Скрутне економічне становище в країні змушує суб'єктів господарювання дедалі більше маневрувати. Часом через безгрошів'я для втримання підприємства на плаву за борги постачальнику передають основні засоби (авто, виробничі засоби, нерухомість). Розкажемо, як відобразити таку операцію в обліку.
Як провести взаємозалік
На перший погляд, тут йтиметься про бартерну операцію. Але пригадаймо, що згідно з пп. 14.1.10 ПКУ бартерна (товарообмінна) операція — господарська операція, яка передбачає проведення розрахунків за товари (роботи, послуги) у негрошовій формі в межах одного договору. У нашому випадку від самого початку було передбачено, що за поставлений товар буде сплачено коштами. Згодом підприємство-покупець вирішило замінити оплату коштами на поставку ОЗ. Для того щоб ця угода стала бартерною, варто внести відповідні зміни до договору — наприклад, оформити додаток до нього, в якому передбачити оплату за товар поставкою активів (ОЗ).
Проте ми радимо в цьому разі укласти окремий договір поставки ОЗ, а вже відтак здійснити взаємозалік зустрічних однорідних вимог за двома договорами. Така схема спростить облік операцій, бо фактично відбудеться продаж ОЗ — а ось оплату за нього у вигляді коштів так і не буде отримано, натомість буде проведено взаємозалік однорідних заборгованостей.
Так, відповідно до ч. 1 ст. 601 ЦКУ, зобов'язання можна припинити зарахуванням зустрічних вимог, за умови що вони є однорідними та строк їх виконання вже настав. Тож, якщо є однорідні вимоги, а саме вимоги в грошовій формі (покупець заборгував за товар, а продавець отримає від покупця ОЗ та, відповідно, заборгує за такий актив кошти), можна зробити зарахування таких зобов'язань на однакову суму. При цьому вартість ОЗ може перевищувати заборгованість, адже ст. 601 ЦКУ не містить заборони на часткове зарахування зобов'язань.
Зарахування зустрічних вимог можна зробити за заявою однієї зі сторін (ч. 2 ст. 601 ЦКУ). Типової форми такої заяви немає, тож її складають у довільній формі, краще у двох примірниках. Для підприємства один примірник заяви стане документом, за яким у бухгалтерському обліку зменшуватимуться зобов'язання перед кредитором і списуватиметься дебіторська заборгованість на суму, зазначену у заяві.
Оскільки заява за своєю суттю буде первинним документом, радимо навести в ній усі необхідні для первинних документів реквізити.
Обов'язкові реквізити первинних документів:
— назва, дата і місце складання документа;
— назва підприємства, від імені якого оформлено документ;
— зміст, обсяг та одиниця виміру господарської операції;
— посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;
— особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у господарській операції.
Залежно від характеру операції і технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити: ідентифікаційний код підприємства, установи з Державного реєстру, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо.
І пам'ятайте: такий документ повинні підписати представники підприємств, яким таке право надано внутрішніми документами (наказом, положенням про документообіг тощо).
На практиці деякі бухгалтери, крім заяви, складають акт про взаємозалік (знову ж таки довільної форми, але з обов'язковими реквізитами первинних документів). Складати його не обов'язково, але і не завадить. Ну і, звичайно, такий акт складається у двох примірниках, по одному для кожної зі сторін, і підписується обома сторонами.
Продаж-передача ОЗ
Податковий облік
Податок на прибуток. Згідно з п. 146.13 ПКУ, до доходу платника податку на прибуток від продажу або іншого відчуження виробничого ОЗ включається сума перевищення доходів від продажу або іншого відчуження над балансовою вартістю окремого об'єкта ОЗ. А от до витрат слід включити суму перевищення балансової вартості об'єкта ОЗ над доходом від продажу або іншого відчуження такого об'єкта.
Варто пам'ятати і вимогу п. 146.14 ПКУ — «дохід від продажу або іншого відчуження об'єкта основних засобів та нематеріальних активів для цілей застосування цієї статті визначається згідно з договором про продаж або інше відчуження об'єкта основних засобів та нематеріальних активів, але не нижче звичайної ціни такого об'єкта (активу)». У цьому разі для встановлення звичайної ціни варто провести оцінку ОЗ: це убезпечить вас від зайвих непорозумінь із податківцями.
Витрати, визначені за ст. 146 ПКУ, належать до інших витрат (пп. 138.12.1 ПКУ). Так само до інших доходів належать і доходи, визначені за ст. 146 ПКУ (пп. 135.5.11 ПКУ). Отже, платник податку на прибуток, який реалізує ОЗ, дохід (як фінрезультат) за такою операцією відображає в декларації з податку на прибуток1 у періоді його виникнення згідно з правилами П(С)БО, а витрати (як фінрезультат) — у періоді їх здійснення (п. 137.16 та п. 138.5 ПКУ). Увага: у разі продажу ОЗ витрати і доходи окремо не визначаються. Їх відображають згорнуто: або дохід, або витрати від операції продажу ОЗ.
На практиці це означатиме, що такі доходи або витрати, розраховані за правилами п. 146.13 ПКУ, як результат реалізації ОЗ платник податку на прибуток відображатиме в декларації з податку на прибуток у податковому (звітному) періоді, в якому відбулася така передача, і відповідно:
— визнаний дохід від операції слід зафіксувати в рядку 03.17 «Дохід, визначений відповідно до статті 146 розділу III Податкового кодексу України» додатка ІД до декларації;
— визнані витрати від операції показують у рядку 06.4.18 «Витрати, визначені відповідно до статті 146 розділу III Податкового кодексу України» додатка ІВ до декларації з прибутку.
Податок на додану вартість. Під постачанням товарів розуміють будь-яку передачу права на розпорядження товарами як власник, у т. ч. продаж, обмін чи дарування такого товару (пп. 14.1.191 ПКУ). А операції з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, за ст. 186 ПКУ є об'єктом оподаткування ПДВ (п. 185.1 ПКУ). Згідно з п. 188.1 ПКУ, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій — не нижче від звичайних цін, див. ст. 39 ПКУ) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.
Тож оскільки в цьому разі відбувається звичайна поставка товару (ОЗ), то така операція є об'єктом оподаткування ПДВ. Не забувайте виписати ПН за такою поставкою.
Бухгалтерський облік
Як ми наголошували вище, в цьому разі маємо справу з операцією продажу ОЗ. Як сказано в п. 1 р. ІІ П(С)БО 27, необоротний актив та група вибуття визнаються утримуваними для продажу, у разі якщо:
— економічні вигоди очікується отримати від їх продажу, а не від їх використання за призначенням;
— вони готові до продажу у їх теперішньому стані;
— їх продаж, як очікується, буде завершено протягом року з дати визнання їх такими, що утримуються для продажу;
— умови їх продажу відповідають звичайним умовам продажу для подібних активів;
— ймовірність їх продажу є високим, зокрема якщо керівництво підприємства підготувало відповідний план або уклало твердий контракт про продаж, здійснюється їх активна пропозиція на ринку за ціною, що відповідає справедливій вартості.
Тож ОЗ перед їх продажем слід перевести на рахунок 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу». Переведення ОЗ до необоротних активів, що утримуються для продажу, відбувається у день, на який усі вищезазначені умови будуть виконані. Амортизація відповідного об'єкта ОЗ припиняється з місяця, наступного після місяця переведення об'єкта з ОЗ до складу активів, що утримуються для продажу згідно з п. 29 П(С)БО 7.
Відповідно до п. 9 р. ІІ П(С)БО 27, необоротні активи та група вибуття, що утримуються для продажу, відображають у бухобліку та фінзвітності на дату балансу за найменшою з двох величин — балансовою вартістю або чистою вартістю реалізації.
Якщо балансова вартість об'єкта ОЗ менша від його чистої вартості реалізації, то цю операцію відображають проведеннями:
— Д-т 131 «Знос основних засобів» К-т 10 «Основні засоби» (на суму накопиченої за період експлуатації амортизації);
— Д-т 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу» К-т 103 (на суму балансової вартості ОЗ).
Якщо балансова вартість більша за чисту вартість реалізації, різницю списують на витрати на субрахунок 946 «Втрати від знецінення запасів» (Д-т 946 К-т 10).
При продажу ОЗ дохід відображають за кредитом субрахунка 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів», а його собівартість — за дебетом субрахунка 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів».
У бухобліку зарахування кредиторської і дебіторської заборгованостей показують проведенням Д-т 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» або 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» К-т 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями». У податковому обліку зарахування заборгованостей у грошовій формі не відображають.
Приклад ТОВ «Магеллан» має заборгованість перед ТОВ «Колумб» на суму 120000 грн (з ПДВ). Було вирішено, що боржник для погашення заборгованості поставить продавцю товару вантажне авто. Таку операцію підприємства оформлять як продаж авто, а після цього проведуть взаємозалік.
Первісна вартість авто становить 200000 грн, нарахована амортизація за період експлуатації — 120000 грн, відповідно, балансова вартість — 80000 грн (у податковому обліку всі суми є ідентичними). За даними оцінки вартість ОЗ становить 100000 грн (без ПДВ). Вартість авто за договором теж визначена на рівні 100000 грн (без ПДВ). Типові для такої ситуації проведення показано в таблиці.
Таблиця
Облік продажу ОЗ та взаємозаліку
|
№
з/п |
Зміст операції
|
Бухгалтерський облік
|
Сума,
грн |
Податковий облік
|
||
|
Д-т
|
К-т
|
Доходи
|
Витрати
|
|||
|
1.
|
Списано суму нарахованої амортизації ОЗ |
131
|
105
|
120000
|
—
|
—
|
|
2.
|
Переведено ОЗ до групи вибуття за балансовою вартістю |
286
|
105
|
80000
|
—
|
—
|
|
3.
|
Передано ОЗ покупцю |
361
|
712
|
100000
|
20000*
|
—
|
|
4.
|
Списано собівартість ОЗ |
943
|
286
|
80000
|
—
|
—
|
|
5.
|
Нараховано податкові зобов'язання з ПДВ за поставленими ОЗ |
712
|
641
|
20000
|
—
|
—
|
|
6.
|
Здійснено взаємозалік однорідних вимог відповідно до взаємного погодження |
685
|
361
|
120000
|
—
|
—
|
| * Оскільки договірна вартість об'єкта ОЗ більша від залишкової, то в податковому обліку буде дохід на суму 20000 грн (100000 грн - 80000 грн) відповідно до вимог п. 146.13 та 146.14 ПКУ. | ||||||
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- ЦКУ— Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. №435-IV.
- П(С)БО 7 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом МФУ від 27.04.2000 р. №92.
- П(С)БО 27 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність», затверджене наказом МФУ від 07.11.2003 р. №617.
Василь РОРАТ, «Дебет-Кредит»