Які правила та особливості має процедура інвентаризації запасів? Як відобразити в бухобліку нестачі та надлишки, пересортицю? Які податкові наслідки можуть виникнути у підприємства за результатами інвентаризації запасів?
Як ми зазначали у загальній статті про інвентаризацію в «ДК» №42/2021, для проведення річної інвентаризації запасів підприємство має три місяці, тобто у період з 1 жовтня до 31 грудня. Але в яке саме число (дату) цього періоду проводити таку інвентаризацію, вирішує керівник підприємства.
Змін у порядку інвентаризації таких активів у 2021 році не відбувалося. Проте пригадати цей порядок завжди буває корисно!
А що таке «запаси»?
Якщо виходити з п. 4 НП(С)БО 9, запасами вважаються активи, які:
— утримуються для подальшого продажу (розподілу, передачі) за умов звичайної господарської діяльності;
— перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва;
— утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством.
Зокрема, як уточнено у п. 6 НП(С)БО 9, це включає:
— сировину, основні й допоміжні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріальні цінності, призначені для виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг, розподілу, передачі, обслуговування виробництва й адміністративних потреб (рах. 20);
— незавершене виробництво у вигляді не закінчених обробкою і складанням деталей, вузлів, виробів та незакінчених технологічних процесів. Незавершене виробництво на підприємствах, що виконують роботи та надають послуги, складається з витрат на виконання незакінчених робіт (послуг), щодо яких підприємством ще не визнано доходу (рах. 23, 24, 25);
— готову продукцію, що виготовлена на підприємстві, призначена для продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, передбаченим договором або іншим нормативно-правовим актом (рах. 26);
— товари у вигляді матеріальних цінностей, що придбані (отримані) та утримуються підприємством з метою подальшого продажу (рах. 28);
— малоцінні швидкозношувані предмети — МШП (рах. 22);
— поточні біологічні активи, якщо вони оцінюються за НП(С)БО 9, а також сільськогосподарська продукція і продукція лісового господарства після її первісного визнання (рах. 21, 27).
Процедура інвентаризації запасів
Iнвентаризація запасів, по суті, передбачає дві основні дії — звіряння фактичної наявності цих активів із даними бухобліку та встановлення поточного стану таких активів. Це робить комісія, призначена керівником, шляхом огляду, рахування, зважування, обміру тощо. Вона ж зазначає результати в інвентаризаційних описах (в яких бухгалтерія вже зафіксувала власні відомості).
Зверніть увагу!
Типова форма інвентаризаційного опису є лише для «бюджетників» — вона затверджена Наказом №572. Iнші можуть самостійно розробити форму інвентаризаційного опису або скористатися «бюджетною» формою.
Матеріальні запаси, фактично встановлені на дату інвентаризації та за даними бухгалтерського обліку, записують в інвентаризаційних описах за:
— найменуванням із зазначенням номенклатурного номера (за його наявності);
— видом, групою, сортом;
— одиницею вимірювання;
— ціною, сумою та кількістю (рахунок, вага або міра).
Отже, інвентаризаційна комісія у присутності матеріально відповідальних осіб перевіряє фактичну наявність запасів шляхом їх перерахунку, переважування чи перемірювання. При цьому не допускається вносити до інвентаризаційних описів дані про залишки активів зі слів матеріально відповідальних осіб або за даними обліку без перевірки їх фактичної наявності, крім:
— спецодягу та предметів індивідуального користування, відправлених у прання та ремонт (перевіряють на підставі документів надавача послуг);
— кількості запасів, що зберігаються в непошкодженому пакуванні постачальника (може визначатися на підставі документів, але з обов'язковою перевіркою наявності в натурі частини зазначених цінностей);
— запасів, що перебувають в дорозі, не оплаченої у строк покупцями відвантаженої продукції (товарів) та запасів, що перебувають на складах інших підприємств (на відповідальному зберіганні, на комісії, у переробці), — якщо вони підтверджені належно оформленими документами (зі складанням окремого інвентаризаційного опису).
Зверніть увагу!
Окремі інвентаризаційні описи складають на:
— незакінчений ремонт будівель, споруд, машин, обладнання, енергетичних установок та інших об'єктів (із зазначенням найменування об'єкта, що ремонтується, опису і відсотка виконаних робіт);
— непридатні або зіпсовані запаси (із зазначенням найменування, кількості, причини, ступеня та характеру псування, пропозиції щодо їх знецінення, списання або можливості використання у господарських цілях);
— сировину, матеріали і покупні напівфабрикати, що перебувають біля робочих місць і не піддавались обробці.
I навпаки, лише перевіряють фактичну наявність у матеріально відповідальних осіб, без складання інвентаризаційного опису, МШП, які обліковуються в оперативному порядку (шляхом зіставлення з відомістю оперативного обліку). Якщо ж буде виявлено нестачу таких МШП, то її оформлюють актом.
Але: типової форми ані відомості оперативного обліку МШП, ані акта на їх списання на сьогодні немає. Навіть типові форми первинних документів щодо обліку МШП на сьогодні скасовані (Наказом №266). Тому підприємству доведеться самостійно розробити такі форми.
Щодо тари у інвентаризаційному описі має бути зазначено її:
— вид;
— цільове призначення;
— якісний склад (нова, б/в, потребує ремонту тощо).
На тару, що стала непридатною, складають акт на списання із зазначенням причин псування. Знову ж таки, форму такого акта підприємству доведеться розробити самостійно (або й надалі користуватися застарілими формами за власним вибором), адже Наказом №266 скасовано типові форми не лише щодо обліку МШП, а й щодо ОЗ, сировини та матеріалів тощо.
А от щодо об'єктів незавершеного виробництва, то в інвентаризаційних описах має бути зафіксовано:
— найменування заділу;
— стадію та ступінь їх готовності;
— кількість або обсяг виконаних робіт.
Податкові наслідки результатів інвентаризації запасів
Щодо ПДВ, то слід враховувати, що нестачі (в т. ч. і перевищення нестач над сумою лишків у випадку пересортиці) або зіпсування запасів визнаються використаними не у господарській діяльності.
Відповідно, платник ПДВ повинен нарахувати ПЗ з ПДВ та скласти і зареєструвати податкову накладну згідно з пп. «г» п. 198.5 ПКУ, крім випадків, коли:
— запаси було придбано або виготовлено до 01.07.2015 р. без включення суми ПДВ до складу ПК (це прямо прописано в п. 198.5 ПКУ!);
— платник податку не мав підстав для формування податкового кредиту при придбанні товарів. Наприклад, якщо товар було придбано без ПДВ або якщо продавець не зареєстрував у ЄРПН правильно складену ПН на такий продаж. Так роз'яснювали податківці у ЗIР, підкатегорія 101.07;
— нестачі у межах норм природних втрат. Таке роз'яснення податківці давали в ЗIР, підкатегорія 101.02;
— особу, винну в нестачі понад норми втрат, встановлено. Тоді суму відшкодування, яку ця особа сплачує підприємству, розглядають з метою оподаткування ПДВ як компенсацію втрачених/пошкоджених товарів. Таку думку податківці висловлювали, зокрема, в IПК від 12.11.2018 р. №4790/6/99-99-15-03-02-15/IПК та в листі ДФСУ від 30.12.2016 р. №28710/6/99-99-15-03-02-15.
Нагадаємо!
Якщо ПЗ з ПДВ все-таки визнаються, то варто нагадати особливості складання зведеної ПН. Скласти її слід не пізніше останнього дня місяця, в якому виявлено нестачу, а зареєструвати — протягом 20 календарних днів, наступних за останнім календарним днем такого місяця.
У графі «Зведена податкова накладна» слід зазначити код ознаки «1». У графі «Отримувач (покупець)» — власне найменування (П. I. Б.) самого платника податку. У рядку «Iндивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» — умовний IПН «600000000000». Рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюють, а отже, не заповнюють і рядок «код». У верхній лівій частині проставляють відповідний тип «13».
У розділі Б порядок заповнення даних такий: у графі 2 зазначають дати складання та порядкові номери ПН, складених на такого платника при придбанні ним запасів, за якими нараховуються ПЗ з ПДВ. У графі 4 — «грн». У графі 10 — вартість (частину вартості) запасів, на яку нараховується ПДВ. Графи 3.1, 3.2, 3.3, 5 — 9, 12 не заповнюють.
Проте слід розуміти, що роз'яснення податківців можуть змінюватися чи бути протилежними. Тож користуватися ними без ризику сплати штрафів можуть лише ті, хто отримав власну IПК.
Що ж до податку на прибуток, то там податкових різниць ані щодо сум лишків, ані щодо сум нестач не передбачено, а тому всі платники цього податку враховують результати інвентаризації запасів лише за правилами НП(С)БО або МСФЗ.
Водночас зауважим
Увага, неприбуткові!
У неприбуткових організацій надлишки до податкових наслідків не призведуть (за умови їх подальшого використання за статутною діяльністю), а от нестачі запасів можуть бути розцінені податківцями як їх нецільове використання і призвести до втрати неприбуткового статусу. Утім, на нашу думку, це надто фіскальний підхід, адже і нестачі, і псування можуть або мати природну причину (убуток), або ж відбуватися без відома й узгодження з керівництвом такої організації. Тож мета, з якою ці запаси придбавалися, хоча й порушується, проте відбувається це без свідомого бажання. I, безумовно, в разі виявлення таких нестач інвентаризаційна комісія і керівництво організації мають зробити все від них залежне для встановлення винних осіб та відшкодування збитків.о: якщо за результатами інвентаризації відбувається виправлення помилки минулого періоду (наприклад, в обліку не було відображено оприбуткування або списання запасів), яка впливає на фінрезультат, платник податку має уточнити показники декларації за відповідний період, зокрема рядок 02. I нагадаємо, що разом з уточненням декларації слід подати й уточнену фінансову звітність за той період, бо вона є обов'язковим та невід'ємним додатком до неї.
У тих юросіб, які обрали спрощену систему оподаткування, на думку податківців, сума виявлених надлишків запасів включається до доходу за той звітний період, у якому надлишок оприбутковано. Проте зазначене стосується платників ЄП 3-ї групи.
А от у 4-ї групи виявлені надлишки на розмір єдиного податку не вплинуть, бо його об'єктом оподаткування є нормативна грошова оцінка одного гектара сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень).
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Наказ №266 — Наказ Держстату від 22.10.2021 р. №266 «Про скасування та визнання такими, що втратили чинність, деяких наказів Державної служби статистики України, Міністерства статистики України та Державного комітету статистики України».
- Наказ №572 — Наказ Мінфіну від 17.06.2015 р. №572 «Про затвердження типових форм для відображення бюджетними установами результатів інвентаризації».
- НП(С)БО 9 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджене наказом Мінфіну від 20.10.1999 р. №246.
Станіслав ГОРБОВЦОВ, «Дебет-Кредит»