У попередніх номерах ми розглянули нюанси оподаткування добровільного медичного страхування, харчування, навчання й оренди житла для працівників. А тепер пропонуємо проаналізувати основні податкові наслідки компенсації працівникам транспортних витрат, оплати мобільного зв'язку та придбання абонементів до спортзалу.
Транспортні витрати
Не всі працівники мешкають поблизу офісу чи виробничих цехів. Тож керівництво підприємства може прийняти рішення компенсувати транспортні витрати для переміщення працівників до місця роботи і назад: або надавати проїзні документи, або компенсувати витрати на проїзд у громадському транспорті. Є ще варіант організовувати транспорт (власний або третіх осіб) для доправлення працівників на роботу, оренда транспорту з виплатою працівникові орендної плати або ж оренда транспорту для працівника для користування ним у робочий час.
Залежно від того, як передбачається використовувати проїзні квитки чи транспорт (у межах трудового функціоналу чи ширше), вимагатиметься різне документальне оформлення, а отже, різними будуть податкові наслідки.
Для того щоб використовувати проїзні квитки виключно в межах функціоналу і в межах робочого часу, слід подбати про:
— наказ керівника. Мета цього документа полягає в тому, щоб оформити вказівку відповідальній особі придбати і видати проїзні квитки. Тут має бути зазначено прізвища працівників, які користуватимуться проїзними квитками, період, протягом якого матиме місце таке використання, та особа, відповідальна за зберігання, видачу й облік проїзних квитків;
— журнал обліку використаних проїзних квитків. Він має бути складений у довільній формі, з інформацією про те, кому видано проїзний квиток, час видачі та підписом цієї особи;
— акти на списання проїзних квитків. Їх слід складати у довільній формі щомісяця (після закінчення строку використання проїзних квитків). Не зайвим буде додавати до кожного акта і використані проїзні квитки.
Податок на доходи
За приписами ч. «а» пп. 164.2.17 ПКУ, об'єкти матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю і надаються працівнику в безоплатне користування у межах його трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи відповідно до колективного договору, не оподатковуються ПДФО. Але для цього треба не розподіляти квитки персонально, а закупити певну їх кількість і видавати під підпис у журналі, коли працівник має потребу скористатися таким квитком. Та сама ситуація у разі, коли працівник звітує за понесеними витратами на проїзд, а роботодавець відшкодовує такі витрати — тоді суми компенсації також не оподатковуються ПДФО, якщо норму про виплату такої компенсації встановлено у трудовому договорі або колдоговорі. У такому разі у ф. №1ДФ вартість проїзного квитка не відображається.
Військовий збір
Як ми знаємо, військовим збором оподатковуються всі виплати у грошовій та негрошовій формі, які є об'єктом оподаткування ПДФО. Оскільки проїзні квитки, які персонально не розподіляються між працівниками, не оподатковуються ПДФО, то і військовим збором вони не оподатковуються.
Єдиний соцвнесок
За приписами п. 6 розд. ІІ Переліку №1170, ЄСВ на суми оплати за проїзні квитки не нараховується.
Податок на прибуток
З 01.01.2015 р. аналіз витрат платника податку і їх ідентифікація як господарських чи негосподарських уже не здійснюється. Тепер якщо дохід за останній річний період не перевищує 20 млн грн, то сума фінрезультату, визначена на підставі звіту про фінрезультати, зменшена на збитки минулих років (у разі їх наявності), є об'єктом оподаткування податком на прибуток. Ті, хто має дохід понад 20 млн грн, такий фінрезультат мали б ще скоригувати на податкові різниці. Але серед установлених податкових різниць немає податкової різниці щодо витрат на придбання проїзних квитків. Тож жодна категорія платників податку на прибуток не має жодних застережень чи обмежень на відображення витрат на компенсацію витрат на проїзд працівників чи оплату їм проїзних квитків у складі витрат. Незалежно від суми ці платежі мають право бути відображеними у складі витрат підприємства.
Приклад 1 Підприємство придбало для кур'єрів та мерчандайзерів проїзні квитки на всі види транспорту на суму 2400 грн. Квитки персонально не розподіляються, а перебувають у касі підприємства і ними користуються особи, перелічені у наказі керівника про придбання проїзних квитків, за потреби виключно у межах трудових функцій працівників. Відображення операції в обліку див. у таблиці 1.
Таблиця 1
Відображення в бухобліку операції з придбання проїзних квитків
|
№
з/п |
Суть операції
|
Бухгалтерський облік
|
Сума, грн
|
|
|
Д-т
|
К-т
|
|||
|
1.
|
Оплачено проїзні квитки |
371
|
311
|
2400,00
|
|
2.
|
Оприбутковано проїзні квитки |
331
|
631
|
2400,00
|
|
3.
|
Проведено взаємозалік заборгованостей |
631
|
371
|
2400,00
|
|
4.
|
Строк дії проїзних квитків завершено |
92
|
331
|
2400,00
|
У разі якщо керівництво підприємства все-таки має намір персоналізувати видачу проїзних квитків або компенсувати проїзд тільки окремим особам (наприклад, деякі працівники мешкають у передмісті, і є домовленість, що їм будуть оплачувати транспортні витрати з дому і додому), такі виплати набудуть статусу витрат соціального характеру в межах передостаннього абзацу пп. 2.3.4 Інструкції №5. Такі виплати персонально розподіляються між працівниками і включаються до фонду оплати праці. А отже, ці суми обов'язково оподатковуються ПДФО (ч. «а» пп. 164.2.17 ПКУ) і військовим збором (пп. 1.2 п. 16-1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ), а також на них нараховується ЄСВ (пп. 2.3.4 Інструкції №5). У разі якщо має місце негрошовий дохід (проїзні квитки, а не компенсація!), у межах оподаткування ПДФО слід застосувати натуральний коефіцієнт (п. 164.5 ПКУ). Для військового збору застосування натурального коефіцієнта не передбачено (див. лист ДФСУ від 08.09.2014 р. №3095/6/99-99-17-03-03-15, «ДК» №39/2014).
Спортивні абонементи
Роботодавець має кілька варіантів оформлення абонементів до спорткомплексу для своїх працівників:
1) інші заохочувальні та компенсаційні виплати, що є складовою фонду оплати праці;
2) подарунок, зокрема і в грошовій формі1;
1 Не є предметом розгляду в цій статті.
3) матеріальна допомога.
Якщо придбання річного абонемента передбачено як заохочувальні або компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платникові податку у зв'язку з трудовими відносинами у межах пп. 2.3.4 Інструкції №5, то такі виплати є заробітною платою, а отже, і базою для нарахування ЄСВ та оподаткування ПДФО (ч. «а» пп. 164.2.17 ПКУ) і військовим збором за загальними зарплатними правилами. Якщо кошти спрямовуються безпосередньо спортклубу, то можна говорити про негрошовий дохід, а отже, для визначення бази оподаткування ПДФО слід застосовувати натуральний коефіцієнт (п. 164.5 ПКУ). У ф. №1ДФ такі виплати відображають із кодом 126.
Оплату абонемента також можна оформити у вигляді надання працівнику матеріальної допомоги. Працівник самостійно купує абонементи до спортзалу, а з роботодавцем оформляється нецільова матеріальна допомога одноразового характеру (згідно з п. 3.31 Інструкції №5, така допомога не є складовою фонду оплати праці). При цьому слід уважно перевіряти, щоб сума допомоги протягом звітного податкового року сукупно не перевищувала суми граничного розміру доходу, визначеного згідно з абз. 1 пп. 169.4.1 ПКУ (для 2016 р. — 1930 грн). А сума перевищення над цим розміром включається до загального місячного оподатковуваного доходу працівника та підлягає оподаткуванню ПДФО і військовим збором. У ф. №1ДФ виплачену матдопомогу показують з ознакою доходу «169» або з ознакою доходу «127», якщо має місце перевищення граничного неоподатковуваного розміру.
Щодо ЄСВ, то у п. 14 розділу І Переліку №1170 уточнюється, що ЄСВ не нараховується на матдопомогу одноразового характеру, яка надається окремим працівникам у зв'язку з сімейними обставинами, на оплату лікування, оздоровлення дітей, поховання. На нашу думку, цей перелік не є остаточним, і нецільову благодійну допомогу, якщо вона має одноразовий характер і надається окремим працівникам, а не більшості працівників, цілком можна вилучити з фонду оплати праці.
Податок на прибуток
Чинним законодавством не передбачено жодних застережень чи обмежень на відображення витрат на оплату спортивних абонементів для працівників у складі витрат. Аналіз таких витрат на належність до госпдіяльності на сьогодні не провадиться.
Податок на додану вартість
На відміну від податку на прибуток, у межах ПДВ зв'язок із госпдіяльністю досліджується. На всі витрати на спортивні абонементи у межах дії ч. «г» п. 198.5 ПКУ слід донарахувати ПЗ з ПДВ, оформити «на себе» ПН (тип причини «13») і зареєструвати її протягом наступних 15 к. д. в ЄРПН.
Мобільний зв'язок
Щоб мінімізувати ризик того, що під час податкових перевірок буде поставлено під сумнів відображення в обліку витрат на мобільний зв'язок, слід розробити внутрішні правила використання мобільного зв'язку, ввести в експлуатацію та закріпити за працівниками номери та мобільні телефони.
У правилах треба чітко прописати, коли використовувати мобільні телефони, заборонити їх використання у неробочий час з особистою метою, зазначити перелік посад, для яких передбачено право користуватися такими телефонами (саме посади, а не окремі прізвища!), і ліміт витрат на мобільний зв'язок. Первинним документом для обліку витрат на послуги мобільного зв'язку є рахунок на оплату від мобільного оператора (до речі, він одночасно є і актом виконаних робіт). Якщо послуги надаються на умовах передоплати, то доцільно буде на кінець місяця інвентаризувати залишки на кожному особовому рахунку — це дасть змогу виявити перевищення ліміту на мобільний зв'язок.
У разі перевищення ліміту коштів на розмови або у разі виявлення розмов, не пов'язаних із госпдіяльністю підприємства1, суму витрат на такі розмови слід ідентифікувати як додаткове благо конкретного працівника (ч. «а» пп. 164.2.17 ПКУ), а оскільки дохід у такому разі отримано у негрошовій формі, у межах ПДФО — застосувати натуральний коефіцієнт (п. 164.5 ПКУ). Вартість розмов, що оподатковуються ПДФО, також треба оподаткувати і військовим збором, щоправда, без застосування натурального коефіцієнта. Нарахування ЄСВ при цьому є актуальним: такі розмови класифікуються як складова фонду оплати праці (пп. 2.3.4 Інструкції №5), тому на такі суми нараховується ЄСВ. У разі якщо понадлімітні кошти не компенсуються роботодавцем, оподатковуваного доходу у них не виникне.
Податок на прибуток
На сьогодні доводити зв'язок витрат на мобільний зв'язок із госпдіяльністю у межах податку на прибуток немає потреби. Але ми все-таки радили б узяти до уваги перелік документів, які слід мати на підприємстві2:
— розрахункові документи про сплату послуг мобільного зв'язку на підставі рахунків оператора;
1 Насправді виявити такі витрати й ідентифікувати їх як такі, що не пов'язані з госпдіяльністю, не так уже й просто. Виняток становлять такі очевидні речі, як, наприклад, дзвінки за кордон, коли підприємство не займається ЗЕД.
2 Цей перелік був озвучений у листі Держпідприємництва від 30.03.2004 р. №1964.
— наказ керівника про придбання мобільних телефонів та використання їх в господарський діяльності підприємства;
— угода з оператором мобільного зв'язку про надання послуг із зазначенням переліку номерів телефонів, які обслуговуються.
Податок на додану вартість
Якщо матимуть місце понадлімітні розмови або розмови, зв'язок із госпдіяльністю яких довести буде важко, у межах дії ч. «г» п. 198.5 ПКУ слід на суму таких витрат донарахувати ПЗ з ПДВ, оформити «на себе» ПН (тип причини «13») і зареєструвати її протягом наступних 15 к. д. в ЄРПН.
Приклад 2 На підприємстві оплачується мобільний зв'язок у межах трудових функцій працівників. Ліміт на розмови становить 400 грн. Щомісяця підприємство авансом перераховує оператору мобільного зв'язку 2040 грн (у т. ч. 400 грн ліміт на кожного з 4-х працівників). Проте за підсумками місяця в одного з працівників було виявлено перевищення ліміту вартості розмов у розмірі 135 грн (ПДВ становить 27,00). Утримання здійснюються в день виплати зарплати. Відображення операції в обліку див. у таблиці 2.
Таблиця 2
Бухгалтерський облік утримання із зарплати вартості понадлімітних телефонних розмов
|
№
з/п |
Суть операції
|
Бухгалтерський облік
|
Сума, грн
|
|
|
Д-т
|
К-т
|
|||
|
1.
|
Сплачено аванс за послуги мобільного зв'язку |
371
|
311
|
2040,00
|
|
2.
|
Відображено ПК з ПДВ |
641
|
644
|
320,00
|
|
3.
|
Вартість передоплаченого зв'язку віднесено до складу витрат майбутніх періодів |
39
|
371
|
1720,00
|
|
4.
|
Суму ПДВ списано |
644
|
371
|
320,00
|
|
5.
|
Віднесено на витрати вартість зв'язку в межах ліміту |
92,93
|
39
|
1720,00
|
|
6.
|
Списано вартість понадлімітного мобільного зв'язку |
947
377 |
377
746 |
172,13
172,13 |
|
7.
|
Нараховано компенсувальні ПЗ з ПДВ |
643
|
641
|
27,00
|
|
8.
|
Компенсувальні ПЗ має погасити працівник |
377
|
643
|
27,00
|
|
9.
|
Заборгованість працівника понад ліміт (135 грн + 7,5% утримання в ПФ + ПДВ 27,00) |
377
|
39
|
145,13
|
|
10.
|
Утримано із зарплати працівника |
661
|
377
|
172,13
|
Нормативна база
- Інструкція №5 — Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. №5.
- Перелік №1170 — Перелік видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затверджений постановою КМУ від 22.12.2010 р. №1170.
Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор