх обов’язкових реквізитів (пункти 49.3, 49.8 ст. 49 ПКУ) у разі подання фінансової звітності, яка є додатком до декларації, в електронному вигляді до органів ДПС раніше, ніж така декларація (з різницею в один день/місяць), бо контроль наявності поданих форм фінансової звітності до декларації здійснюється і щодо поданих раніше та зареєстрованих у центральній базі даних чинних форм фінансової звітності за відповідний звітний період (періоди).
Але не забудьте зазначити про подання такої фінзвітності наприкінці декларації (у відповідній таблиці)!
А як бути з тими, хто має оприлюднити фінзвітність уже разом з аудиторським висновком?
Їхні дії прописано в п. 46.2 ПКУ.
Якщо коротко, то такі платники податку на прибуток подають контролюючому органу річну фінансову звітність, яка підлягає оприлюдненню разом з аудиторським звітом у строк не пізніше 10 червня року, наступного за звітним (крім тих, хто скористається «воєнною» пільгою за п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).
Отже, вони мають подати органу ДПС:
— річну фінансову звітність у форматі XML за допомогою режиму «Введення звітності»;
— аудиторський звіт разом із супровідним листом у форматі pdf (обмеження 5 МБ) за допомогою режиму «Листування з ДПС».
І ще одне не обов’язкове доповнення подається з декларацією в разі, якщо її поточна форма не дає можливості платникові податку показати всі дані, які треба задекларувати. Подання такого доповнення передбачено п. 46.4 ПКУ, і наприкінці декларації для позначення, що воно подається, відведено окрему таблицю (рядок «Наявність доповнення»). У ній зазначають порядковий номер доповнення (адже воно може бути й не одне) та його зміст.
Зверніть увагу! Наприкінці декларації є рядок, у якому зазначають кількість аркушів додатків. У ньому справді треба зафіксувати кількість відповідних аркушів. Наприклад, якщо господарська діяльність у 2024 році не провадилася (підприємство простоювало), подають «порожню» декларація, проте до неї обов’язково долучають фінансову звітність. І тоді, заповнюючи поля «Додатки на __ арк.» декларації, в загальній кількості аркушів враховують кількість аркушів за формами фінансової звітності.
Що треба зазначити вдекларації
Форма самої декларації, за традицією, має заголовну і табличну частини.
Заголовна частина
У ній зазначають (у рядку 2) звітний період (у нашому випадку це 2024 рік), хто і кому подає декларацію (рядки 4 — 10). Проблем із цим виникнути не повинно, адже це стандартні рядки, які підприємство заповнює щодо кожної форми податкової звітності. Так, цих рядків сім, але така велика кількість пов’язана з тим, що цю декларацію подають різні категорії платників податків.
Якщо ви — звичайна юрособа-резидент на загальній системі оподаткування, то заповнити вам потрібно про себе лише повне найменування (рядок 4), код ЄДРПОУ і основний код КВЕД (рядок 5), поштову адресу з індексом, номер телефону та емейл (рядок 6). А в рядку 8 зазначити орган ДПС, до якого подається декларація. Зверніть увагу і на рядок 10: відповідну позначку треба поставити в ньому тільки в тому разі, якщо ви належите до категорій осіб, які в ньому зазначені.
Таблична частина
Вона складається з трьох граф: показники (де наводиться опис певного рядка), код рядка (де наводяться їхні номери та примітка про необхідність розшифрувати показники рядка в додатку) і сума (яка наводиться в гривнях без копійок).
Рядків усього 44. Проте частина з них (з 29-го до 41-го, тобто 13 рядків) наводиться для виправлення помилок минулих періодів. Якщо у вас таких помилок не було, то складати ці рядки вам потреби не буде. А ще три рядки (з 42-го до 43-го, тобто 3 рядки) призначені для відображення наслідків порушень окремих норм ПКУ. Якщо у вас таких порушень не було, то в цих рядках теж будуть прочерки (в електронній формі вони залишатимуться порожніми). Тобто фактично активними залишаються 28 рядків декларації. Але не лякайтесь такої кількості.
Схема заповнення звітної форми декларації дуже проста. Звичайний платник має показати п’ять основних показників:
— загальний дохід за мінусом ПДВ та акцизу (рядок 01);
— фінрезультат (прибуток або збиток) (рядок 02);
— податкові різниці (рядок 03);
— об’єкт оподаткування (рядок 04);
— суму податку на прибуток (рядок 19).
Решта — вже нюанси.
Давайте спочатку розглянемо основні показники.
Загальний дохід за 2024 рік (рядок 01)
У цьому рядку враховують показники доходу від будь-якої діяльності та фінансового результату до оподаткування, визначені відповідно до правил бухобліку, за період перебування платника на загальній системі оподаткування.
Тобто якщо ви цілий рік були тільки платником податку на прибуток, то зазначаєте дохід за цілий рік. Якщо ви перейшли на загальну систему оподаткування серед року, то в цьому рядку показуєте дохід за період перебування платником податку на прибуток (ваші доходи як «єдинника» в цьому рядку не фігурують).
Беруться ці дані з фінзвітності (тобто зі звіту про фінансові результати). І це мають бути справді всі отримані доходи.
У «мікро» фінзвітності це дані рядка 2000.
У «малій» фінзвітності це дані рядка 2280.
У «великій» фінзвітності ці дані вже доведеться складати.
Беремо показники рядків 2000, 2120, 2200, 2220, 2240.
Фінрезультат до оподаткування (рядок 02)
Це вже різниця між доходами та витратами підприємства, тобто його чистий прибуток або збиток, але до оподаткування, тобто до утримання податку на прибуток.
Цей показник теж беремо зі звіту про фінансові результати. У «мікро» та «малій» формах це буде значення рядка 2290. У «великій» — можливі два варіанти: рядок 2290, якщо це прибуток, або 2295, якщо це збиток.
Цей рядок декларації може мати від’ємне значення. Отже, якщо за рік ви мали прибуток, показуєте додатне значення (знак плюс ставити не потрібно). Якщо ж мали збиток, то ставите його зі знаком мінус.
Податкові різниці (рядок 03)
Цей рядок заповнюють лише ті платники податку на прибуток, які зобов’язані застосовувати податкові різниці або вирішили застосувати їх добровільно.
Зобов’язані застосовувати податкові різниці ті платники податку на прибуток, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за мінусом непрямих податків), визначений за правилами бухобліку за останній річний звітний період перевищує 40 млн грн. Ось для чого ми заповнюємо рядок 01!
Ті, в кого дохід менший, теж можуть застосовувати податкові різниці, якщо вирішать, що це їм вигідно. Адже податкові різниці можуть як збільшувати, так і зменшувати об’єкт оподаткування.
Утім, про рішення щодо незастосування податкових різниць треба податківців повідомити. І зробити це в самій декларації. Для цього наприкінці декларації є спеціальна таблиця (рядок «Наявність рішення»).
Тож, якщо ви податкових різниць не застосовуєте, рядок 03 буде порожній (у паперовій формі — з прочерком). Але ви обов’язково зазначаєте наприкінці декларації про наявність рішення не застосовувати податкових різниць!
Якщо ви застосовуєте податкові різниці, але загальний їх результат дорівнює нулю, в рядку 03 має стояти нуль. Якщо загальний результат податкових різниць від’ємний, — у рядку 03 показуєте його значення зі знаком мінус. Якщо загальний результат податкових різниць додатний, — то в рядку 03 ставите його додатне значення без будь-якого знака. Проте, хай би який був цей результат, — те, як ви його порахували, розшифровуєте в додатку РІ!
Додаток РІ
Він досить великий. Проте це зручно, адже в ньому наводять усі випадки збільшення або зменшення фінансового результату до оподаткування, зазначені в ПКУ (як із розділу ІІІ, так і з додаткових норм, зазначених в інших розділах Кодексу). Забути щось неможливо — ви просто рухаєтеся по цьому додатку згори вниз і заповнюєте ті рядки, яких він вимагає.
Найпопулярніші податкові різниці стосуються операцій із необоротними активами, резервами (забезпеченнями) щодо відпусток та сумнівних боргів, щодо дивідендів, щодо збитків минулих звітних періодів тощо.
На останній податковій різниці спинимося докладніше.
Як зменшити об’єкт оподаткування на збитки минулих років?
Підпунктом 140.4.4 ПКУ встановлено, що фінансовий результат до оподаткування зменшується на всю суму від’ємного значення об’єкта оподаткування платника (крім великих платників податків) минулих податкових (звітних) років.
Великі платники податків мають право зменшувати фінансовий результат до оподаткування податкового (звітного) періоду (прибуток, збиток або нульове значення) не більше ніж на 50% непогашеної суми від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років.
Сума від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років, не погашена додатним значенням об’єкта оподаткування податкового (звітного) року, зменшує фінансовий результат до оподаткування (прибуток, збиток або нульове значення) майбутніх податкових (звітних) періодів не більше ніж на 50% такої непогашеної суми до її повного погашення.
Якщо непогашена сума від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років становить не більше ніж 10% додатного значення об’єкта оподаткування податкового (звітного) періоду, така сума від’ємного значення зменшує фінансовий результат до оподаткування цього податкового (звітного) періоду в повному обсязі.
Сума податку на прибуток, яку платник податку не сплатив до бюджету у зв’язку з таким зменшенням фінансового результату до оподаткування, є пільгою (код пільг згідно з Довідником інших податкових пільг — 11020301, 11020398 (для великих платників), та відображається у додатку ПП.
Сума пільги, розраховується таким чином:
для звичайних платників податку — це вся сума від’ємного значення попереднього звітного року, а для великого платника — частина суми від’ємного значення попереднього звітного року (не більше ніж 50% непогашеної суми), визначені у межах суми прибутку звітного періоду, х розмір базової ставки податку : 100.
При цьому платник податку суму такої пільги відображає у додатку ПП, якщо показник у рядку 04 «Об’єкт оподаткування (рядок 02 + рядок 03РІ)» декларації за відповідний звітний період має додатне значення без урахування суми від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років.
Сумою прибутку податкового (звітного) періоду, в межах якого визначається сума від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років для розрахунку суми пільги з податку на прибуток, є показник у рядку 04 декларації зі знаком «+» чи «-» без урахування суми від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років, відображеної у рядку 3.2.4 додатка РІ до декларації за такий період.
Якщо об’єкт оподаткування з податку на прибуток у звітному періоді має від’ємне значення або дорівнює нулю без урахування від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років, то втрати до бюджету не виникають та сума пільги не визначається.
Чим ще зручний додаток РІ: в ньому зліва наводять ті різниці, які збільшують фінрезультат до оподаткування, а справа — ті, що зменшують. А наприкінці додатка показники лівої і правої сторони підсумовують. Після чого визначають загальний результат: різницю між збільшенням та зменшенням.
Якщо сума зменшувальних різниць була більша, то загальний результат є від’ємним. І саме зі знаком мінус його переносять до рядка 03 декларації, як ми вже зазначили вище.
Об’єкт оподаткування (рядок 02 -/+ рядок 03)
Із формули вже зрозуміло, що ми відображаємо в цьому рядку. Тобто беремо бухгалтерський фінрезультат і корегуємо його на податкові різниці.
Наприклад, якщо в рядку 02 був прибуток і в рядку 03 додатне значення різниць, то ці показники сумуються і отримуємо збільшення фінрезультату до оподаткування.
Якщо ж в рядку 02 був збиток (від’ємне значення), а в рядку 03 додатне значення різниць, то в результаті отримуємо погашення збитку. Можливо, часткове, можливо, ви вийдете в нуль, а можливо і отримаєте додатне значення!
Одним словом, в підсумку отримуємо податковий фінрезультат, зі суми якого і рахуємо податок на прибуток (але тільки якщо рядок 04 має додатне значення).
Якщо ж він має від’ємне значення, то це збиток, який можна буде використати в майбутніх роках для зменшення майбутніх додатних об’єктів оподаткування — так, як ми вже показали вище.
Сума податку на прибуток (рядок 19)
Заповнюючи цей рядок, треба врахувати кілька моментів.
Якщо ви подаєте декларацію тільки за рік і протягом року жодних податків на прибуток (авансових внесків з цього податку) сплачувати не мали, то це найпростіший випадок. Тобто ви берете додатне значення рядка 04, застосовуєте до нього ставку податку на прибуток, встановлену для вас ст. 136 ПКУ (базова ставка нині становить 18%), і ось знаєте, скільки повинні сплатити податку до 11 березня 2025 року включно. При цьому ви ще й заповнюєте рядки 06 та 17, де буде така сама сума податку на прибуток, як у рядку 19.
Якщо ж ви протягом року вже подавали декларації і визначали суму податку до сплати, то спочатку рахуєте суму податку за рік у рядку 06. Потім зазначаєте цю суму в рядку 17, а в рядку 18 — суму податку, пораховану у попередньому звітному періоді цього року. Таким чином, до рядка 19 потрапить лише різниця між річною сумою податку та вже сплаченою сумою податку за попередні квартали цього року. І саме цю різницю треба буде сплатити до 11 березня.
А ще ж враховуємо ті самі нюанси, про які ми вже говорили вище.
Річ у тім, що декларацію може подавати звичайний платник податку, але він може мати право на зменшення суми податку. І тоді йому треба буде заповнити рядок 16 та скласти додаток ЗП. У підсумку значення у рядку 17 (а, як наслідок, і 19) декларації буде зменшене на значення рядка 16.
Додаток ЗП
Він досить простий для складання. У ньому наводять докладний опис випадків, в яких ПКУ дозволено зменшити пораховану суму податку звітного періоду на певні суми, їх усього два.
Перший із них (номер рядка 16.1) — це зменшення податку на прибуток на суму податків з доходів, отриманих із закордонних джерел. Тобто, якщо підприємство здійснює ЗЕД і за законами країни, де воно отримує дохід, має заплатити податок з такого доходу та робить це. Унаслідок чого має право зменшити суму податку на прибуток на суму таких сплачених податків.
Зверніть увагу, що таке зменшення надається тільки у межах суми податку, порахованого в Україні. Наприклад, якщо з доходу було сплачено 10 000 грн податку, а в декларації в рядку 06 було показано лише 7 000 грн, то в рядку 16.1 можна показати лише 7 000 грн (решта «згорають»).
Також у цьому додатку показують суму авансових внесків, сплачених під час виплати дивідендів.
Загалом сума таких внесків має бути задекларована у рядках 20-22 декларації та розшифрована в додатку АВ.
Усю суму нарахованого та сплаченого авансового внеску у зв’язку з виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) у звітному (податковому) періоді показуємо у рядку 16.2. Вона відповідає показнику рядка 6 додатка АВ до рядка 20 АВ декларації.
Далі в рядку 16.3 наводимо (за наявності) суму нарахованого та сплаченого авансового внеску у зв’язку з виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) у минулих періодах, не враховану на зменшення податку (її переносимо з рядка 16.4.2 додатка ЗП до рядка 16 декларації з податку на прибуток попереднього звітного (податкового) року).
Ці показники підсумовуємо і далі в рядку 16.4 проводимо розрахунок, яка сума йде на зменшення зараз (рядок 16.4.1), а яка переноситься на майбутній рік (рядок 16.4.2).
Суму, яка зараховується на погашення поточної суми податку, відображаємо і в рядку 16.5. Там наводимо й формулу, за якою вона рахується: рядок 06 + рядок 06.1 КІК декларації - рядок 16.4.1 додатка ЗП.
Що ще врахувати при складанні декларації
Решта нюансів стосуються різних категорій платників податків, які подають цю декларацію. Адже вона пристосована для різноманітних випадків.
Наприклад, окремо (в рядку 05) показують прибуток, який спеціальними нормами ПКУ звільнений від оподаткування. Це нечастий випадок, але він потребує складання додатка ПЗ.
Якщо ви маєте контрольовану іноземну компанію, то податок на її прибуток маєте показати в рядку 06.1 (і скласти додаток КІК).
Податок на прибуток резидента Дія Сіті, який оподатковується на особливих підставах, відображається в рядку 06.3 і потребує розшифрування в додатку ДІЯ.
Якщо ви мали контрольовані операції в ЗЕД і вирішили донарахувати за ними податок на прибуток, не чекаючи податкової перевірки та штрафів, то для вас — рядки 06.4.1 та 06.4.2 декларації.
Страховики заповнюють рядок 07 декларації та всі його службові рядки. А суму податку на прибуток зазначають у рядку 08.
Якщо ваша діяльність — лотереї, то ви заповнюєте рядки 09 — 10, а ті, хто організує азартні ігри, — рядки 11 — 15.
Про авансові внески при виплаті дивідендів (рядки 20 — 22 та додаток АВ) ми вже сказали вище.
Якщо ваш вид діяльності — купівля-продаж, тобто обмін іноземної валюти, то для вас — спеціальні рядки 26 — 28 та додаток ОВ.
Залишається оподаткування нерезидентів, якому присвячені рядки 23 — 25 та додаток ПН.
Додаток ПН
Відповідно до абз. 1 пп. 141.4.2 ПКУ резидент, у тому числі фізособа-підприємець, фізособа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб’єкт господарювання (юрособа чи фізособа-підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у пп. 141.4.1 ПКУ, за ставкою в розмірі 15% (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3 —141.4.5 та 141.4.11 ПКУ) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями чинних міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати.
Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їхні постійні представництва на території України.
Тобто нормою пп. 141.4.2 ПКУ визначено обов’язок платника податку утримувати і сплачувати податок з доходу нерезидента із джерелом його походження з України під час його виплати.
Згідно з абзацом третім пп. 141.4.2 ПКУ, зокрема якщо податок на доходи нерезидента не було утримано з відповідного доходу під час виплати (у тому числі під час виплат доходів, прирівняних за ПКУ до дивідендів), такий податок підлягає нарахуванню та сплаті виходячи з такого розрахунку:
Пс = СД х 100/(100 - СП) - СД, де:
Пс — сума податку до сплати;
СД — сума виплаченого доходу;
СП — ставка податку, встановлена пп. 141.4.2 ПКУ.
Сума податків з доходів нерезидентів, які утримуються при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам за звітний (податковий) період, відображається платниками у додатку (додатках) ПН та відповідно у рядку 23 ПН декларації.
Додаток ПН заповнюють окремо щодо кожного нерезидента, якому виплачуються доходи. У ньому (просто у заголовній частині) наводять докладну інформацію про такого нерезидента:
— повне найменування нерезидента, місцезнаходження нерезидента, що зазначені у контракті/договорі;
— назва країни резиденції нерезидента, код країни резиденції — відповідно до Переліку кодів країн світу для статистичних цілей, затвердженого наказом Державної служби статистики України від 08.01.2020 №32, або назва вільної економічної зони;
— відмітка про наявність офшорного статусу або що нерезидент не має статусу юрособи;
— код нерезидента в його країні;
— дані про кінцевих бенефіціарів юрособи-нерезидента — без цього тепер також не обійтися.
Таблиць у додатку ПН усього дві. І більша частина доходів, які міг отримати нерезидент, зазначена в таблиці 1. Таблиця 2 призначена лише для розшифрування оподаткування операцій із безпроцентними (дисконтними) облігаціями чи казначейськими зобов’язаннями (і те є, по суті, додатком до рядка 18 таблиці 1).
Загалом у таблиці 1 проводять розрахунок сум податків, які треба було сплатити з певних доходів за ПКУ та за міжнародними договорами (в разі їх застосування). Та визначають суму податку, яка не була сплачена при виплаті таких доходів.
Наприклад, якщо під час виплати доходу нерезидентові податок узагалі не був утриманий та не сплачений до бюджету, суму податку до сплати розраховують за зазначеною вище формулою та фіксують у графі 7.
Значення графи 8 підсумкового рядка 34 таблиці 1 переносять до рядка 23 ПН декларації.
Висновки
Ми з вами оглянули форму декларації з податку на прибуток, яку треба скласти за підсумками 2024 року. Звісно, що у межах однієї статті розглянути всі питання неможливо, тому ми обов’язково повертатимемося до цієї теми в наших наступних статтях.
Зокрема, вже тепер плануємо статтю про виправлення помилок у декларації за 2024 рік. І вона обов’язково з’явиться в наступному номері журналу.