Iноді продавець продає товар в інших одиницях виміру, ніж ті, в яких його було придбано. Найчастіше таке буває у роздрібній торгівлі, де товар закуповується великими партіями, а продається малими або поштучно. Як така зміна одиниці оформлюється документально, розглянемо в цій статті.
Бухгалтерський облік зміни одиниці товару
Правила бухгалтерського обліку товару встановлюють П(С)БО 9 та Методрекомендації з бухобліку запасів. За ними товари належать до запасів підприємства і оприбутковуються за первісною вартістю, яка складається з витрат, що виникли у зв'язку з їх придбанням.
Форму розпорядчого документа , яким визначається одиниця натурального виміру запасів, нормативно не встановлено. На практиці найчастіше такий документ складається у формі наказу керівника підприємства. Таким чином, підприємство має право самостійно визначити одиницю виміру, у якій товар оприбутковуватиметься та/або обліковуватиметься при його подальшій реалізації. А за потреби — змінити таку одиницю виміру або окремо обліковувати товар в тих одиницях виміру, в яких його було придбано, і в тих, в яких його реалізують (це забезпечується внаслідок аналітичного бухобліку).
Як визначається одиниця виміру запасів для бухобліку
З метою організації бухгалтерського обліку запасів розпорядчим документом, затвердженим (схваленим) власником (уповноваженим органом), визначаються:
— форми первинних документів, що використовуються для оформлення руху запасів, які не передбачено типовими формами первинного обліку;
— порядок обліку (ідентифіковано чи загалом) транспортно-заготівельних витрат, застосування окремого субрахунку обліку транспортно-заготівельних витрат;
— метод оцінки вибуття запасів;
— періодичність визначення середньозваженої собівартості одиниці запасів.
Також у цьому документі додатково можуть бути визначені:
— правила документообороту і технологія обробки облікової інформації, порядок контролю за рухом запасів та відповідальність посадових осіб;
— порядок аналітичного обліку запасів;
— одиниця натурального виміру запасів для кожної одиниці бухгалтерського обліку.
Приклад 1 Підприємство придбало 3 тонни цукерок, які продаються через роздрібний магазин кінцевим споживачам за ціною, встановленою за 1 кілограм. Як оформити такий продаж у бухгалтерському обліку?
Варіант 1. Одразу оприбутковувати такі цукерки в кілограмах. Переведення в іншу одиницю виміру тут дуже просте — у 1 тонні 1000 кілограмів. Підставою для оприбуткування такого товару за іншою одиницею виміру, ніж та, яку зазначено у первинних документах на його придбання, буде наказ керівника підприємства (таким наказом може бути затверджено й облікову політику підприємства загалом, де, серед іншого, буде і така вимога). У такому випадку у первинних документах від постачальника буде 3 тонни, а у прибутковій накладній, складеній підприємством-покупцем, зазначатиметься 3000 кілограмів.
Варіант 2. Під час придбання такі цукерки оприбутковуються відповідно до первинних документів від постачальника (3 тонни). А під час передачі такого товару зі складу до роздрібних магазинів (Д-т 282 «Товари в торгівлі» К-т 281 «Товари на складі») на підставі наказу керівника підприємства робиться переведення цього товару в кілограми (зміна одиниці виміру). Оформити таке переведення можна бухгалтерською довідкою, до якої додається розрахунок переведення.
Приклад 2 Підприємство придбало 300 рулонів тканини, яка продається через роздрібний магазин кінцевим споживачам за ціною, встановленою за 1 погонний метр. Як оформити такий продаж у бухгалтерському обліку?
Аналогічно до прикладу 1, тільки у цьому випадку слід враховувати кількість погонних метрів у кожному рулоні. Як правило, виробник, який продає товар рулонами, зазначає цю кількість на кожному із них або у документах, що супроводжують проданий товар (відповідно до ст. 669 ЦКУ).
Погонний метр — це одиниця виміру, яка враховує довжину тканини, але не враховує її ширину. Тобто у тканини, яка надходить у рулоні, може бути різна ширина. Втім, продаватиметься вона саме за довжиною (і саме довжина вимірюватиметься при цьому в метрах). Але з урахуванням ширини рулону встановлюється ціна за 1 погонний метр.
Наприклад, якщо в одному рулоні 100 погонних метрів, то планується, що з 300 рулонів вийде 30 тис. погонних метрів тканини. Звісно, на практиці така ідеальна ситуація трапляється не завжди. У деяких випадках через недобросовісність постачальників, але найчастіше тому, що пакування великої партії товару відбувається автоматизовано і трапляються технічні похибки. Про заплановану виробником похибку, як правило, теж повідомляється у супровідних документах, і вона є невеликою.
Звісно, перевірити товар на кількість та якість — це обов'язок покупця, який треба виконати, приймаючи товар від постачальника. Перевірка додержання продавцем умов договору купівлі-продажу відбувається за ст. 687 ЦКУ. Але на практиці розмотують рулони тканини і перевіряють фактичну їх довжину далеко не усі покупці. Не роблять цього і ті, хто планує продавати тканину у погонних метрах. Тому про те, що в певному рулоні не вистачає певної кількості погонних метрів, покупець може дізнатися лише в процесі подальшого роздрібного продажу тканини. Далі така неприємна ситуація може вирішуватися двома шляхами.
Варіант 1. Якщо це дозволяє договір, покупець виставляє претензію постачальникові і далі діє відповідно до ст. 670 ЦКУ.
Варіант 2. Якщо на тому етапі, на якому виявлено невідповідність фактичної кількості тканини у погонних метрах до заявленої у документах від постачальника, претензію йому виставити вже не можна, то покупець вважає цю невідповідність нестачею і списує товар у звичайному порядку (див. п. 5.7 Методрекомендацій з бухобліку запасів)1.
До речі, іноді за потреби відбувається зміна не тільки одиниці виміру, але й назви самого товару. Хоча це вже трохи інша історія2.
1 Бухгалтерському та податковому обліку нестач присвячено, наприклад, статтю «Iнвентаризація: бухгалтерський та податковий облік» у «Віснику» №44/2015.
2 https://consulting.dtkt.ua/accounting/primary-documents/6646.
Складання податкових накладних
З первинними документами на продаж товару, в якого спеціально з метою такого продажу було змінено одиницю виміру відповідно до ціни, за якою він продається, усе більш-менш зрозуміло. Заборони змінити таку одиницю виміру немає, на ціннику (у прайс-листі, у прейскуранті) ціну буде зазначено, відповідно у касовому чи товарному чеку, у накладній, у квитанції тощо — зазначаються така ціна і кількість фактично проданого товару із вже зміненою одиницею виміру. Таким чином, операцію зі зміни одиниці виміру буде проведено тільки в бухгалтерії, а покупець про неї навіть не знатиме.
А от що робити із податковими накладними? Незалежно від того, кому продаватиметься такий товар, платнику ПДВ чи кінцевому споживачеві — неплатнику ПДВ, скласти податкову накладну на такий продаж (поставку) потрібно, і в ній теж треба зазначити якусь одиницю виміру. Але чи не заперечуватимуть податківці, якщо у вхідній та вихідній ПН на один і той самий товар зазначатимуться різні одиниці виміру?
Такий ризик є, і проблема може виникнути під час реєстрації такої податкової накладної. Адже нині Мінфін спільно з ДФС тестує систему припинення реєстрації ризикових податкових накладних, аби унеможливити махінації з ПДВ. Повноцінний запуск системи відбудеться 1 липня 2017 року. З 1 квітня система працює у тестовому режимі без фактичного зупинення реєстрації податкових накладних.
Одним із критеріїв, яких достатньо для припинення реєстрації ПН, є пересорт товарів — невідповідність обсягу або відсутність придбання товару при його реалізації. Про це 12.05.2017 р. заявляв на брифінгу на тему імплементації Закону №1797 держсекретар Мінфіну Євгеній Капінус.
Але, як обіцяється, не перевірятимуться такі податкові накладні:
— малого бізнесу, місячний обсяг постачання в якого не перевищує 500 тисяч гривень;
— сумлінних платників податків, у яких за 2016 рік сума сплачених податків становить понад 5 млн гривень, а податкове навантаження більше 5% від обсягу постачання;
— зареєстровані на неплатників податку.
Проте, на нашу думку, невідповідність обсягу і зміна одиниці виміру — це речі різного порядку. Наразі самі податківці у відповіді на запитання: «Чи може у графі 4 податкової накладної зазначатися інша одиниця виміру, ніж була зазначена у податковій накладній при придбанні товару (наприклад, при придбанні зазначена одиниця виміру «кг», а при постачанні «шт.»)?» (підкатегорія 101.16), відповідають: «Враховуючи те, що постачання товару, ціну якого при придбанні було встановлено, наприклад, за вагову одиницю (кілограм, тонну тощо), може здійснюватися за ціною за кількісну одиницю (штуку тощо) такого товару, то одиниця виміру, зазначена у графі 4 податкової накладної, складеної на операцію з постачання товару, може відрізнятися від одиниці виміру, що зазначена у податковій накладній, отриманій платником податку при придбанні такого товару».
Тому продавець — платник ПДВ цілком може не тільки провести зміну одиниці виміру товару в бухобліку, але й зазначити в податковій накладній на продаж такого товару цю змінену одиницю виміру (іншу, ніж була зазначена у податковій накладній на придбання цього товару). А в разі якщо такий продавець отримає повідомлення про зупинення реєстрації такої податкової накладної (чого, маємо велику надію, не відбудеться), він повинен надати до органу ДФС за місцем обліку документи, що підтвердять придбання такого товару і зміну одиниці виміру (перелік таких документів наразі ще в проекті Мінфіну і допрацьовуватиметься).
Нормативна база
- ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. №435-IV.
- Методрекомендації з бухобліку запасів — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені наказом Мінфіну від 10.01.2007 р. №2.
- П(С)БО 9 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджене наказом Мінфіну від 20.10.99 р. №246.
Ганна БИКОВА, «Дебет-Кредит»