Така ситуація сталася в реальному житті.
* Постанова ВС від 27.05.2025 у справі №280/890/24.
Фізособа вирішила стати ФОПом. Причому одразу «єдинником» групи 2.
Під час реєстрації в ЄДР зазначила такі коди КВЕД:
— 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами (основний);
— 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах;
— 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.
Про намір стати «єдинником» ФОП зазначив ще в реєстраційній заяві. Реєстрація відбулася в листопаді 2023 року, бажана дата реєстрації «єдинником» була зазначена з грудня 2023 року.
Проте листом ГУ ДПС області від 14.11.2023 ФОПу було відмовлено в реєстрації платником єдиного податку та зазначено, що на дату подання заяви ФОП як фізособа має непогашений податковий борг з податку на землю.
Далі тривала довга пауза. Проте у січні 2024 року ФОП звернувся до суду із позовом про скасування відмови у реєстрації платником єдиного податку та зобов’язання зареєструвати ФОПа платником єдиного податку групи 2 зі ставкою 20% — з 01.12.2023.
Податковий борг фізособи: вплив на ФОПа
Звісно, що в цій ситуації найбільше ФОПа образило те, що борг він мав як звичайна фізособа, а заборонили бути «єдинником» уже ФОПу. Причому борг виник ще до створення ФОПа! Але (забігаючи наперед) так уже є, тож, перш ніж обрати спрощену систему оподаткування, погасіть усі борги перед бюджетом, як підприємницькі, так і особисті.
ФОП намагався заперечувати тим, що ГУ ДПС області не зазначило та документально не підтвердило, ким саме (назва органу ДПС, ПІБ посадової особи), коли, на підставі чого, у межах якої саме перевірки (камеральної, планової, позапланової) було встановлено наявність боргу у фізособи, а також яким чином оформленої результати.
У листі від 14.11.2023 немає суми, дати виникнення, а також посилання на підстави виникнення боргу. Навіть наявність податкового боргу в сумі 128,93 грн свідчить про неспівмірність (непропорційність), тобто недотримання необхідного балансу між несприятливими наслідками для прав та інтересів ФОПа у вигляді відмови у реєстрації платником ЄП і метою, на досягнення якої спрямоване це рішення (забезпечення погашення суми заборгованості).
Ба більше, положеннями Закону від 04.12.2020 №1072-IX передбачено списання податкового боргу (зокрема штрафних санкцій та пені) платника податків, сукупний розмір якого за всіма податками і зборами не перевищує 3 060 грн (включно), що за даними інформаційно-телекомунікаційних систем ДПСУ обліковувався станом на 01.11.2020 та залишився несплаченим/непогашеним станом на дату списання такого боргу. Також немає належного підтвердження повноважень на підписання відмови в реєстрації платником єдиного податку. Вимоги п. 298.1.2 ПКУ не містять жодних застережень (обмежень) щодо отримання «єдиноподатного» статусу. Головне в цьому випадку — факт реєстрації ФОПом та подання відразу заяви про обрання статусу платника єдиного податку. Своєю чергою, статус платника єдиного податку отримується в такому разі автоматично (про що свідчить слово «вважаються»). Керуючись зазначеними нормативними приписами, ФОП надіслав у встановленому законом порядку податкову декларацію платника ЄП-ФОПа за 2023 рік та сплатив відповідну суму податку. А податковий орган не надіслав на адресу ФОПа повідомлення про відмову у прийнятті податкової декларації.
Позиція ДПС
Відповідаючи на заперечення ФОПа, ГУ ДПС області наголошує: згідно з електронною системою АІС «Податковий блок» за ФОПом, а саме на дату подання заяви про застосування спрощеної системи оподаткування (обрана група 2, ставка 20%, дата реєстрації 01.12.2023), за ФОПом значився податковий борг із земельного податку з фізосіб відповідно до ППР форми «Ф» від 20.05.2021 з терміном сплати 30.11.2021 на суму 160,75 грн та у зв’язку з переплатою у сумі 31,82 грн, станом на 30.11.2021 становив 128,93 грн, що підтверджується інтегрованою карткою платника (далі — ІКП) за 2021 рік.
Щодо положень Закону від 04.12.2020 №1072-IX, яким передбачено списання податкового боргу, то за цим Законом списанню підлягає сума, яка не перевищує 3060 грн (включно), що за даними інформаційно-телекомунікаційних систем ДПСУ, обліковувалася станом на 01.11.2020 та залишилася несплаченою/непогашеною станом на дату списання. Заборгованість у сумі 128,93 грн із земельного податку з фізосіб виникла 30.11.2021 (ІКП за 2021 рік додається), а отже, після 01.11.2020 і не може бути списана згідно із Законом від 04.12.2020 №1072-IX.
Загалом, у цій ситуації всі судові інстанції стали на бік податківців. Тож розповімо, на що потрібно звертати увагу при реєстрації платником ЄП і що робити, якщо борг є та відмовили у реєстрації.
ГУ ДПС не порушило норм ПКУ щодо відмови
Суд першої інстанції наголосив, що нормами ПКУ визначено вичерпний перелік підстав для відмови у реєстрації госпсуб’єкта як платника ЄП. До того ж матеріалами справи підтверджується та обставина, що підставою для відмови у реєстрації ФОПа платником ЄП була наявність у нього податкового боргу в сумі 128,93 грн.
Отже, станом на день подання заяви про державну реєстрацію фізособи-підприємця — платника ЄП ІІ групи зі ставкою 20% за ФОПом як фізособою обліковувався податковий борг із плати за землю, що в силу вимог пп. 1 п. 299.6, пп. 291.5.8 ПКУ є підставою для ухвалення рішення про відмову в реєстрації.
Апеляційна інстанція додатково зауважила, що ГУ ДПС області ухвалило рішення з дотриманням форми (лист про відмову в реєстрації платником ЄП), бо положення п. 299.5 ПКУ вимагають надання платникові податків у встановлений строк письмової вмотивованої відмови. І це було зроблено за допомогою надання вмотивованої відмови, викладеної саме у листі від 14.11.2023.
ВС про форму та зміст відмови
ВС наголосив, що суди попередніх інстанцій встановили: за даними інтегрованої картки платника, з 30.11.2021 за ФОПом як фізособою значиться податковий борг з податку на майно громадян (нерухоме майно, транспортний податок, плата за землю) в сумі 128,93 грн.
Згадані обставини не були спростовані ФОПом під час розгляду справи у судах першої та апеляційної інстанцій. Як і не надано доказів, що ФОП оскаржив отримане ППР від 20.05.2021 або сплатив податковий борг до дати подання заяви держреєстратору про реєстрацію підприємцем з одночасним поданням заяви про обрання спрощеної системи оподаткування.
Крім того, посилання ФОПа на Закон №1072 не береться до уваги, бо списання за ним можливе лише щодо податкового боргу, який обліковувався станом на 01.11.2020 та залишився несплаченим/непогашеним станом на дату списання такого боргу. Проте борг ФОПа як фізособи зі сплати земельного податку виник уже після цієї дати.
ВС погоджується з позицією судів і про відхилення посилань ФОПа на неспівмірність (непропорційність) рішення контролюючого органу. Приписи п. 299.6 ПКУ не передбачають права посадових осіб ДПС діяти на власний розсуд, обираючи один із кількох законних варіантів дій або рішень у межах, встановлених законодавством. Як і не можуть обирати між різними правомірними шляхами реалізації своїх функцій, залежно від конкретних обставин справи.
Тому дії ГУ ДПС області є цілком законними в силу вимог п. 299.6 ПКУ.
Водночас доволі цікава ситуація з формою та змістом рішення ГУ ДПС області про відмову у реєстрації платником ЄП.
ВС нагадав про висновок ВС у постанові від 11.09.2023 у справі №420/14943/21 щодо критеріїв обґрунтованості рішення суб’єкта владних повноважень. Згідно з цим рішенням та приписами п. 299.5 ПКУ визначено, що у разі відмови у реєстрації платника єдиного податку контролюючий орган зобов’язаний надати протягом двох робочих днів з дня подання госпсуб’єктом відповідної заяви письмову вмотивовану відмову, яка може бути оскаржена госпсуб’єктом господарювання у встановленому порядку. І от суд установив, що лист ГУ ДПС області від 14.11.2023 про відмову у реєстрації платником ЄП відповідає критеріям обґрунтованості (вмотивованості) рішення суб’єкта владних повноважень.
При цьому чинним законодавством форму та зміст такої відмови не встановлено.
Від редакції: мусимо погодитися з такою позицією судів, адже контролюючий орган ухвалює рішення у формі окремого спеціального документа лише у випадках, коли законом прямо визначено форму такого рішення (наприклад, «Рішення», «Розпорядження», «Наказ» тощо). Інакше контролюючий орган має право скласти документ за формою та змістом, які вказують на обставини та причину його ухвалення. Ось і в цьому випадку ГУ ДПС області ухвалив рішення про відмову в реєстрації платником ЄП із посиланням на наявність податкового боргу на дату подання заяви ФОПом та посиланням на відповідну норму ПКУ.
ІКП як доказ наявності податкового боргу
Чи може бути копія інтегрованої картки платника належним достовірним достатнім доказом у коментованій нами справі?
ВС нагадав, що правила ведення в податкових органах оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування визначені Порядком ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженим наказом Мінфіну від 12.01.2021 №5.
Відповідно до п. 1 глави 1 розділу ІІ Порядку №5 з метою обліку нарахованих і сплачених, повернутих та відшкодованих сум платежів територіальними органами ДПС відкриваються ІКП за кожним платником та кожним видом платежу, які мають сплачуватися такими платниками на рахунки, відкриті в розрізі адміністративно-територіальних одиниць.
ІКП містить інформацію про облікові операції та облікові показники, які характеризують стан розрахунків платника з бюджетами та фондами загальнообов’язкового державного соціального і пенсійного страхування за відповідним видом платежу та відповідною адміністративно-територіальною одиницею.
Під час проведення облікової операції в ІКП зазначаються дата запису операції, зміст операції та/або документ, на підставі якого здійснюється запис. Облік платежів ведеться в ІКП окремими обліковими операціями в хронологічному порядку. Кожна операція фіксується в окремому рядку із зазначенням виду операції та дати її проведення.
Інформаційна система після відображення облікової операції забезпечує автоматичне проведення в ІКП розрахункових операцій. І в коментованій нами справі саме ФОП мав навести докази неправомірності відображення в ІКП розміру податкового боргу чи помилковості його обліку станом на певну дату. Інакше цей документ враховується судами як належний доказ.
Висновки і поради від редакції
У коментованій нами справи суди буквально витлумачили норми ПКУ, що вказує на необхідність для потенційного ФОПа — платника ЄП:
1) користуватись електронним кабінетом платника, відстежувати сплату податків та враховувати, що податковий борг може стати проблемою при переході на спрощену систему оподаткування;
2) перед поданням заяви на державну реєстрацію підприємцем із зазначенням у ній обрання спрощеної системи оподаткування фізособі бажано отримати інформацію від податкових органів про відсутність податкового боргу.
Адже відмова у коментованій справі була пов’язана з тим, що податковий борг не був погашений саме станом на дату подання заяви про обрання спрощеної системи.