Правила складання первинних документів та обов’язкові реквізити, які повинен мати кожен із них, ми навели в статті «Первинні документи: правила оформлення та зберігання».
* Постанова ВС від 15.07.2025 у справі №440/5003/23.
Серед іншого, ми зазначили, що тільки наявність усіх обов’язкових реквізитів дає первинному документу юридичну силу. Одним із таких реквізитів є особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка взяла участь у господарській операції. А що як підпис є, а от ПІБ особи, яка підписала первинний документ, не зазначено?
У коментованій справі це питання стало причиною для блокування ПН, яка була складена на підставі акта наданих послуг, у якому податківці знайшли цей недолік. Утім, розповімо про все докладно.
Зміст справи
У квітні 2023 року ТОВ звернулося до суду з позовною заявою до ГУ ДПС області, ДПСУ, в якій просило визнати протиправними і скасувати рішення Комісії ГУ ДПС області про відмову в реєстрації кількох податкових накладних та зобов’язати ДПСУ зареєструвати їх датою фактичного подання.
Однією з причин відмови стало ретельне вивчення податковим органом поданих первинних документів та пояснень після зупинення реєстрації ПН в ЄРПН. Зокрема, згідно з податковою накладною, складеною щодо надання послуг з обробітку землі, встановлено, що платник надав акт надання послуг, який не містить обов’язкових реквізитів, передбачених Законом №996 та Положенням №88, а саме: немає розшифрування підпису від замовника. Таким чином, прийняття послуг не було оформлено документально як належить, і складати ПН датою цього акта не можна було. Максимум, коли можна було скласти ПН, — це на дату оплат за послуги.
ТОВ спробувало виправити ситуацію наданням акта звіряння взаємних розрахунків із контрагентом зі всіма підписами, проте, на думку ГУ ДПС, такий акт не є первинним документом у розумінні Закону №996. Отже, документи, надані ТОВ до повідомлення та згодом і до позовної заяви, є недостатніми для реєстрації ПН в ЄРПН.
Справді, склалася ситуація, коли:
— ТОВ до повідомлення надало первинні документи, згідно з якими встановлено, що податкова накладна виписана на різницю між попередніми оплатами та фактом реалізації;
— за актом звіряння взаєморозрахунків та банківських виписок установлено попередні оплати без реєстрації ПН на такі суми попередніх оплат (порушення п. 201.1 та п. 201.7 ПКУ), що свідчить про розбіжність між наданими первинними документами та даними ЄРПН. Ці операції не дають можливості підтвердити суму різниці, на яку виписано заблоковану податкову накладну;
— ТОВ надало акт надання послуг, де немає розшифрування підпису від замовника (зазначення ПІБ у відповідній графі акта).
Але на початку з’ясуймо один момент. Коли платник ПДВ надає копії первинних документів, аби розблокувати ПН, а податкова знаходить у цих документах помилки, які наслідки це має для платника ПДВ? Чи можуть його за це оштрафувати, наприклад? А якщо це недолік чи помилка, якої припустився контрагент, як у цьому випадку, коли підпис не був розшифрований саме замовником? Кого штрафуватимуть і чи штрафуватимуть саме під час розгляду скарги на заблоковану ПН?
Госпоперації перевіряють під час документальних перевірок
Справді, факт здійснення госпоперацій має підтверджуватися первинними документами (накладними, актами приймання-передачі робіт/ послуг тощо), які містять відомості про такі госпоперації та повинні відповідати вимогам ч. 2 ст. 9 Закону №996.
Зі змісту акта приймання-передачі робіт (послуг) вбачається, що він містить такі обов’язкові реквізити, як: назва документа; дата складання; назва підприємств, від імені яких складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиниця вимірювання господарської операції; посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення госпоперації і правильність її оформлення; особистий підпис та печатки, що дають змогу ідентифікувати особу, яка взяла участь у госпоперації.
Але суд першої інстанції вважав, що ТОВ не може бути відповідальним за дії іншого платника податків, ба більше, що зазначене порушення не може бути підставою для відмови позивачу в реєстрації ПН в ЄРПН.
Суди й надалі дотримуються позиції, що, ухвалюючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен аналізувати госпоперації ТОВ щодо її реальності.
Змістовне оцінювання госпоперації може бути проведено лише за результатом документальної перевірки згідно з ПКУ.
Своєю чергою, під час реєстрації податкової накладної фактично відбувається моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Платник податків не залучається до роботи Комісії податкового органу з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, а члени комісії не виходять на підприємство з метою з’ясування фактичних обставин ведення платником податків госпдіяльності.
Щодо розшифрування підпису від замовника на акті як підстави для відмови у реєстрації ПН в ЄРПН, то його від імені замовника підписано однією і тією самою особою, якою згідно з даними додаткової угоди до укладеного договору з контрагентом є його директор. І такий неістотний недолік в оформленні, як відсутність ПІБ у графі «від замовника» в акті надання послуг, не може бути в жодному разі підставою для невизнання госпоперації контролюючим органом ще на стадії реєстрації ПН в ЄРПН. Крім того, зазначений недолік було усунуто за допомогою розшифрування підпису директора контрагента шляхом обміну листами.
Неістотний недолік на реєстрацію ПН в ЄРПН не впливає
ВС підтримав позицію попередніх судових інстанцій.
На його думку, копії первинних документів слід вивчати під час розгляду питання розблокування реєстрації ПН суто для встановлення дати виникнення однієї із перших подій, що передбачені п. 187.1 ПКУ.
Водночас ВС нагадав про свої висновки у подібних спорах, а саме:
1) неістотні недоліки в документах, що містять відомості про госпоперацію, не є підставою для невизнання госпоперації, за умови що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у госпоперації, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг госпоперації тощо;
2) сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність госпоперації.
ВС зазначив, що, справді, в акті немає прізвища уповноваженої особи (директора) замовника (контрагента ТОВ), яка поставила підпис на акті.
Водночас в акті зазначено посади осіб, відповідальних за здійснення госпоперації і правильність її оформлення, підписи уповноважених представників сторін, печатки підприємств — учасників госпоперації, а також розшифрування посади уповноваженої особи замовника — директор. Тобто ідентифікувати особу, яка підписала цей первинний документ, цілком можливо.
Ще у постанові від 20.12.2018 у справі №910/19702/17 ВС дійшов висновку, що відсутність у видаткових накладних назви посади особи, яка отримала товар за цією накладною, за наявності підпису в цій накладній, який засвідчений відбитком печатки покупця, не може свідчить про те, що такі видаткові накладні є неналежними доказами у справі. Відбиток печатки на видаткових накладних є свідченням участі особи у госпоперації за цими накладними.
Тому ВС відсутність в акті приймання-передачі наданих послуг ПІБ директора замовника (контрагента ТОВ) є неістотним недоліком, який не може бути належною та достатньою перешкодою для реєстрації ПН в ЄРПН.