Чи може орган ДПС застосовувати штрафні санкції за реалізацію алкогольних напоїв за ціною нижчою, аніж установлено державою? I якщо так, то яким документом оформлюється такий штраф — ППР чи іншим? Відповіді на ці запитання — у свіжому рішенні Верховного Суду1.
За результатами документальної виїзної планової перевірки фізособи-підприємця органи ДПС прийняли податкове повідомлення-рішення, яким визначено штрафні санкції за реалізацію алкогольних виробів за цінами, нижчими від регульованих.
1 Постанова ВС від 13.10.2020 р. у справі №813/1984/16.
Iшлося про те, що ФОП порушив вимоги Постанови №957. Сума штрафних (фінансових) санкцій за ст. 17 Закону №481 у підсумку становила 10000 грн.
Проте ФОП звернувся до суду, адже сумнівався, чи має орган ДПС право застосовувати такі штрафи і чи правильно, що цей штраф оформлено податковим повідомленням-рішенням.
Санкція за порушення мінімальних цін
До суб'єктів господарювання (у тому числі іноземних суб'єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі:
<...>
оптової або роздрібної торгівлі коньяком, алкогольними напоями, горілкою, лікеро-горілчаними виробами та вином за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні або роздрібні ціни на такі напої — 100 відсотків вартості отриманої партії товару, розрахованої виходячи з мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін, але не менше 10000 гривень;
Чи може ДПI застосовувати санкції за порушення Закону №481?
За приписами ч. 4 ст. 18 Закону №481 рішення про стягнення штрафів, передбачених частиною другою цієї статті, приймають податкові органи та/або орган, який видав ліцензію на право виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями і тютюновими виробами та пальним, зберігання пального, та інші органи виконавчої влади у межах їх компетенції, визначеної законами України.
Відповідно до п. 1-2 Положення про Департамент контролю за виробництвом та обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів Державної податкової служби України, затвердженого наказом Мінфіну (в редакції станом на 2014 рік, на сьогодні втратив чинність), департамент діє як самостійний функціональний підрозділ із правами юрособи у складі ДПАУ.
Згідно з п. 6.15 та 8.13 Положення, у випадках, передбачених законодавством, Департамент застосовує фінансові санкції до госпсуб'єктів за порушення вимог Закону №481.
Згідно з п. 6 Порядку №790 (у редакції, що діяла на момент існування правовідносин), рішення про застосування фінансових санкцій, передбачених пунктом 2 цього Порядку, приймає керівник, а в разі його відсутності — заступник керівника органу, який видав ліцензію на право виробництва і торгівлі алкогольними напоями в межах компетенції.
I жодним законодавчим актом, який діяв на момент виникнення спірних правовідносин, ДПI така компетенція не надавалась. А отже, компетенція щодо застосування штрафної санкції, передбаченої ч. 2 ст. 17 Закону №481, на момент виникнення спірних правовідносин належала саме Департаменту контролю за виробництвом та обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів, що є самостійною юрособою.
Відповідно до п. 8 Порядку №790 (у редакції, що діяла на момент існування правовідносин), рішення про застосування фінансових санкцій до суб'єкта підприємницької діяльності за порушення норм Закону складається за формою згідно з додатком до цього Порядку.
На думку суду першої інстанції, ДПI, яка проводила перевірку, протиправно винесла податкове повідомлення-рішення за формою «С», а не рішення про застосування фінансових санкцій, адже винесення першого не належить до компетенції ДПI.
Такі рішення може виносити лише Департамент, який видав ліцензію. Таку саму позицію підтримала й апеляційна інстанція. Але Верховний Суд вирішив інакше.
За порушення Закону №481 — ППР чи рішення про штраф?
На відміну від першої та апеляційної інстанцій, ВС дійшов інших висновків:
1) ч. 5 ст. 17 Закону №481 передбачено, що в разі невиконання суб'єктом господарювання рішення органів про застосування фінансових санкцій сума штрафу стягується на підставі рішення суду.
Але приписи статті 17 Закону не встановлюють форм та вимог до рішень про застосування санкцій за порушення законодавства, яке регулює обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів.
З огляду на наведене та приписи п. 10 підрозділу 10 розділу XX ПКУ будь-які норми, прийняті до набрання чинності ПКУ або одночасно з ним, можуть застосовуватися лише в частині, що не суперечить нормам цього Кодексу;
2) обов'язком контролюючих органів у розумінні ПКУ є визначення суми грошових зобов'язань у вигляді штрафних санкцій за порушення норм іншого, крім податкового, законодавства, якщо контроль за дотриманням відповідних норм покладено на контролюючі органи.
Зазначене поширюється і на санкції за порушення норм законодавства, що регулює обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, бо контроль за дотриманням відповідних норм покладено на органи доходів і зборів України;
3) поняття грошового зобов'язання охоплює всі суми коштів, які підлягають сплаті як штрафні санкції за порушення вимог законодавства, дотримання якого відстежують контролюючі органи. Не є винятком і штрафні санкції за порушення законодавства, яке регулює обіг спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів.
Отже, ВС вважає, що контролюючий орган у разі виявлення порушення вимог законодавства, яке регулює обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, якщо таке порушення тягне за собою визначення грошових зобов'язань у вигляді адміністративно-господарських санкцій, зобов'язаний прийняти податкове повідомлення-рішення.
Тому прийняття будь-яких інших рішень контролюючим органом у розумінні ПКУ в разі виявлення порушення вимог законодавства, що регулює обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, суперечитиме ПКУ.
Приписи статті 17 Закону у цьому контексті можуть застосовуватися лише в частині, що не суперечить нормам ПКУ. Тож форма та порядок надсилання відповідних рішень визначаються нормами ПКУ.
Фактично цим рішенням ВС легалізував право на складання саме податкових повідомлень-рішень у разі нарахування штрафних санкцій і за порушення обігу алкоголю, в т. ч. й у разі продажу алкоголю за вищими чи нижчими від регульованих цінами (Постанова №957).
Чи змінилося щось у 2020 році?
Коментована нам справа цікава ще одним важливим нюансом: перша та апеляційна судова інстанції звернули увагу на компетенцію ДПI та Департаменту, що в умовах реорганізації органів ДПС може знову стати приводом для спору в суді.
Нагадаємо, що спочатку Постановою КМУ від 20.03.2013 р. №228 «Про реорганізацію деяких органів державної податкової служби, спеціалізованих митних органів та організацій» Департамент контролю за виробництвом та обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів Державної податкової служби реорганізовано шляхом приєднання до Міністерства доходів і зборів.
Тож, на думку Верховного Суду, про відсутність компетенції у ДПI на прийняття податкового повідомлення-рішення та застосування штрафних (фінансових) санкцій не може бути й мови.
Водночас 2020 рік став переломним у питаннях чергової реорганізації податкової служби. I попри поділ на податкову та митну службу, ДПСУ стала єдиною юрособою, а ДПI та ГУ ДПС в областях — структурними підрозділами. Департамент став Управлінням контролю за підакцизними товарами. I тому питання повноважень та компетенції постало знову.
За приписами п. 20.4 ПКУ керівник територіального органу центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, має право надавати посадовим (службовим) особам такого органу (його структурних підрозділів) повноваження на виконання певних функцій, передбачених цим Кодексом, законодавством з питань сплати єдиного внеску, законодавством з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, в межах повноважень, визначених відповідним положенням про такий територіальний орган.
Перелік делегованих повноважень визначається двома документами:
— положенням про центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, яке затверджується КМУ;
— положеннями про територіальний орган центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, які затверджуються центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, та підлягають погодженню з центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Натомість про делеговані структурним підрозділам (їх керівникам) повноваження у цих двох документах ані слова.
Проте голова ДПС надає посадовим (службовим) особам територіальних органів ДПС повноваження на виконання певних функцій, передбачених ПКУ, законодавством з питань сплати єдиного внеску, іншим законодавством, контроль за дотримання якого покладено на ДПС, законодавством про державну службу та іншими законами, зокрема, на прийняття податкових повідомлень-рішень, прийняття інших рішень та підписання інших документів у межах повноважень, визначених ПКУ, законами України, порядками, положеннями та інструкціями, затвердженими постановами КМУ, наказами Мінфіну та ДПС (пп. 31 п. 11 Положення про ДПСУ).
Відповідні норми продубльовано у положеннях про ГУ ДПС в областях.
Тобто після реорганізації маємо ситуацію, за якої:
1) повноваження на складення податкових повідомлень-рішень за порушення вимог дотримання регульованих цін на алкогольні напої посадовій особі структурного підрозділу обласним ГУ ДПС надає Положення, а не ПКУ;
2) це стосуватиметься й Управління контролю за підакцизними товарами;
3) якщо це окремо не зазначено у Положенні, жоден із них не має права на прийняття податкового повідомлення-рішення за порушення вимог Закону №481.
До речі, це стосується не лише регульованих цін на алкогольні напої, а й усіх фінансових санкцій, установлених ст. 17 Закону №481, у т. ч. і тютюну та пального.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Закон №481 — Закон України від 19.12.95 р. №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».
- Положення про ДПСУ — Положення про Державну податкову службу України, затверджене постановою КМУ від 06.03.2019 р. №227.
- Порядок №790 — Порядок застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», затверджений постановою КМУ від 02.06.2003 р. №790.
- Постанова №957 — Постанова КМУ від 30.10.2008 р. №957 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв».
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»