Пальне та мастильні матеріали використовуються на кожному підприємстві, яке має автомобілі або іншу самохідну техніку. Пальне треба придбати, використати і списати. Про це й розповімо далі.
Документальне оформлення придбання пального
Підприємство може придбавати пальне як уроздріб у різних постачальників, так і шляхом укладання договору на постачання пального з одним або декількома постачальниками. У цьому та в іншому випадку транспортні засоби (далі — ТЗ) підприємства заправляються пальним у баки в спеціально обладнаних місцях роздрібного продажу пального — на АЗС.
Відпуск пального автозаправними станціями регламентується Iнструкцією №281.
Якщо підприємство укладає договір із постачальником пального, то розрахунки за пальне здійснюються безготівково. Тоді ТЗ можуть заправлятися на АЗС:
— за відомостями;
— за талонами;
— за паливними картками.
Заправляння за відомостями
Кількість відпущеного пального фіксується у відомості, яка ведеться безпосередньо на АЗС, що підтверджується підписами оператора АЗС та водія. Форму відомості №16-НП затверджено у додатку 16 до Iнструкції №281.
АЗС на підставі відомостей про відпуск нафтопродуктів не рідше одного разу на місяць виписують зведені відомості-рахунки за марками нафтопродуктів та цінами, встановленими протягом місяця. У рахунках обов'язково зазначають кількість та загальну вартість відпущених нафтопродуктів, у т. ч. ПДВ.
Звіряють розрахунки зі споживачами за відпущені нафтопродукти щомісяця не пізніше п'ятого числа, наступного за звітним (пп. 10.3.2.2 Iнструкції №281).
Заправляння за талонами
При такій формі закупівлі підприємство сплачує АЗС аванс за певну кількість пального. На суму сплаченого авансу видаються талони на ПММ. Форму, зміст та ступінь захисту бланків талонів установлює емітент талона, проте у ньому обов'язково мають бути його серійний та порядковий номери.
Цей спосіб купівлі палива передбачає укладення договору з постачальником на купівлю певної кількості, обсягу пального, із зазначенням його виду. I як правило, оплата за таке пальне відбувається до його фактичного отримання покупцем, а вид, ціна та кількість фіксуються на момент його оплати. Паливо передається до покупця на підставі виданих постачальником паливних талонів (або талонів на паливо). Передачу самих бланків талонів оформляють актом приймання-передачі.
У договорі також встановлюють, в які терміни і яким чином постачальник повинен буде оформити факт передачі пального покупцю. Адже при заправці використаний паливний талон залишається на АЗС (та й у будь-якому разі він не є первинним документом, а отже, не може підтвердити факту купівлі палива). Заправляння за талонами відображається у змінному звіті АЗС (форма №17-НП, затверджена як додаток 14 до Iнструкції №281). Такий змінний звіт із доданими до нього талонами потрапляє з АЗС до бухгалтерії постачальника.
Передача пального покупцю (не саме фактичне заправляння ТЗ на АЗС за талоном, а передача з балансу постачальника на баланс покупця) відбувається, як правило, за накладними.
Покупець пального, який веде облік паливних талонів на окремому аналітичному субрахунку, здійснює запис, наприклад, Д-т 203/1 «Паливо на складі» К-т 203/2 «Талони на паливо» на вартість того палива, отриманого за талонами. Накладні на постачання палива складають на підставі зведених даних за звітами АЗС, переданими до бухгалтерії. Періодичність складання таких накладних встановлюється договором.
Відпуск нафтопродуктів за паливними картками
Такими картками можна скористатися як на території України, так і за кордоном. Причому як на АЗС компанії, що випустила таку картку, так і на АЗС іншої компанії, що приймає такі картки до обслуговування.
Облік пального, отриманого за картками, нічим особливим не вирізняється. При такому виді заправляння АЗС видає водієві чек POS-термінала і чек РРО. Далі за результатом місяця підприємство отримає накладну на загальну кількість ПММ за усередненими цінами та розшифровку оборотів за карткою. Тобто, з одного боку, є можливість контролювати водіїв, з іншого — такий вид співпраці із заправними станціями спрощує облік.
Придбання пального вроздріб без укладання договору
Найпростіший варіант придбання пального — це придбання його вроздріб на АЗС через підзвітну особу. Як правило, такою особою є водій.
Про заправляння ТЗ за готівку
Нерідко водії заправляють автомобілі, користуючись готівкою, отриманою під звіт чи у разі виїзду у відрядження, або оплачують пальне платіжними картками. Нагадаємо, що згідно з пп. 170.9.2 ПКУ відзвітувати за кошти, видані на відрядження, слід не пізніше п'ятого банківського дня після прибуття з такого відрядження. До закінчення третього банківського дня — якщо отримано готівку з платіжної картки (пп. 170.9.3 ПКУ). До авансового звіту водій повинен додати розрахунковий документ про придбання пального — касовий чек.
Відповідно до поданих документів бухгалтер оприбутковує пальне, придбане у дорозі, на субрахунок 203. За наявності зареєстрованих податкових накладних в ЄРПН (якщо вдалося домовитися з постачальником про складання та реєстрацію податкової накладної на придбання пального за чеком) або касових чеків, якщо сума не перевищує 200 грн (без ПДВ), тобто 240 грн з ПДВ (за день), сума ПДВ належить до складу податкового кредиту на субрахунок 641. Якщо права на податковий кредит немає, то ПДВ за таким чеком включається до первісної вартості пального на субрахунку 203 згідно з п. 9 П(С)БО 9 «Запаси» як сума непрямих податків у зв'язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству.
Списання пального за нормами
Чи є обов'язковими Норми №43? Паливно-мастильні матеріали списують за фактом їх використання автомобілем з урахуванням норм витрат. Для списання пального, використаного автомобілями, традиційно застосовують Норми №43. Хоча нормує витрати пального здебільшого спеціаліст (механік) з автотранспорту, зазначимо для бухгалтерів, що при користуванні Нормами №43 береться до уваги значна кількість коефіцієнтів, які дають змогу враховувати виконану транспортну роботу, кліматичні, дорожні й інші умови експлуатації. Утім, хоча податківці звикли вважати Норми №43 обов'язковими, суди з цим не погоджуються. Так, в одній з таких справ суд визнав, що норми Наказу №43 призначені для планування потреби підприємств у паливно-мастильних матеріалах і контролю за їх витратами, ведення звітності, запровадження режиму економії та раціонального використання нафтопродуктів, а також можуть застосовуватися для розроблення питомих норм витрат палива. Суд зазначив і те, що цей наказ не пройшов держреєстрації в Мін'юсті, а отже, не є обов'язковим для виконання.
Проте Мінінфраструктури в листі від 21.02.2017 р. №1441/18/10-17 висловило думку, що списувати паливо і мастильні матеріали, використані дорожнім транспортом суб'єкта господарювання незалежно від відомчої підпорядкованості, форми власності або форми оподаткування, доцільно відповідно до Норм №43. Лист див. в «ДК» №20/2017, а наш коментар у «ДК» №29/2020.
Крім бензину, для роботи автотранспорту потрібні мастила (моторні, трансмісійні), котрі списують також за нормами з розрахунку на 100 л використаного бензину.
Позаяк коригуючі коефіцієнти і додаткові витрати пального на роботу автомобілів та обігрівачів салонів залежать від температури повітря, її (температуру) треба відповідним чином документувати. Так, у пп. 3.1.1 Норм №43 сказано, що дані щодо температури повітря повинні бути отримані:
1) або у зведеннях територіального підрозділу державної служби гідрометеорології;
2) або за результатами власних вимірювань, задокументованих належних чином.
Якщо на підприємство придбали авто, норм витрат пального на яке Нормами №43 не передбачено, то потрібно розробити тимчасові норми витрат. Як це зробити, описується у розділі 2 Норм №43. До речі, такі Норми розробляє ДержавтотрансНДIпроєкт у межах 45 календарних днів.
Норми, встановлені таким чином, беруться до уваги контролюючими органами (податковою інспекцією) під час перевірки правомірності віднесення на витрати затрат на пальне.
Податковий кредит з ПДВ при придбанні пального
Якщо пальне придбавається на підставі договорів із постачальниками, то в цьому разі постачальник складатиме податкові накладні на обсяги пального, придбаного за такими договорами. У загальному випадку податкову накладну можна отримати й у разі придбання пального без договору, на підставі чека з АЗС.
Право покупця вимагати податкову накладну від постачальника передбачено п. 201.10 ПКУ. Але на практиці для цього потрібно щоразу домовлятися з постачальником, на яких умовах він складе та зареєструє податкову накладну за реквізитами покупця на підставі чека РРО. Для постачальника весь обсяг продажу пального вроздріб у загальному випадку виглядає як продаж неплатнику ПДВ, адже постачальник не знає, хто саме заправляє ТЗ за кожним конкретним чеком.
Отже, якщо з постачальником пального укладено договір постачання, то між сторонами протягом звітного місяця формується такий пакет документів:
1) податкова накладна на суму попередньо сплачених коштів за пальне з номенклатурою згідно з виставленим рахунком;
2) періодично (цей період погоджується сторонами у договорі) формується видаткова накладна, в якій відображається фактично отримане пальне. Часто таким періодом є місяць;
3) якщо асортимент фактично відвантаженого пального відрізняється від асортименту, зазначеного у рахунку та у податковій накладній, слід скласти РК до податкової накладної, в якому змінити номенклатуру.
Нагадаємо, що при заправлянні за готівку або з розрахунком платіжними картками до податкового кредиту за чеком без підтвердження податковою накладною можемо включити лише чеки на суму в межах 240,00 грн (тобто ПДВ у межах 40,00 грн за день) (пп. 201.11 ПКУ).
Якщо підприємство використовує транспорт, який споживає пальне понад установлені норми (внаслідок тривалого використання, несправностей, проведення ремонтів тощо), обережний бухгалтер може нараховувати ПЗ на вартість перевитрати пального на підставі пп. «г» п. 198.5 ПКУ — як на вартість пального, використаного не в господарській діяльності. Альтернативою може бути складання наказу керівника про відповідне коригування норм витрат пального. Тоді можна буде не нараховувати ПЗ відповідно до п. 198.5 ПКУ.
Для спрощення обліку та спрощення складання ПН можна використовувати можливість складання зведених ПН — у тому разі, якщо придбання пального за договором відповідає ознакам ритмічного постачання. Про зведені ПН на ритмічні постачання ми писали в коментарі до IПК ДПСУ від 05.11.2019 р. №1187/6/99-00-07-03-02-15/IПК в «ДК» №47/2019.
Бухгалтерський облік ПММ
Первинним документом, на підставі якого списують пальне та паливно-мастильні матеріали, є подорожній лист автомобіля або інший подібний йому документ. Про подорожній лист «ДК» писав в №7/2017.
Подорожні листи автомобілів не обов'язково складати щодня. Це може бути і накопичувальний документ — за тиждень, 10 днів, місяць тощо, але не рідше одного разу на місяць.
Форма подорожніх листів має відповідати вимогам чинного законодавства щодо оформлення первинних документів та мати всі обов'язкові реквізити, передбачені ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік та п. 2.4 Положення №88. Тобто для списання ПММ суб'єкт господарювання має право використовувати власно розроблену форму первинного документа з усіма обов'язковими його реквізитами. Головне — у такому документі має бути зафіксовано фактичну кількість витрачених ПММ та мету, з якою їх було використано. Госпсуб'єкт може затвердити форми подорожніх листів на власний розсуд внутрішнім розпорядчим документом (наприклад, положенням про списання ПММ, положенням про використання службових ТЗ тощо).
Обов'язкові реквізити первинного документа
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити:
— назву документа (форми);
— дату складання;
— назву підприємства, від імені якого складено документ;
— зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;
— посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;
— особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Радимо у подорожніх листах наводити й дані спідометра, пробіг у кілометрах, витрачену кількість ПММ — це дасть змогу легко пройти перевірку і не доводити перевіряльникам очевидних речей. Оформлення поїздок первинними документами з якомога більшою кількістю деталей дозволить довести господарський характер службових поїздок на підприємстві, якщо справа дійде до суду.
Бухгалтерський облік ПММ ведеться на субрахунку 203 «Паливо» рахунка 20 «Виробничі запаси». За потреби на ньому також ведуть аналітичний облік за субрахунками у розрізі видів пального, місць зберігання тощо. Використане пальне списують:
— при використанні рахунків класу 8 — на субрахунок 803 «Витрати палива та енергії»;
— при використанні рахунків класу 9 — на рахунки загальногосподарських, адміністративних витрат або витрат на збут.
Звісно ж, якщо пальне є складовою собівартості наданих послуг, виконаних робіт або власної продукції, то його вартість списують на рахунок 23 «Виробництво».
Документальною підставою для списання пального, як правило, є акт списання. Або інший первинний документ, форму якого підприємство може розробити самостійно, але з наявністю всіх обов'язкових реквізитів, визначених ст. 9 Закону про бухоблік. У цьому документі слід навести обсяги використаного пального за той період, за який списується пальне, які, своєю чергою, визначені за даними подорожніх листів автомобілів. Для списання використаного пального складають окремі акти за кожним автомобілем, бо автомобіль — це окреме «місце зберігання» ТМЦ (пального). Те, як часто складати такі акти, підприємство вирішує самостійно, з урахуванням власних можливостей або потреб.
Наприклад, якщо вартість такого пального списують на адміністративні витрати, такі акти можна складати і раз на місяць. Проте великий проміжок між складанням таких актів можливий лише за умови, що керівництво підприємства впевнене: щоденний облік витрат на пальне організований чітко і добре контролюється відповідальними особами. Якщо ж вартість пального належить до собівартості наданих послуг, а вони надаються (оформляються актами приймання-передачі) щодня, то на момент складання такого акта вже треба знати і собівартість цих послуг. А отже, одночасно провести списання пального.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Закон про бухоблік — Закон України від 16.07.99 р. №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
- Iнструкція №281 — Iнструкція про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затверджена наказом Мінпаливенерго, Мінекономіки, Мінтрансзв'язку, Держспоживстандарту від 20.05.2008 р. №281/171/578/155.
- Норми №43 — Норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджені наказом Мінтрансу від 10.02.98 р. №43.
- Положення №88 — Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Мінфіну від 24.05.95 р. №88.
- П(С)БО 9 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджене наказом Мінфіну від 20.10.99 р. №246.
Юлія ЄГОРОВА, «Дебет-Кредит»