Для періоду воєнного стану передбачено низку спеціальних податкових правил. Проте судова практика доводить: навіть у таких умовах платник податків не звільняється від базового обов’язку — сплати узгоджених податкових зобов’язань. Показовим є коментоване нами рішення Верховного Суду у справі №200/3078/23, де предметом спору стала правомірність податкової вимоги, винесеної на підставі несплаченого, але самостійно задекларованого податкового зобов’язання.
* Постанова ВС від 12.08.2025 у справі №200/3078/23.
Чому виник спір?
Орган ДПС по роботі з великими платниками податків ДП сформував податкову вимогу від 29.03.2023 №0000012-1300-3200 на суму податкового боргу з податку на прибуток у загальній сумі 34 млн грн.
А ситуація була така: підприємство цей податок задекларувало у поданій звітності. Але потім у нього виникли проблеми з коштами на сплату податку, і воно подало до ДПС заяву від 30.09.2022 про відсутність можливості своєчасно виконувати податкові обов’язки зі сплати податків (відповідно до пп. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ та положень Порядку №225).
Ішлося не лише про податок на прибуток. Підприємство зазначило на неможливість сплати екологічного податку, земельного податку, подання річної фінансової звітності за 2021 рік, яка підлягає оприлюдненню разом з аудиторським звітом, за період з 24.02.2022 до припинення або скасування воєнного стану.
Проте 07.12.2022 орган ДПС ухвалив рішення про відсутність підстав для визнання неможливості у ДП своєчасно виконувати податкові зобов’язання за період з 24.02.2022 до припинення або скасування воєнного стану.
Підприємство це рішення до ДПСУ оскаржило, подавши скаргу 03.01.2023 через Електронний кабінет платника податків. І до моменту звернення до суду на адресу ДП відповідного рішення ДПСУ за результатом адміністративного оскарження не надійшло.
Підприємство вважало, що його проблему розв’язано — за принципом «мовчазної згоди» скарга вважається задоволеною.
Таким чином, з урахуванням наведених обставин та положень абзацу 1 пп. 69.1 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ, строк сплати податкових зобов’язань з податку на прибуток позивача за 2021 рік, ІІ та ІІІ квартал 2022 року на момент ухвалення податкової вимоги від 29.03.2023 за такими податковими зобов’язаннями не настав. Виконання такого обов’язку можливе протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні. А сама сума з податку на прибуток у загальному розмірі 34 млн грн не може вважатися податковим боргом.
У коментованій справі вирішуються три важливі питання:
1. Особливий режим воєнного стану. Платник вважав, що норми ПКУ щодо зупинення строків сплати податків під час воєнного стану мають охоплювати й строки погашення податкового боргу.
2. Автоматичне задоволення скарги. За логікою платника, відсутність відповіді ДПСУ на адміністративну скаргу мала б означати її мовчазне задоволення скарги (ч. 6 ст. 56 ПКУ), що скасовує саму податкову вимогу.
3. Спірність боргу. Підприємство намагалося довести, що на час розгляду скарги борг не може вважатися безумовним.
Позиція податкового органу
Податковий борг, щодо якого винесено податкову вимогу, сформувався у зв’язку з несплатою грошових зобов’язань з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності, на суму 34 млн грн.
Відповідно до п. 54.1 ПКУ, крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов’язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу в строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов’язання та/або пені вважається узгодженою.
Підприємство самостійно подало до контролюючого органу податкові декларації та визначило суму податкових зобов’язань до сплати, які не були сплачені у термін за ПКУ. Тобто сума податку до сплати визнавалася обома сторонами спору: і податківцями, і підприємством — платником податку на прибуток.
Але податок не був сплачений підприємством і станом на дату винесення податкової вимоги, і станом на розгляд спору в суді. Тобто є податковий борг. Це також не заперечували обидві сторони спору.
Отже, грошові зобов’язання, на основі яких винесено податкову вимогу від 29.03.2023, є узгодженими та невиконаними у встановлений законом строк, який минув на дату винесення податкової вимоги. Таким чином, податкову вимогу було винесено та надіслано на підставах та у спосіб, визначений ст. 59 ПКУ, що свідчить про її правомірність.
Щодо розгляду скарги ДПСУ, то строк вирішення адміністративної скарги на момент звернення до суду не минув (йдеться про 2022 — 2023 роки — від 27.05.2022 за Законом №2260 до 01.08.2023 за Законом №3219), і вона не вважається задоволеною, бо тоді в силу п. 69 підр. 10 розд. XX ПКУ для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Скаргу на рішення про відмову у задоволенні заяви від 07.12.2022 ДП подало 03.01.2023, а на той час строки розгляду такої скарги є зупиненими. Тож перебіг строку, встановленого ст. 56 ПКУ, не відбувався.
ДПС виходила з таких аргументів:
1. Узгоджене зобов’язання. Податковий борг виник не внаслідок перевірки чи податкового повідомлення-рішення, а з поданої самим платником декларації. Відповідно до ст. 57 ПКУ таке зобов’язання є узгодженим і має бути сплачене у встановлений строк.
2. Зупинення строків ≠ звільнення від сплати. Норми ПКУ, ухвалені на час воєнного стану, станом на 03.01.2023 зупиняли тільки строки за ст. 56 ПКУ, але не строки виконання грошових зобов’язань.
3. Недієвість «мовчазної згоди». З огляду на зупинення строків розгляду скарги механізм автоматичного задоволення скарги не застосовувався. Подання скарги податкового боргу не ліквідує.
Проблема застосування норм ПКУ
Суть спору зводилася до конкуренції норм:
— ст. 56 ПКУ (адміністративне оскарження та мовчазне задоволення);
— ст. 57 ПКУ (строки сплати узгоджених податкових зобов’язань);
— ст. 87 ПКУ (погашення податкового боргу).
Платник пропонував розширене тлумачення норм п. 69 підр. 10 розд. ХХ ПКУ, тимчасом як ДПС та суди виходили з буквального змісту: обов’язок сплати узгоджених сум не зупиняється.
Висновки судів
1. Перша інстанція та апеляція відмовили у позові: податковий борг, визначений у декларації, є узгодженим та підлягає стягненню.
2. Верховний Суд підтримав ці висновки та розставив акценти:
— якщо платник сам визначив суму в декларації, то це вже «узгоджене податкове зобов’язання». Воно підлягає сплаті у визначені строки;
— зупинення строків у воєнний період на строки сплати боргу не поширюється. Навіть якщо на період до припинення або скасування воєнного стану на території України строки розгляду скарги від 03.01.2023, поданої ДП до ДПСУ від 07.12.2022, були зупинені, заходи з погашення податкового боргу платників податків не зупиняються;
— наявність у ДП податкового боргу, узгодженого самостійно, а не за рішенням контролюючого органу, дає право органу ДПС цілком правомірно сформувати податкову вимогу на суму податкового боргу в розмірі несплачених самостійно узгоджених податкових зобов’язань.
Від редакції: нагадаємо, що призупинення закінчення строків, визначених ПКУ, припинилося з 01.08.2023. Тобто, якщо подати таку скаргу нині, ДПСУ має реагувати на неї у строки, встановлені ст. 56 ПКУ. Нагадаємо ці строки:
— контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов’язаний ухвалити вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги;
— керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу може ухвалити рішення про продовження строку розгляду скарги платника податків понад 20-денний строк, але не більше ніж 60 календарних днів, та повідомити про це платника податків до закінчення 20-денного строку;
— якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків не надсилається платникові податків протягом 20-денного строку або протягом строку, продовженого за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків.