Мінімальна база оподаткування ПДВ: коли застосовувати і як складати ПН?

Загальне правило за нормами ПКУ свідчить, що для операцій із постачання товарів/послуг базою оподаткування ПДВ є договірна вартість (п. 188.1 ПКУ).

Проте в окремих випадках слід враховувати правило мінімальної бази оподаткування. Це передбачено абз. 2 п. 188.1 ПКУ. Ним установлено, що при нарахуванні податкових зобов’язань з ПДВ база не може бути нижча:

— для купованих товарів (послуг) — не нижче від ціни придбання;

— для власно вироблених товарів (послуг) — не нижче від звичайної ціни;

— для необоротних активів — не нижче від їхньої балансової (залишкової) вартості за даними бухобліку на початок звітного (податкового) періоду постачання (а за відсутності обліку НА — не нижче від їхньої звичайної ціни).

В одній із статей ми розглянули нюанси встановлення знижок на певні види товарів та правила оподаткування ПДВ у таких випадках. Про це читайте за посиланням.

В іншій спинилися на імпорті товару, який унаслідок зміни ринкової ціни продається нижче від ціни придбання. Про це читайте за посиланням.

ПДВ при безоплатній передачі товарів: коли з ПДВ, а коли — ні?

У податківців уже виробилася стала позиція щодо цього випадку. Про це ми писали тут та тут.

Нагадаємо, що господарська діяльність — це діяльність особи, що пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (пп. 14.1.36 ПКУ).

А продаж (реалізація) товарів — це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, постачання та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (пп. 14.1.202 ПКУ).

Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Безоплатна передача як частина господарської діяльності. Якщо передача товарів/послуг здійснюється у межах госпдіяльності (наприклад, у межах маркетингової акції) і її вартість включено до загальної ціни реалізованих товарів або послуг, така передача не вважається окремою операцією з постачання. У такому разі:

— ПДВ не нараховується окремо;

— така передача визнається складовою вже оподаткованої господарської операції.

Безоплатна передача поза межами господарської діяльності. Якщо вартість товарів або послуг, переданих безоплатно, не враховується у складі господарських операцій, це вважається самостійною операцією з безоплатної передачі, яка підлягає оподаткуванню ПДВ у загальному порядку.

У такій ситуації платник податку зобов’язаний:

— визначити базу оподаткування відповідно до п. 188.1 ПКУ;

— скласти дві податкові накладні:

• першу — на фактичну ціну постачання;
• другу — на суму перевищення мінімально допустимої бази (ціни придбання або балансової вартості) над фактичною ціною передачі.

Таким чином, під час безоплатної передачі товарів або послуг платник податків повинен уважно аналізувати умови операції: чи виникає при цьому перехід права власності і чи було отримання доходу метою такої безоплатної передачі. Від правильного трактування залежить, чи виникає зобов’язання з нарахування ПДВ.

Приклад 1. Товар (за ціною придбання 480 грн, у тому числі ПДВ — 80 грн) продавець вирішив продати за договірною ціною 240 грн (у тому числі ПДВ — 40 грн). Проте в ПЗ з ПДВ продавець повинен нарахувати з урахуванням правила мінбази: тобто з вартості, яка не може бути нижча від ціни придбання. Отже, продавцеві (крім ПЗ з ПДВ у сумі 40 грн) доведеться також донарахувати мінбазові ПЗ з ПДВ у сумі 40 грн, бо ПЗ з ПДВ у такому разі мають бути нараховані з вартості не нижче від ціни придбання (40 грн (ПЗ з постачених товарів) + 40 грн (донарахування до мінімальної бази ПЗ) = 80 грн).

ПН для покупця на суму проданого товару (Завантажити)

Зведена ПН з типом причини 15 (Завантажити)

Приклад 2. Товар (за ціною придбання 480 грн, у тому числі ПДВ — 80 грн) підприємство вирішило безоплатно передати іншому підприємству. Проте ПЗ з ПДВ продавець повинен нарахувати з урахуванням правила мінбази: тобто з вартості, яка не може бути нижча від ціни придбання. Отже, підприємству треба донарахувати мінбазові ПЗ з ПДВ у сумі 80 грн, бо ПЗ з ПДВ у такому разі мають бути нараховані з вартості не нижче від ціни придбання.

При цьому складати ПН треба буде тільки на суму перевищення за типом причини 15.

Як складати дві ПН при постачанні товарів нижче від вартості придбання?

У такому разі треба складати дві ПН:

— одну — на договірну ціну;

— другу — на різницю між ціною придбання та договірною ціною.

Якщо постачаються товари, звільнені від оподаткування ПДВ, то друга ПН не складається, а тільки одна ПН на фактичну ціну операції.

На яку дату складати ПН на суму перевищення?

Якщо продавець отримав повну передоплату за товар, який ще не придбано, склав та зареєстрував у ЄРПН податкову накладну за такою операцією, а на дату придбання товару ціна його придбання є більшою за фактичну ціну, за якою товар постачатиметься іншій особі, то такий продавець повинен скласти другу податкову накладну з типом причини «15» виходячи з різниці ціни придбання товару над його фактичною ціною постачання. Така податкова накладна складається на дату першої події за операцією з придбання товару продавцем.

Як складати другу ПН?

Така ПН може бути складена на дату постачання або не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, можна скласти зведену ПН з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо за кожною операцією з постачання товарів/послуг (п. 15 Порядку №1307).

У податковій накладній (у тому числі зведеній), яка складена на суму такого перевищення, роблять позначку 15 — Складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до ст. 188 і 189 ПКУ, над фактичною ціною постачання.

Така податкова накладна отримувачу (покупцю) не надається. У її рядках, відведених для даних покупця, постачальник (продавець) зазначає власні дані.

У податковій накладній/розрахунку коригуванні, які складені на суму перевищення, у графі «Зведена податкова накладна» замість позначки «Х» наводять код ознаки 3.

У графі 2 — опис (номенклатура) товарів/послуг постачальника (продавця), крім опису (номенклатури) товарів/послуг, також зазначають «перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до ст. ст. 188 і 189 ПКУ, над фактичною ціною постачання».

При цьому графи 3.1, 3.2.1,.3.2.2, 3.3, 4, 5 такої накладної не заповнюють (пп. 9 п. 16 Порядку №1307).

Решту показників заповнюють у загальному порядку.

Як відобразити у декларації з ПДВ суму ПДВ за ПН із типом причини 15?

Обсяги постачання та сума ПДВ, зазначені у податковій накладній із типом причини «15», відображають у складі податкових зобов’язань декларації з ПДВ у рядках 1.1, 1.2 або 1.3 (залежно від ставки податку) та не відображають у складі податкового кредиту, бо за такою операцією придбання товарів/послуг не відбувається.

При цьому, якщо на дату подання декларації в Єдиному реєстрі податкових накладних не зареєстровано податкові накладні, складені за такими операціями, відомості про них зазначають у таблиці 1.1 додатка 1 «Відомості про суми податку на додану вартість, зазначені у податкових накладних/розрахунках коригування до податкових накладних, не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, та про податковий кредит з урахуванням його коригування» (Д1) до декларації.

Бухгалтерський облік

Немає якихось особливостей бухгалтерського обліку госпоперацій продажу товару нижче від його первісної вартості.

Дохід від продажу відображають на субрахунку 702, собівартість — на субрахунку 902. У підсумку фінрезультат такої операції буде від’ємний, зокрема сума за дебетом субрахунку 791 перевищуватиме суму за кредитом:

— Д-т 702 К-т 791 — дохід від продажу списано до складу фінрезультатів;

— Д-т 791 К-т 902 — собівартість проданих товарів списано на фінрезультати.

Нарахування податкових зобов’язань з перевищення ціни придбання над ціною продажу в бухобліку відображають проведенням: Д-т 949 К-т 641.

Приклад 3. Підприємство продало товар за 240 грн, у т. ч. ПДВ — 40 грн, а собівартість — 400 грн.

Позаяк ціна продажу (без ПДВ) 200 грн менша за ціну придбання 400 грн, на різницю нараховано ПЗ з ПДВ — 40 грн (400 х 20%).

Бухгалтерський облік див. у таблиці.

Таблиця

Бухгалтерський облік продажу імпортованого товару нижче від собівартості