Річна інвентаризація ОЗ — загальні моменти
Річну інвентаризацію ОЗ обов’язково проводять у межах річної інвентаризації активів та зобов’язань підприємства перед складанням річної фінансової звітності — п. 7 розділу І Положення №879.
Відповідно до п. 10 розділу І Положення №879 інвентаризацію необоротних активів перед складанням річної фінансової звітності проводять до дати балансу в період трьох місяців (тобто в період з 1 жовтня до 31 грудня звітного року), крім незавершених капітальних інвестицій, об’єктів основних засобів, які на момент інвентаризації перебуватимуть поза підприємством, зокрема автомобілів, морських і річкових суден, які вирушають у тривалі рейси, тощо.
Інвентаризацію незавершених капітальних інвестицій проводять у період двох місяців до дати балансу — з 1 листопада до 31 грудня звітного року.
Якщо на підприємстві є автомобілі, морські й річкові судна, які вирушать у тривалі рейси, інші ОЗ, які на дату інвентаризації перебуватимуть поза підприємством, їх потрібно проінвентаризувати до тимчасового вибуття.
Не всі ОЗ треба інвентаризувати щороку. Земельні ділянки, будівлі, споруди та інші нерухомі об’єкти можна інвентаризувати один раз на три роки.
Це правило не поширюється на:
— нерухоме майно державних підприємств, їхніх об’єднань, установ та організацій, у тому числі передане в оренду, концесію;
— державне майно, яке не увійшло до статутного капіталу господарських організацій, утворених у процесі приватизації та корпоратизації, інвентаризація яких проводиться відповідно до вимог законодавства щодо інвентаризації об’єктів державної власності.
Тож якщо підприємство не є державним або не має зазначеного майна, воно може прийняти рішення не проводити інвентаризацію свого нерухомого майна в 2022 році, якщо воно вже інвентаризувало його в 2020 або в 2021 році. Це рішення про відмову від інвентаризації нерухомого майна можна оформити наказом керівника. На нашу думку, такий наказ не обов’язковий, адже це «правило трьох років» прямо передбачене Положенням №879.
Є ще одне правило: за рішенням керівника підприємства (тут уже обов’язково потрібно оформити це рішення наказом керівника) інвентаризація інструментів, приладів, інвентарю (меблів), які обліковуються на субрахунку 106, може проводитися щороку в обсязі не менше 30 відсотків усіх зазначених об’єктів з обов’язковим охопленням інвентаризацією всіх інструментів, приладів, інвентарю (меблів) протягом трьох років. Цим правилом можна скористатися у 2022 році, якщо підприємство не має доступу до якихось об’єктів зазначених груп і їх кількість не перевищує 70% усіх об’єктів на субрах. 106. Надалі, у 2023 та 2024 роках потрібно буде проінвентаризувати те, що залишиться поза увагою в 2022 році.
Пунктом 7 Положення №879 визначено інші випадки обов’язкового проведення інвентаризації, окрім перед складанням річної фінансової звітності. Зокрема, у воєнний час для ОЗ актуальні такі випадки:
— встановлення фактів крадіжок або зловживань, псування цінностей (на день встановлення таких фактів) в обсязі, визначеному керівником підприємства;
— техногенні аварії, пожежа чи стихійне лихо (на день після закінчення явищ) в обсязі, визначеному керівником підприємства;
— припинення підприємства (проводять суцільну інвентаризацію в обсязі, визначеному п. 6 розділу I Положення №879).
Особливості проведення інвентаризації ОЗ у воєнний час
Через збройну агресію РФ та тимчасову окупацію частини території України підприємства могли втратити доступ до активів, первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку. Ці випадки врегульовані п. 8 Положення №879.
Підприємства, які з дати початку тимчасової окупації мали місцезнаходження на території:
— Автономної Республіки Крим та м. Севастополя;
— на тимчасово окупованій території у Донецькій та Луганській областях;
— території проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії РФ у Донецькій та Луганській областях;
— мали (мають) місцезнаходження в районах проведення воєнних (бойових) дій у період дії воєнного стану;
— підприємства, структурні підрозділи (відокремлене майно) яких розташовані на (в) таких територіях (районах), —
проводять інвентаризацію у разі можливості безпечного та безперешкодного доступу уповноважених осіб до активів, первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку, в яких відображені зобов’язання та власний капітал підприємств.
Райони проведення воєнних (бойових) дій
Райони проведення воєнних (бойових) дій у період дії воєнного стану визначаються відповідно до законодавства. Наразі ми орієнтуємося на затверджений Мінреінтеграції Перелік №75, який станом на дату підготовки цього номера до друку містить перелік територіальних громад, актуальний на 23 жовтня 2022 року.
Зазначені підприємства зобов’язані провести інвентаризацію станом на 1 число місяця, наступного за місяцем, у якому зникли перешкоди доступу до активів, первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку, та відобразити результати інвентаризації в бухгалтерському обліку відповідного звітного періоду. Звертаємо увагу, що тут ідеться не про вилучення територіальної громади з Переліку №75, а саме про фактичне зникнення перешкод доступу в самого підприємства. Рішення про те, що перешкоди зникли і доступ відновився, приймає керівник підприємства і видає наказ про проведення інвентаризації.
Але в разі встановлення фактів викрадення (розкрадання), нестачі, знищення (псування) майна керівник може прийняти рішення про інвентаризацію на дату встановлення таких фактів.
Тут уже йдеться не про дотримання загальних строків проведення обов’язкової інвентаризації, а про її «аварійне» проведення після відновлення доступу до активів. А вже після проведення цієї інвентаризації підприємство починає дотримуватися загальних строків. Наприклад, якщо доступ до ОЗ відновився у листопаді, підприємство проводить їх інвентаризацію на 1 грудня і тим самим вкладається у строки проведення річної інвентаризації ОЗ. Ще одну річну інвентаризацію ОЗ проводити не потрібно.
Щодо нерухомого майна, то тут можна скористатися і «правилом трьох років» та відкласти інвентаризацію нерухомих об’єктів до наступного року.
Організація та початок інвентаризації ОЗ
Перед інвентаризацією видається наказ керівника про її проведення із зазначенням періоду проведення (дати початку та дати закінчення) та видів активів, що підлягають інвентаризації. На практиці у такому наказі затверджують і склад інвентаризаційної комісії (яка підписуватиме інвентаризаційні описи та акти на списання) та склад робочої інвентаризаційної комісії (яка безпосередньо проводитиме інвентаризацію та складатиме доповідні записки про стан ОЗ, на ті ОЗ, що підлягають ремонту, та на ті, що підлягають списанню, із зазначенням інвентаризаційних номерів та місцезнаходження).
Робочі інвентаризаційні комісії створюються за наказом керівника на великих підприємствах, а також для безпосереднього проведення інвентаризації у місцях зберігання та виробництва, де одна комісія не може забезпечити якісного проведення інвентаризації.
До складу як інвентаризаційної комісії, так і до складу робочих інвентаризаційних комісій включаються представники апарату управління підприємства, бухгалтерської служби та досвідчені працівники підприємства, які знають об’єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери). Інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник).
До складу робочих інвентаризаційних комісій можуть бути включені члени інвентаризаційної комісії.
Інвентаризація проводиться повним складом інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та у присутності матеріально відповідальної особи.
Поки не почалася інвентаризація
До початку інвентаризації ОЗ варто перевірити:
1) наявність і стан технічних паспортів та іншої технічної документації на ОЗ;
2) наявність документів на ОЗ, що здані чи прийняті підприємством в оренду, на зберігання, у тимчасове користування. Виявивши розбіжності і неточності у бухгалтерському обліку або технічній документації, вносять виправлення й уточнення.
Оформлення результатів інвентаризації
Основними документами для оформлення результатів інвентаризації відповідно до п. 14 розділу II Положення №879 є інвентаризаційні описи, акти інвентаризації, звіряльні відомості, протокол інвентаризаційної комісії.
В інвентаризаційному описі ОЗ зазначають наявність та стан ОЗ за найменуванням, роком випуску чи спорудження та інвентарним номером. Також вписують (за наявності) ОЗ, які належать іншим підприємствам (оренда, позичка, зберігання) й обліковуються поза балансом.
Виявивши придатні для використання об’єкти ОЗ, залишкова вартість яких дорівнює нулю, постійно діюча (робоча), інвентаризаційна комісія оформляє пропозицію про визначення їх справедливої та ліквідаційної вартості. ОЗ, що не придатні для експлуатації і не підлягають відновленню, включають до окремого інвентаризаційного опису.
Інвентаризаційні описи підписують усі члени (робочої) інвентаризаційної комісії та матеріально відповідальні особи. При цьому матеріально відповідальні особи дають розписку, в якій підтверджують, що перевірка активів відбулася в їх присутності, у зв’язку з чим претензій до членів комісії вони не мають, та що вони приймають на відповідальне зберігання перелічені в описі активи.
Після закінчення інвентаризації оформлені інвентаризаційні описи здають до бухгалтерії. Після проведення перевірки на останній сторінці за підписами комісії та матеріально відповідальної особи в інвентаризаційних описах у рядку «Вказані в цьому описі дані перевірив» роблять позначку про перевірку цін та підрахунки результату. Після чого складають звіряльну відомість результатів інвентаризації ОЗ.
В актах інвентаризації відображають інформацію щодо ОЗ, виявлених під час інвентаризації, яка зіставлена з даними в бухобліку. Крім того, складають акти на:
— об’єкти незавершеного капітального будівництва і незавершеного ремонту (зазначають найменування об’єктів, стадію та ступінь їх готовності, кількість або обсяг робіт);
— обладнання, яке передане для монтажу, але монтаж якого фактично не розпочато (виявивши таке обладнання, обов’язково роблять відповідні виправлення в обліку та звітності);
— закінчені об’єкти ОЗ, які з якихось причин не введено в експлуатацію.
У звіряльній відомості результатів інвентаризації відображають розбіжності між даними бухобліку і даними інвентаризаційних описів (актів інвентаризації). Вартість лишків і нестач ОЗ у звіряльних відомостях наводять відповідно до їх оцінки в регістрах бухобліку.
Протокол інвентаризаційної комісії складають після закінчення інвентаризації. У ньому зазначають висновки щодо виявлених розбіжностей між фактичною наявністю ОЗ і даними бухобліку, які наводять у звіряльних відомостях, та пропозиції щодо їх врегулювання. Крім того, у протоколі наводять причини нестач, втрат, лишків, а також пропозиції щодо списання нестач, зазначають заходи щодо запобігання таким втратам і нестачам, іншу інформацію, що є істотною для прийняття рішень щодо ОЗ та розкриття відповідної інформації у фінансовій звітності. Після закінчення інвентаризації протокол передають на розгляд та затвердження керівникові. Протокол має бути затверджений протягом 5 робочих днів після завершення інвентаризації.
За результатами інвентаризації керівник видає наказ для відображення результатів в обліку.
Відображення в обліку результатів інвентаризації
Відображення результатів інвентаризації ОЗ в обліку залежить від багатьох факторів і заслуговує на окремий розгляд. Нижче у таблиці наведемо основні бухгалтерські записи про відображення інвентаризаційних різниць щодо ОЗ.
Таблиця
Відображення в бухобліку інвентарізаційних різниць щодо ОЗ
| Зміст операції | Д-т | К-т |
| Виявлено нестачу ОЗ (п. 33 НП(С)БО 7) | 976 | 10, 11 |
| 13 | 10, 11 | |
| 072 | ||
| Коли встановлено винних осіб, залишок за субрахунком 072 зменшується та в обліку відображається сума компенсації | 375 | 716 |
| 072 | ||
| Виявлено лишки ОЗ, на які немає первинних документів, — вони підлягають оприбуткуванню зі збільшенням доходів майбутніх періодів за справедливою вартістю — п. 4 розд. IV Положення №879 | 10 | 69 |
| Після введення об’єкта ОЗ в експлуатацію нараховується амортизація за методом, передбаченим П(С)БО 7, з одночасним визнанням іншого доходу в сумі, пропорційній до нарахованої у такому звітному періоді амортизації | 23, 91 — 94 | 13 |
| 69 | 746 | |
| Виявлено лишки придбаних або створених ОЗ, на які є первинні документи, — вони оприбутковуються згідно з документами в порядку, передбаченому для виправлення помилок в обліку: А) якщо документи датовані поточним роком, вони відображаються в обліку за загальними правилами, а також нараховується амортизація за час фактичного використання ОЗ у поточному році |
15 | 13, 20, 22, 63, 65, 66 та ін. |
| 10, 11 | 15 | |
| 23, 91 — 94 | 13 | |
| Б) якщо документи на створення або придбання ОЗ датовані минулими роками, ця помилка виправляється шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року: відображаються первісна вартість ОЗ та сума амортизації за час його використання | 10, 11 | 15 тощо |
| 44 | 13 | |
| Виявлено списаний об’єкт ОЗ, який продовжує експлуатуватися. На підставі інвентаризаційних документів бухгалтер складає бухдовідку, в якій зазначає причину помилкового списання та записи зі взяття на баланс раніше списаних ОЗ за методом «червоне сторно»: | ||
| — відновлення недоамортизованої частини вартості ОЗ | 10 | 13 |
| — коригування ліквідаційної вартості, якщо вона була | 976, 44 | (10) |
| — сторно зайво нарахованої амортизації | 23, 44, (91 — 94) | (13) |
Нормативна база
- КЗпП — Кодекс законів про працю України від 10.12.1971 р. №322-VIII.
- Положення №879 — Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань, затверджене наказом Мінфіну від 02.09.2014 р. №879.
- Перелік №75 — Перелік територіальних громад, які розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні) станом на 23 жовтня 2022 року, затверджений наказом Мінреінтеграції від 25.04.2022 р. №75.
- МСБО 16 — Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 16 (МСБО 16) «Основні засоби», виданий Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку.
- НП(С)БО 7 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну від 27.04.2000 р. №92.