Розділ 8. договір оренди

Юридичне оформлення договорів оренди

Одним із найпоширеніших цивільно-правових договорів у господарській діяльності є договір оренди, за яким наймодавець передає або зобов'язується передати наймачеві майно у користування за плату на певний строк. Орендні відносини регулюються главами 58 (§1 — §6), 59 ЦКУ та главою 30 ГКУ (§5).

ЦКУ визначає:

1) загальні положення про оренду (глава 58, §1);

2) орендні відносини за договором прокату (глава 58, §2);

3) оренда земельної ділянки (глава 58, §3);

4) правила оренди будівлі або іншої капітальної споруди (глава 58, §4);

5) оренду транспортного засобу (глава 58, §5);

6) лізинг (глава 58, §6).

Щодо Господарського кодексу, то його положення щодо орендних правовідносин слід розцінювати як спеціальні, адресовані суб'єктам, які займаються господарською діяльністю.

Згідно з чинним законодавством поняття «оренда» та «найм» тотожні. Тому все розглянуте нижче щодо оренди (термінологія нижче прив'язана до цього терміна) однаково стосується і найму.

При укладенні договорів оренди окремого майна, крім положень ЦКУ та ГКУ, як основних законодавчих актів, треба враховувати також положення:

— Закону України від 10.04.92 р. №2269-XII «Про оренду державного і комунального майна» (далі — Закон про оренду держмайна);

— Закону України від 06.10.98 р. №161-XIV «Про оренду землі» (далі — Закон про оренду землі);

— Закону України від 21.09.99 р. №1076-XIV «Про господарську діяльність у Збройних Силах України».

СТОРОНИ, ЗМІСТ ДОГОВОРУ ОРЕНДИ

Договір оренди є двостороннім, консенсуальним та оплатним. Він вважається укладеним з моменту, коли сторони у належній формі досягли згоди з усіх істотних умов договору.

Сторонами у договорі оренди є орендодавець (наймодавець) та орендар (наймач).

За договором оренди орендодавець передає або зобов'язується передати орендареві майно у користування за плату на певний строк.

За загальним правилом орендодавцем може бути власник речі або особа, якій належать майнові права. Власник майна або особа, якій належать майнові права, може уповноважити на укладення договору оренди іншу особу.

У деяких випадках коло осіб, які можуть бути орендодавцями, визначається законодавством. Так, відповідно до Закону про оренду держмайна орендодавцями щодо державного та комунального майна є:

1) Фонд державного майна України, його регіональні відділення та представництва — щодо цілісних майнових комплексів підприємств, їхніх структурних підрозділів та нерухомого майна, а також майна, що не увійшло до статутних фондів господарських товариств, створених у процесі приватизації (корпоратизації), що є державною власністю, крім майна, що належить до майнового комплексу Національної академії наук України та галузевих академій наук, а також майна, що належить вищим навчальним закладам та/або науковим установам і надається в оренду науковим паркам та їхнім партнерам;

2) органи, уповноважені Верховною Радою Автономної Республіки Крим та органами місцевого самоврядування управляти майном, — щодо цілісних майнових комплексів підприємств, їхніх структурних підрозділів та нерухомого майна, яке відповідно належить Автономній Республіці Крим або перебуває у комунальній власності;

3) підприємства — щодо окремого індивідуально визначеного майна та нерухомого майна, загальна площа яких не перевищує 200 кв. м на одне підприємство, установу, організацію, та іншого окремого індивідуально визначеного майна;

4) державне підприємство із забезпечення функціонування дипломатичних представництв та консульських установ іноземних держав, представництв міжнародних міжурядових організацій в Україні Державного управління справами — щодо нерухомого майна та іншого окремого індивідуально визначеного майна цього підприємства, що передається дипломатичним представництвам та консульським установам іноземних держав, представництвам міжнародних міжурядових організацій в Україні.

Орендарями згідно із Законом про оренду держмайна можуть бути юридичні особи та громадяни України, фізичні та юридичні особи іноземних держав, міжнародної організації та особи без громадянства.

Фізична особа, яка бажає укласти договір оренди державного майна з метою використання його для підприємницької діяльності, до укладення договору зобов'язана зареєструватися як суб'єкт підприємницької діяльності.

ПРЕДМЕТ ДОГОВОРУ

Предметом договору оренди можуть бути речі, що визначені індивідуальними ознаками, тобто тільки їм властивими ознаками, що вирізняють їх з-поміж інших однорідних речей, індивідуалізуючи їх, і такі, що є неспоживними, тобто такими, що призначені для неодноразового використання та зберігають свій первісний вигляд протягом тривалого часу.

Також, відповідно до ч. 2 ст. 760 ЦКУ, предметом договору оренди можуть бути майнові права (наприклад, майновий найм аудіовізуального твору є наймом майнових авторських прав).

За ознаками предмета договір оренди відрізняється від договору позики¹, предметом якого є споживні речі, визначені родовими ознаками, та гроші. Крім того, право власності на предмет договору оренди зберігається за орендодавцем, а на предмет позики — переходить до позичальника.

За предметом договору договір оренди схожий із договором позички². А основна відмінність між цими договорами полягає у тому, що за договором оренди користування є платним, а за договором позички — безоплатним.

Натомість положення ГКУ про оренду не поширюються на майнові права. У ст. 283 ГКУ чітко визначено, оренду яких об'єктів він регулює:

1) цілісних майнових комплексів (державні та комунальні підприємства або їхні структурні підрозділи як цілісні майнові комплекси, тобто господарські об'єкти із завершеним циклом виробництва продукції (робіт, послуг), відокремленою земельною ділянкою, на якій розміщено об'єкт, та автономними інженерними комунікаціями і системою енергопостачання);

2) нерухомого майна (будівлі, споруди, приміщення);

3) іншого окремого індивідуально визначеного майна виробничо-технічного призначення, що належить суб'єктам господарювання.

Описуючи об'єкт оренди, договір оренди повинен дозволяти визначити склад майна, що підлягає передачі в оренду, місце його розташування, інші дані про майно, що дозволяють індивідуалізувати об'єкт оренди. За відсутності у договорі таких даних умова про об'єкт, що підлягає передачі в оренду, може вважатися неузгодженою сторонами, а відповідний договір — неукладеним.

Передача орендованого майна може бути оформлена відповідним актом приймання-передачі, передавальним балансом тощо.

Так, у п. 2.1 Типового договору оренди індивідуально визначеного (нерухомого або іншого) майна, що належить до державної власності, затвердженого наказом Фонду державного майна України від 23.08.2000 р. №1774, передбачено: орендар вступає у тимчасове платне користування майном у термін, зазначений у договорі, але не раніше дати підписання сторонами цього договору та акта приймання-передачі майна.

В акті зазначаються: дата складання, номер і дата договору оренди, відповідно до якого здійснюється приймання-передача об'єкта оренди, характеристика технічного стану майна, що передається, і підписи сторін.

ІСТОТНІ УМОВИ ДОГОВОРУ

Істотні умови договору — це ті, без погодження яких договір може бути визнано неукладеним.

Відповідно до ст. 284 ГКУ, суб'єкти господарювання при укладенні договору оренди обов'язково повинні погодити такі істотні умови:

1) об'єкт оренди (склад і вартість³ майна з урахуванням її індексації);

¹ За договором позики одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов'язується повернути позикодавцеві таку саму суму грошових коштів (суму позики) або таку саму кількість речей того самого роду та такої самої якості (ст. 1046 ЦКУ).

² За договором позички одна сторона (позичкодавець) безоплатно передає або зобов'язується передати другій стороні (користувачеві) річ для користування протягом встановленого строку (ст. 827 ЦКУ).

³ Як сказано у ч. 2 ст. 284 ГКУ, оцінка об'єкта оренди здійснюється за відновною вартістю, крім об'єктів оренди державної та комунальної власності, оцінка яких здійснюється за методикою оцінки об'єктів оренди, затвердженою постановою КМУ від 10.08.95 р. №629.

2) строк, на який укладається договір оренди;

3) орендна плата з урахуванням її індексації;

4) порядок використання амортизаційних відрахувань;

5) відновлення орендованого майна та умови його повернення або викупу.

Відповідно до ч. 1 ст. 10 Закону про оренду держмайна, істотними умовами договору оренди об'єктів, що перебувають у державній чи комунальній власності, крім вищезазначених, також є:

1) виконання зобов'язань;

2) забезпечення виконання зобов'язань — неустойка (штраф, пеня), порука, завдаток, гарантія тощо;

3) порядок здійснення орендодавцем контролю за станом об'єкта оренди;

4) відповідальність сторін;

5) страхування орендарем взятого ним в оренду майна;

6) обов'язки сторін щодо забезпечення пожежної безпеки орендованого майна.

ОРЕНДНА ПЛАТА

Плата за користування майном — одна з найважливіших умов договору оренди.

При визначенні її розміру сторони повинні узгодити одночасно форму її внесення: у грошовій або натуральній формі.

Згідно з ч. 1 ст. 762 ЦКУ, якщо розмір плати не встановлено договором, він визначається з урахуванням споживчої якості речі та інших обставин, які мають істотне значення.

При розрахунку розміру орендної плати за орендоване майно державної та комунальної форми власності слід керуватися Законом про оренду держмайна, а також Методикою розрахунку орендної плати за державне майно та пропорції її розподілу, затвердженою постановою КМУ від 04.10.95 р. №786.

Сторони можуть встановити умови, за яких розмір орендної плати підлягає перегляду або зміні (індексації). У разі настання таких умов, якщо сторони не досягнуть згоди щодо нового розміру орендної плати, договір за загальним правилом може бути розірваний за згодою сторін або у судовому порядку.

ЦКУ передбачає право орендаря вимагати зменшення плати, якщо через обставини, за які він не відповідає, можливість користування майном істотно зменшилася (крім випадку нормального зношення предмета оренди). Такими обставинами, на нашу думку, можуть бути погіршення стану майна не з вини орендаря, дія форс-мажорних обставин тощо.

У такому разі розмір зменшення плати визначається виходячи зі строків та характеру погіршення порівняно з умовами користування і станом майна, що визначені у нормативному порядку чи самим договором.

За загальним правилом орендна плата за користування майном вноситься щомісяця. Якщо сторони бажають визначити іншу періодичність, то її треба закріпити у договорі.

Відповідно до ч. 6 ст. 762 ЦКУ, орендар звільняється від плати за весь час, протягом якого він не міг користуватися майном через обставини, за які він не відповідає. Такими обставинами можуть, зокрема, бути вже згадані форс-мажорні та інші обставини, які виникли не з вини орендаря. Крім того, сюди ж можна віднести, наприклад, випадки, коли орендодавець не виконує своїх обов'язків з передачі майна орендарю, забезпечення доступу орендаря до об'єкта оренди.

СТРОК ДОГОВОРУ ОРЕНДИ

Договір оренди може бути укладено як на визначений строк, так і на невизначений (ст. 763 ЦКУ).

При укладенні договору на невизначений строк кожна зі сторін має право відмовитися від договору в будь-який час, письмово попередивши про це іншу сторону за 1 місяць, а при оренді нерухомого майна — за 3 місяці (якщо інші строки не встановлені законом або договором).

У ст. 764 ЦКУ передбачено можливість автоматичної пролонгації договору оренди при фактичному продовженні орендних відносин після закінчення строку договору, якщо одночасно мають місце такі умови:

— орендар продовжує користуватися майном після закінчення строку договору;

— орендодавець не заперечує проти цього протягом 1 місяця з дня закінчення строку договору.

Договір у зазначених випадках вважається поновленим на строк, раніше встановлений договором.

Схожа норма щодо поновлення строку дії договору оренди міститься й у ГКУ (ч. 4 ст. 284), ст. 17 Закону про оренду держмайна.

УМОВИ КОРИСТУВАННЯ ОРЕНДОВАНИМ МАЙНОМ. СУБОРЕНДА (ПІДНАЙМ)

Згідно з ч. 1 ст. 773 ЦКУ, орендар зобов'язаний користуватися річчю відповідно до її призначення та умов договору. Призначення речі, на нашу думку, має бути визначене договором. Інакше річ повинна використовуватися за своїм звичайним призначенням, що випливає з її суті.

Якщо орендар використовує річ не відповідно до умов договору оренди або не за призначенням, орендодавець має право вимагати розірвання договору і відшкодування збитків (ч. 2 ст. 773 ЦКУ).

ЦКУ передбачає, що орендареві належить право власності на плоди, продукцію, доходи, отримані ним унаслідок користування річчю, переданою в оренду.

Відповідно до ч. 1 ст. 774 ЦКУ, за загальним правилом орендар має право укладати договір суборенди (піднайму) лише за згодою орендодавця, якщо інше не встановлено договором або законом. Виняток з цього правила міститься у ГКУ¹ та Законі про оренду держмайна і стосується державного та комунального майна, суборенда якого можлива і без згоди орендодавця у строкових межах дії договору оренди, якщо інше не передбачено договором.

¹ Стаття 288 ГКУ: «Орендар має право передати окремі об'єкти оренди в суборенду, якщо інше не передбачено законом або договором оренди. Передача в суборенду цілісних майнових комплексів не допускається».

До відносин суборенди (піднайму) застосовуються ті самі правила, що й до договорів оренди (найму).

Відповідно до ст. 770 ЦКУ, перехід права власності на передану в оренду річ не є підставою для розірвання договору оренди, якщо у договорі прямо не передбачено припинення договору в такому разі.

РЕМОНТ РЕЧІ, ПЕРЕДАНОЇ В ОРЕНДУ

Правила розподілу обов'язків між сторонами стосовно підтримання у належному стані речі, переданої в оренду, закріплено у ст. 776 ЦКУ. Так, на орендаря покладається обов'язок проведення за його рахунок поточного ремонту. А ось обов'язок проведення капітального ремонту покладається на орендодавця. Ці умови можуть бути змінені договором.

Капітальний ремонт слід провести у термін, установлений договором. Якщо цей термін не визначено або є невідкладна потреба, ремонт повинен бути проведений у розумний термін.

У ч. 3 ст. 776 ЦКУ передбачено наслідки невиконання орендодавцем цього обов'язку: у цьому разі орендар має право за своїм вибором або зробити капітальний ремонт речі і зарахувати його вартість у рахунок плати за користування річчю, або стягнути з орендодавця вартість ремонту, або вимагати дострокового розірвання договору і відшкодування збитків.

ПЕРЕВАЖНІ ПРАВА ОРЕНДАРЯ

ЦКУ передбачає за орендарем, який належним чином виконував свої обов'язки (зокрема, використовував річ за призначенням, своєчасно вносив плату за користування майном тощо), переважне право перед іншими особами на укладення договору оренди на новий строк. Крім того, орендар, який належним чином виконував свої обов'язки, у разі продажу речі, переданої в оренду, має переважне право перед іншими особами на її придбання (ч. 2 ст. 777 ЦКУ)¹.

¹ Див. також рішення КСУ від 10.12.2009 р. №31-рп/2009.

Орендар, який має намір скористатися переважним правом на укладення договору оренди на новий строк, зобов'язаний повідомити (краще — письмово) про це орендодавця до закінчення терміну договору оренди у строк, установлений договором, а якщо його не встановлено — у розумний строк (ч. 1 ст. 777 ЦКУ). Очевидно, розумний строк — це строк, необхідний для з'ясування всіх умов майбутнього договору до закінчення дії поточного договору оренди.

При укладенні договору оренди на новий термін умови договору може бути змінено за згодою сторін. Якщо нові умови не влаштовують орендаря, він втрачає переважне право укладати договір на новий термін.

ПОЛІПШЕННЯ ТА ПОГІРШЕННЯ ОРЕНДАРЕМ РЕЧІ, ПЕРЕДАНОЇ В ОРЕНДУ

Питання поліпшення орендованої речі регулюються ст. 778 ЦКУ. Так, відповідно до ч. 2 цієї статті, якщо орендар зробив поліпшення, що можуть бути відокремлені, то вони визнаються його власністю, і він має право їх вилучити після закінчення терміну договору.

Питання, на кого повинні бути покладені витрати, пов'язані з невідокремленими поліпшеннями, вирішується залежно від того, зроблено їх за згодою орендодавця чи без неї. У першому випадку орендар має право вимагати від орендодавця відшкодування вартості цих поліпшень або зарахування їх вартості у рахунок плати за користування річчю; у другому — всі понесені витрати покладаються на орендаря, він не має права на відшкодування їхньої вартості, бо не мав права якимось чином змінювати річ, що є предметом договору оренди.

У ч. 4 ст. 778 ЦКУ міститься норма щодо належності нової речі, створеної внаслідок поліпшення за згодою орендодавця: орендар у цьому разі стає співвласником такої речі. А частка орендаря у праві власності відповідає вартості його витрат на поліпшення речі, якщо інше не встановлено договором або законом. Наприклад, у договорі може бути зазначено максимально допустимий розмір витрат орендаря на поліпшення об'єкта оренди з відповідною допустимою часткою у праві власності.

У разі погіршення орендованої речі, переданої в оренду, орендар, згідно зі ст. 779 ЦКУ, зобов'язаний усунути погіршення речі, що виникли з його вини, або відшкодувати заподіяні збитки орендодавцю за умови неможливості її відновлення.

При цьому, відповідно до ч. 3 ст. 779 ЦКУ, орендар не відповідає за погіршення речі, якщо це сталося внаслідок нормального її зношення або через недогляд орендодавця. Під нормальним мається на увазі зношення, якого річ зазнала б при звичайному її використанні за тим призначенням, яке визначено договором оренди, протягом терміну дії останнього.

У разі погіршення речі не з вини орендаря, останній відповідальності за це не несе. Мало того, згідно з ч. 4 ст. 762 ЦКУ, він може вимагати зменшення плати, якщо можливість користування майном внаслідок такого погіршення істотно поменшала.

Якщо ж річ була передана йому з гарантією якості, то орендар має право покласти відповідальність за погіршення речі на орендодавця, бо останній не забезпечив збереження якості речі, переданої орендарю.

У такому разі в орендаря з'являється право висунути додаткові вимоги до орендодавця (ч. 2 ст. 768 ЦКУ).

ВІДМОВА ВІД ДОГОВОРУ. РОЗІРВАННЯ ДОГОВОРУ

За загальним правилом, установленим у ст. 525 ЦКУ, одностороння відмова від зобов'язання або одностороння зміна його умов не допускається, якщо інше не встановлено договором або законом. Щодо оренди встановлена підстава, яка дозволяє орендодавцю достроково відмовитися від договору оренди. Такою підставою є несвоєчасне внесення плати за користування річчю протягом трьох місяців поспіль (ст. 782 ЦКУ). При цьому договір оренди вважається розірваним з моменту одержання орендарем повідомлення про відмову від договору.

Підстави розірвання договору на вимогу сторін визначено, зокрема, у статтях 783, 784 ЦКУ.

ПОВЕРНЕННЯ РЕЧІ, ПЕРЕДАНОЇ В ОРЕНДУ

Орендар зобов'язаний негайно повернути орендодавцеві річ при припиненні договору. Річ підлягає поверненню у стані, в якому орендар її одержав з урахуванням нормального зношення, або у стані, який було обумовлено у договорі.

Якщо ж орендар не повернув річ або повернув її несвоєчасно, орендодавець має право вимагати сплати неустойки у розмірі подвійної плати за користування річчю за весь час прострочення (ст. 785 ЦКУ).

ПОЗОВНА ДАВНІСТЬ

Відповідно до ч. 1 ст. 786 ЦКУ, до вимог про відшкодування збитків у зв'язку з пошкодженням речі, яка була передана у користування орендарю, а також до вимог про відшкодування витрат на поліпшення речі застосовується позовна давність в 1 рік.

Щодо всіх інших вимог, які випливають із договору оренди, сторони повинні керуватися загальними строками позовної давності, встановленими у ст. 257 — 259 ЦКУ.

Перебіг позовної давності щодо вимог орендодавця починається з моменту повернення речі орендарем, а щодо вимог орендаря — з моменту припинення договору оренди (ч. 2 ст. 786 ЦКУ)¹.

¹ Див. також рішення КСУ від 03.07.2012 р. №14-рп/2012.

ОСОБЛИВОСТІ ОРЕНДИ ЗЕМЛІ

Орендодавцями земельних ділянок є громадяни та юридичні особи, у власності яких перебувають земельні ділянки, або уповноважені ними особи.

Орендодавцями земельних ділянок, що перебувають у комунальній власності, є сільські, селищні, міські ради в межах повноважень, визначених законом.

Орендодавцями земельних ділянок, що перебувають у спільній власності територіальних громад, є районні, обласні ради та Верховна Рада Автономної Республіки Крим у межах повноважень, визначених законом.

Орендодавцями земельних ділянок, що перебувають у державній власності, є органи виконавчої влади, які відповідно до закону передають земельні ділянки у власність або користування.

Орендарі набувають права оренди земельної ділянки на підставах і в порядку, передбачених Земельним кодексом України (далі — ЗКУ), ЦКУ, законами України і договором оренди землі.Укладають договір оренди земельної ділянки із земель державної або комунальної власності на підставі рішення відповідного органу виконавчої влади або органу місцевого самоврядування — орендодавця, прийнятого у порядку, передбаченому ЗКУ, або за результатами аукціону.

Відповідно до ст. 15 Закону про оренду землі, істотними умовами договору оренди землі є, зокрема:

1) об'єкт оренди (кадастровий номер, місце розташування та розмір земельної ділянки);

2) строк дії договору оренди;

3) орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, форм платежу, строків, порядку її внесення і перегляду та відповідальності за її несплату;

4) умови використання та цільове призначення земельної ділянки, яка передається в оренду;

5) умови збереження стану об'єкта оренди;

6) умови і строки передачі земельної ділянки орендарю;

7) умови повернення земельної ділянки орендодавцеві;

8) наявні обмеження (обтяження) щодо використання земельної ділянки;

9) визначення сторони, яка несе ризик випадкового пошкодження або знищення об'єкта оренди чи його частини;

10) відповідальність сторін;

11) умови передачі у заставу та внесення до статутного фонду права оренди земельної ділянки.

Невід'ємною частиною договору оренди землі є:

1) план або схема земельної ділянки, що передається в оренду;

2) кадастровий план земельної ділянки з відображенням обмежень (обтяжень) у її використанні та встановлених земельних сервітутів;

3) акт визначення меж земельної ділянки у натурі (на місцевості);

4) акт приймання-передачі об'єкта оренди (передача об'єкта оренди орендарю здійснюється орендодавцем у строки і на умовах, визначених у договорі оренди землі, за актом приймання-передачі);

5) проект відведення земельної ділянки у разі його розроблення згідно із законом.

Договір оренди може передбачати надання в оренду кількох земельних ділянок, які перебувають у власності одного орендодавця (а щодо земель державної та комунальної власності — земельних ділянок, які перебувають у розпорядженні одного органу виконавчої влади чи органу місцевого самоврядування).

Укладений договір оренди землі підлягає державній реєстрації. Державна реєстрація договорів оренди здійснюється відповідно до Закону України від 01.07.2004 р. №1952-IV «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» (далі — Закон №1952).

Типовий договір оренди землі затверджено постановою КМУ від 03.03.2004 р. №220.

Відповідно до ст. 21 Закону про оренду землі, розмір, форма і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до ст. 288 ПКУ).

ОСОБЛИВОСТІ ОРЕНДИ БУДІВЕЛЬ ТА ІНШИХ КАПІТАЛЬНИХ СПОРУД

Відповідно до ст. 793 ЦКУ, договір оренди будівлі або іншої капітальної споруди (їх окремої частини) укладається у письмовій формі. Якщо такий договір укладається строком на 3 роки і більше, то він підлягає нотаріальному посвідченню (ст. 793 ЦКУ) та державній реєстрації (ст. 794 ЦКУ). І, відповідно до ч. 3 ст. 640 ЦКУ і ст. 794 ЦКУ, договір оренди нерухомого майна, який підлягає нотаріальному посвідченню і державній реєстрації, набирає чинності тільки після здійснення зазначених дій.

Увага! Якщо договір укладено, наприклад, на два роки і 364 дні, він не підлягає нотаріальному посвідченню та державній реєстрації.

Державна реєстрація договорів оренди здійснюється відповідно до Закону №1952.

Одночасно з правом оренди будівлі або іншої капітальної споруди (їх окремої частини) орендарю надається право користування земельною ділянкою, на якій вони розташовані, а також право користування земельною ділянкою, яка прилягає до будівлі або споруди, у розмірі, необхідному для досягнення мети оренди.

У договорі оренди сторони можуть визначити розмір земельної ділянки, яка передається орендарю. Якщо розмір земельної ділянки у договорі не визначено, орендарю надається право користування всією земельною ділянкою, якою володів орендодавець (ч. 2 ст. 796 ЦКУ). На нашу думку — не більше розміру, необхідного для досягнення мети оренди.

Зазначимо також, що орендна плата за користування будинком чи спорудою складається з плати за користування ним і плати за користування земельною ділянкою, на якій він розташований, чи переданою разом із ним відповідною частиною ділянки (ст. 797 ЦКУ).

ОСОБЛИВОСТІ ОРЕНДИ ТРАНСПОРТНОГО ЗАСОБУ

Предметом договору найму транспортного засобу можуть бути повітряні, морські, річкові судна, а також наземні самохідні транспортні засоби тощо.

Договір найму транспортного засобу укладається у письмовій формі. Договір оренди транспортного засобу за участю фізособи підлягає нотаріальному посвідченню (ч. 2 ст. 799 ЦКУ).

Визначаючи предмет договору, у договорі оренди автомобіля слід записати найменування та марку автомобіля, державний номер, рік випуску, колір, номер кузова, реквізити свідоцтва про реєстрацію автомобіля в органах ДАІ (технічного паспорта).

Орендар самостійно використовує транспортний засіб у своїй діяльності і має право без згоди орендодавця укладати від свого імені договори перевезення, а також інші договори відповідно до призначення транспортного засобу (ст. 800 ЦКУ). У цій статті йдеться про особисте використання орендарем транспортного засобу. А в разі передання транспортного засобу у суборенду слід керуватися загальними положеннями про оренду, а саме ст. 774 ЦКУ.

Договором оренди транспортного засобу може бути встановлено, що він передається в оренду з екіпажем, який його обслуговує (ч. 2 ст. 798 ЦКУ).

ОСОБЛИВОСТІ ОРЕНДИ ЖИТЛА

Відносини оренди житла регулюються главою 59 ЦКУ (крім оренди житла, що є об'єктом права державної або комунальної власності), положеннями Житлового кодексу УРСР та іншими нормативними актами.

Увага! Юрособам, згідно зі ст. 813 ЦКУ, орендувати житло можна лише для проживання у ньому фізичних осіб. Тобто підприємству орендувати житловий будинок чи квартиру в житловому будинку для розміщення в ньому офісу не дозволяється, якщо тільки цю квартиру не переведено з житлового фонду до нежитлового.

Бухгалтерський облік операцій оренди

Бухгалтерський облік орендних операцій ведеться відповідно до П(С)БО 14 «Оренда». Цей стандарт поділяє оренду на операційну та фінансову. Цікаво, що поняття операційної оренди у цивільному законодавстві не визначене, але його використовують у бухгалтерському та податковому обліку. З метою бухобліку під операційною орендою слід розуміти операції найму майна, за яких договір оренди не передбачає можливості викупу орендованого майна орендарем, тобто право власності на майно після закінчення орендних відносин не перейде до орендаря.

ОБЛІК В ОРЕНДАРЯ

Для зручності наведемо головні бухгалтерські наслідки, що виникають в орендаря при операціях оренди, в табличній формі (див. таблицю 3).

Таблиця 3

Відображення в бухгалтерському обліку орендаря операцій оренди

Нерухомість	Транспортні засоби
Облік об'єкта
Вартість об'єкта оренди орендар відображає на позабалансовому рахунку 01 «Орендовані необоротні активи». Її визначають відповідно до акта приймання-передачі.
Сплата орендних платежів
Орендні платежі відповідно до договору, якщо ним обумовлено фіксовану суму та чітко зазначено період, за який мають нараховуватися платежі, відображають у складі витрат звітного періоду (п. 9 П(С)БО 14) у кореспонденції з субрах. 685 «Розрахунки з іншими кредиторами». Якщо підприємство є виробничим, то, відповідно до п. 15.4 П(С)БО 16 та Інструкції №291, витрати на операційну оренду основних засобів відносять до складу загальновиробничих витрат. Тому витрати з оренди виробничого приміщення відображаються на рах. 91 «Загальновиробничі витрати», які підлягають розподілу. Підприємства торгівлі цей рахунок не застосовують. Якщо орендується приміщення невиробничого призначення, то витратним рахунком буде рахунок 92, 93 або 94. Якщо підприємство працює з використанням рахунків класу 8, то сума орендної плати відображається на рах. 84 «Інші операційні витрати». Витрати на оренду в бухобліку слід відображати за фактом нарахування (щомісяця, щокварталу — залежно від умов договору), незалежно від оплати.
Поліпшення та ремонт майна
Варіант 1. Ремонт здійснює орендодавець
У бухгалтерському обліку орендаря не відображається.
Варіант 2. Ремонт орендованого майна здійснює орендар
Для бухгалтерського обліку ремонтів ОЗ їх слід поділити на дві категорії. 1. Ремонти, які здійснюються для підтримання об'єкта у робочому стані і жодних додаткових економічних вигід підприємству не приносять. У цьому разі слід керуватися п. 15 П(С)БО 7 і відносити такі витрати до витрат звітного періоду. Для будівель такими витратами можна вважати поточний ремонт. Витрати на поточний ремонт відображають на відповідних витратних рахунках (91, 92, 93, 94). 2. Ремонти, які у майбутньому принесуть підприємству додаткові економічні вигоди. Облік таких ремонтів регламентує п. 8 П(С)БО 14. Витрати орендаря на поліпшення об'єкта операційної оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що спричинюють збільшення майбутніх економічних вигід, які первісно очікувалися від його використання, орендар відображає як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів. Такі витрати спочатку слід капіталізувати на рах. 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів». Після закінчення капітального ремонту й оформлення всієї необхідної документації рах. 153 кредитується в дебет рах. 117 «Інші необоротні матеріальні активи». Надалі такі витрати амортизуватимуться прямолінійним або виробничим методом (п. 26 П(С)БО 7). Нарахована амортизація відображається на рах. 132. Якщо говорити про будівлю, то до таких витрат можна віднести витрати на капітальний ремонт.	Відображення у бухобліку ремонтів автомобіля або основних засобів інших груп здійснюється у тому самому порядку, що і будівель. Основна проблема, що може виникнути, — це віднесення певного виду робіт до категорії поточних витрат або витрат, які слід капіталізувати. Капітальний ремонт виконується за потреби згідно з результатами обстеження технічного стану і призначений для продовження строку експлуатації ДТЗ. До капітального ремонту належать роботи, пов'язані із заміною кузова для автобусів та легкових автомобілів, рами для вантажних автомобілів або одночасною заміною не менше трьох базових агрегатів. До капітального ремонту причепів належать роботи, пов'язані із заміною рами. До витрат на поліпшення слід віднести встановлення автомагнітоли, колонок, сигналізації та інші витрати. Такі витрати треба капіталізувати на рах. 153 з наступним віднесенням на рах. 117 «Інші необоротні матеріальні активи». Надалі такі витрати підлягатимуть амортизації прямолінійним або виробничим методом. Поточний ремонт виконується за потреби згідно з результатами діагностування технічного стану ДТЗ або за наявності несправностей і призначений для забезпечення або відновлення його працездатності. Крім поточного ремонту, є ще щоденне обслуговування, технічне обслуговування та сезонне технічне обслуговування ДТЗ. Технічне обслуговування є невід'ємною частиною підтримання транспортного засобу у належному технічному стані. Періодичність проведення та перелік необхідних робіт щодо кожного виду технічного обслуговування встановлено Положенням №102. Такі витрати слід віднести до витрат звітного періоду: рахунки 91, 92, 93, 94.
Варіант 3. Ремонт орендованого майна проводить орендар, а орендодавець компенсує йому понесені витрати
Відображати таку операцію слід так, як при продажу послуги: Д-т 377 К-т 703 — відображено дохід від продажу послуги. Д-т 703 К-т 641/ПДВ — дохід зменшено на суму ПДВ. Д-т 23 К-т 20, 66, 65, 685.... — понесені витрати відображено у складі собівартості послуг. Д-т 903 К-т 23 — відображено у складі витрат собівартість послуг. Д-т 791 К-т 903 — понесені витрати віднесено на фінансовий результат. Д-т 703 К-т 791 — відображено у складі фінансового результату отримані доходи.
Варіант 4. Ремонт орендованої будівлі здійснює орендар у рахунок орендної плати
Ця операція є бартерною. При такому варіанті слід відобразити нарахування орендної плати, потім реалізацію послуги і наприкінці провести зарахування заборгованостей: Д-т 91, 92, 93, 94 К-т 685 — нараховано орендну плату. Д-т 377 К-т 703 — відображено дохід від продажу послуги. Д-т 703 К-т 641 — дохід зменшено на суму ПДВ. Д-т 23 К-т 20, 66, 65, 685... — понесені витрати відображено у складі собівартості послуг. Д-т 903 К-т 23 — відображено у складі витрат собівартість послуг. Д-т 791 К-т 903 — понесені витрати віднесено на фінансовий результат. Д-т 703 К-т 791 — відображено у складі фінансового результату отримані доходи. Д-т 685 К-т 377 — проведено зарахування заборгованостей.
Поточні витрати орендаря
Якщо у приміщенні встановлено прилади обліку (лічильники) та орендар уклав договір про сплату комунальних послуг безпосередньо з підприємствами, які їх надають, то у бухобліку орендаря такі витрати будуть відображені на рах. 91, 92, 93, 94 у кореспонденції з рах. 685 «Розрахунки з іншими кредиторами». До складу витрат включається вартість комунальних послуг у періоді їх фактичного отримання, незалежно від строків оплати. Якщо у приміщенні не встановлено приладів обліку, а сплата здійснюється орендодавцю на підставі виставлених ним рахунків, то облік таких витрат буде таким, як при сплаті вартості послуг безпосередньо комунальним підприємствам.	Облік пально-мастильних матеріалів ведеться на субрахунку 203 «Паливо». За дебетом відображається надходження, за кредитом — вибуття. Списання пально-мастильних матеріалів у бухобліку здійснюється на підставі первинних документів. Норми витрати пального і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті затверджені наказом Міністерства транспорту України від 10.02.98 p. №43.
Повернення об'єкта
Списується вартість будівлі з позабалансового рахунка. Якщо ж капітальний ремонт здійснював орендар без згоди орендодавця, то при поверненні об'єкта оренди орендодавцю незамортизовану частину таких витрат у місяці, наступному за місяцем повернення (п. 28 П(С)БО 7), слід віднести одразу на рах. 977 «Інші витрати звичайної діяльності». Це пов'язане з тим, що у такому разі орендар не має права вимагати від орендодавця компенсації понесених витрат. А амортизувати і далі такі витрати у складі балансової вартості групи 1 теж не можна. Вони вже не відповідатимуть критерію активу.

 

ОБЛІК В ОРЕНДОДАВЦЯ

Для зручності наведемо головні бухгалтерські наслідки, які виникають в орендодавця при операціях оренди, в табличній формі (див. таблицю 4).

Таблиця 4

Відображення в бухгалтерському обліку орендодавця операцій оренди

Нерухомість	Транспортні засоби
Облік об'єкта
Майно, передане в операційну оренду, продовжує обліковуватися на балансі орендодавця. Тому орендодавець продовжує нараховувати амортизацію.
Сплата орендних платежів
Якщо надання майна в оренду — основний (єдиний) вид діяльності підприємства, доходи обліковують у складі «Доходу від реалізації робіт і послуг» (субрах. 703). В інших випадках такий дохід відображають у складі «Дохід від операційної оренди активів» (субрах. 713) у кореспонденції з субрах. 377 «Розрахунки з іншими дебіторами».
Поточні витрати орендодавця
Якщо дохід від оренди класифікується як операційний, то витратами в орендодавця будуть амортизаційні відрахування, що відображаються за дебетом субрах. 949 «Інші витрати операційної діяльності» у кореспонденції з кредитом субрах. 131 «Знос основних засобів». Якщо підприємство формує дохід від реалізації послуг, понесені витрати обліковують на рах. 23 «Виробництво». Наприкінці місяця витрати, сформовані на рах. 23, відносять на собівартість наданих послуг (Д-т 903 К-т 23) разом із визнанням доходу (нарахування орендної плати Д-т 377 К-т 703). У результаті формується фінансовий результат: Д-т 791 К-т 903; Д-т 703 К-т 791.	Облік пально-мастильних матеріалів в орендодавця не ведеться, оскільки такі витрати несе орендар.
Поліпшення та ремонт майна
Варіант 1. Ремонт здійснює орендодавець
Витрати, які здійснюються для підтримання об'єкта в робочому стані і не спричинять у майбутньому збільшення економічних вигід (наприклад, поточний ремонт), відображаються в орендодавця на рах. 949, 23. Вибір рахунка залежить від того, чи є оренда основним видом діяльності. Якщо так, то витрати спочатку збиратимуться на рах. 23 «Виробництво» з подальшим відображенням на рах. 903 «Собівартість реалізованих послуг». Якщо ж оренда не є основним видом діяльності орендодавця, тоді всі витрати на поточний ремонт слід віднести на субрах. 949 «Інші витрати операційної діяльності». Витрати на модернізацію, модифікацію, добудову, дообладнання, реконструкцію, що спричинять збільшення майбутніх економічних вигід (наприклад, капітальний ремонт) в орендодавця спочатку слід капіталізувати на субрах. 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів». Після закінчення капітального ремонту й оформлення всієї необхідної документації субрах. 152 кредитується у дебет субрах. 103 «Будинки та споруди». В орендодавця такі витрати збільшать балансову вартість цієї будівлі. Але під час таких робіт амортизація на ремонтований об'єкт не нараховується (п. 23 П(С)БО 7): вона перестає нараховуватися з місяця, наступного за місяцем, в якому почалася реконструкція, і починає нараховуватися з місяця, наступного за місяцем, в якому об'єкт основних засобів став придатний для корисного використання (п. 29 П(С)БО 7).	Щоденне обслуговування, технічне обслуговування та сезонне технічне обслуговування ДТЗ у бухобліку орендодавця не відображається, оскільки такі витрати несе той, хто фактично експлуатує ТЗ, — орендар. Поточний та капітальний ремонт такий самий, як і у будівлі, з тією лише різницею, що з субрах. 152 такі витрати слід списувати у дебет субрах. 105 «Транспортні засоби». При цьому треба мати на увазі, що в місяці, в якому здійснено та відображено капітальні витрати на субрах. 152 у зв'язку з дообладнанням чи капітальним ремонтом, амортизація не нараховується (п. 23 П(С)БО 7).
Варіант 2. Ремонт орендованої будівлі здійснює орендар
Якщо ремонт здійснюється без згоди орендодавця, то компенсувати його орендодавець не зобов'язаний. Тому в його обліку такий ремонт не відобразиться.
Варіант 3. Ремонт орендованої будівлі проводить орендар, а орендодавець компенсує йому понесені витрати
Якщо витрати здійснюються за згодою орендодавця, то для орендодавця вони обліковуються як придбання послуг. Д-т 152 (949, 23) К-т 685; Д-т 641 К-т 685 Д-т 101 К-Т 152.	Аналогічно, з тією лише різницею, що з субрах. 152 такі витрати слід списувати у дебет субрах. 105 «Транспортні засоби».
Варіант 4. Ремонт орендованої будівлі здійснює орендар у рахунок орендної плати
Ця операція є бартерною. При такому варіанті слід спочатку відобразити нарахування орендної плати, потім придбання послуги і наприкінці провести зарахування заборгованостей: Д-т 377 К-т 703, 719; Д-т 703, 719 К-т 641; Д-т 152 (949, 23) К-т 685; Д-т 641 К-т 685; Д-т 685 К-т 377.
Повернення об'єкта
Повернення самого об'єкта не відображається.

 

Таблиця 5

Облік операцій оперативної оренди

№ з/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн	Податковий облік
		Д-т	К-т		Доходи	Витрати
Облік у ТзОВ «Орендодавець»
1.	Передано автомобіль в оперативну оренду	105/1*	—	100000	—	—
2.	Нараховано орендну плату. Нараховано податкові зобов'язання з ПДВ	377	713	2000	2000	—
		713	641/ПДВ	400
3.	Отримано орендну плату	311	377	2400	—	—
4.	Відображено фінансовий результат	713	793	2000	—	—
Облік у ТзОВ «Орендар»
1.	Отримано легковий автомобіль в оперативну оренду	01	—	100000	—	—
2.	Нараховано орендну плату за звітний період. Нараховано податковий кредит з ПДВ	92, 93, 94	685	2000	—	2000**
		641/ПДВ	685	400	—	—
3.	Перераховано орендну плату	685	311	2400	—	—
* Рекомендовано запровадити субрахунок 105/1 для обліку автотранспорту, переданого в оперативну оренду. ** Інші витрати визнаються податковими за правилами бухгалтерського обліку (п. 138.5 ПКУ).

 

Оподаткування договору оренди

ОПТИМІЗАЦІЙНИЙ АСПЕКТ

Договір оренди на сьогодні дозволяє орендарю використовувати, за потреби, майно, що належить іншій юридичній чи фізичній особі, здійснюючи таким чином управління не лише фінансовими потоками, а й відповідними ризиками.

Так, підприємство, що використовує в господарській діяльності майно на умовах оренди, відображає нараховану орендну плату у складі витрат. Оскільки орендна плата є договірною, вона може бути збільшена або зменшена за домовленістю сторін, що дає змогу збільшувати або зменшувати фінансові потоки, які спрямовуються орендодавцеві.

Оскільки підприємство може мати значні бізнесові ризики (від фінансових, господарських та адміністративно-господарських санкцій до банкрутства внаслідок неплатоспроможності), виведення в легальній бізнес-схемі (себто схемі організації бізнесу) основних засобів на окремого суб'єкта господарювання може допомогти уникнути відповідальності цим майном. За таких умов вигідно перевести діяльність на іншу юридичну особу, коли основна частина майна підприємства є орендованою. Відповідне майно після переходу орендуватиме інше підприємство, на якому і провадитиметься діяльність.

При побудові організаційної структури бізнесу питання оренди може бути актуальним також тому, що дозволяє обрати різні системи оподаткування для операцій з оренди та основної діяльності. Для цього враховується вартість капіталовкладень в основні засоби, період їх амортизації (що включається до складу витрат у податковому обліку) та порівнюється з відповідними доходами, які планується отримувати. Витрати на обслуговування обладнання та інших основних засобів, як правило, є однаковими — як щодо орендованих, так і щодо власних об'єктів.

Деякі підприємства використовують на умовах оренди майно, що належить фізичним особам — підприємцям, для яких обирається спрощена система оподаткування (щоправда, для перебування фізосіб-орендарів на спрощеній системі ПКУ встановлює певні обмеження).

Підприємство на умовах оренди може використовувати і майно, що належить фізичним особам, які не є підприємцями, наприклад засновникам чи керівникам. Так, досить типовою є ситуація використання орендованого автотранспорту, що належить фізособам. Нагадуємо, що договір оренди транспортного засобу за участі фізособи підлягає нотаріальному посвідченню. За відсутності нотаріального посвідчення такий договір вважається нікчемним.

При використанні орендованого у фізичних осіб майна нерідко виникає питання щодо встановлення символічної орендної плати. Нині законодавство не встановлює необхідності оподатковувати доходи, що виплачуються таким фізичним особам при оренді їх майна виходячи зі звичайної ціни (крім випадків контрольованих операцій). Крім того, для оренди нерухомості фізичних осіб, згідно з пп. 170.1.2 ПКУ та постановою КМУ від 29.12.2010 р. №1253, місцеві ради можуть встановлювати мінімальний розмір орендного платежу. ПДФО в такому разі справляється виходячи зі суми, не меншої від такого мінімального платежу.

ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК

ПКУ вже традиційно для вітчизняного податкового законодавства встановлює для майнового найму (оренди) дещо інший термін, ніж цивільне законодавство, визначаючи її як «операційний лізинг (оренду)».

Згідно з п. 153.7 ПКУ, передача майна в оперативний лізинг (оренду) не змінює податкових зобов'язань орендодавця та орендаря. Це означає, що сама вартість орендованого майна не відображається при передачі в оренду в податковому обліку як орендодавця, так і орендаря.

Згідно з названою нормою, орендодавець збільшує суму доходів, а орендар — суму витрат на суму нарахованого орендного платежу за наслідками податкового періоду, в якому здійснюється таке нарахування. Тобто за загальним правилом орендна плата включається до витрат за нарахуванням.

Сума орендної плати і в податковому, і в бухгалтерському обліку включається до відповідних витрат — прямих виробничих витрат (при оренді виробничого обладнання) або загальновиробничих, адміністративних чи збутових (пп. 138.8.5, 138.10.2, 138.10.3 ПКУ). При цьому, на нашу думку, орендна плата за оренду виробничого обладнання або орендна плата, що належить до загальновиробничих витрат, відноситься до собівартості як у бухгалтерському, так і в податковому обліку, а тому потрапляє до податкових витрат лише при визнанні доходів від реалізації відповідної продукції.

В орендодавця сума орендної плати включається до складу доходів за пп. 135.5.2 ПКУ. Водночас, на нашу думку, якщо для орендодавця надання майна в оренду є основним видом діяльності, відповідний дохід відображається в рядку 02 декларації з податку на прибуток із визначенням собівартості в рядку 05.1. Якщо дохід від оренди не є доходом від основної діяльності, він визначається у складі інших доходів підприємства (р. 03 декларації та відповідно р. 03.7 додатка ІД), а витрати на здійснення цих операцій наводяться в рядку 06.4 та розкриваються в додатку ІВ до декларації в рядку 06.4.21¹.

¹ Аналогічної думки, незважаючи на відсутність затвердженого порядку складання цієї декларації, дотримуються і податківці — див. http://www.visnuk.com.ua/ua/pubs/id/1122.

Загальні засади податкового обліку сум витрат, пов'язаних із ремонтом та поліпшенням об'єктів орендованих основних засобів, загалом не відрізняються від обліку ремонтів і поліпшень власних об'єктів, передбачених у п. 146.12 ПКУ. Сума ремонтів та поліпшень у розмірі, що не перевищує 10% сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів на початок звітного року, відноситься платником податку до складу витрат. При цьому для визначення 10-відсоткового ліміту враховується лише вартість основних засобів, що перебувають на балансі платника.

Вартість самих орендованих об'єктів для розрахунку такого ліміту не враховується. А от для випадку, коли сума витрат, пов'язаних із ремонтом чи поліпшенням орендованих об'єктів основних засобів, перевищує 10-відсотковий ліміт, п. 146.19 ПКУ також, як і при поліпшенні власних об'єктів ОЗ, дозволяє створення окремого об'єкта ОЗ та його амортизацію в податковому обліку. Щоправда, зробити це можна лише в разі, коли договір оренди дозволяє орендареві проведення капітальних ремонтів та/або поліпшень (поточні ремонти є обов'язком орендаря, якщо інше не передбачено договором).

У разі створення відповідного об'єкта ОЗ в податковому обліку він буде амортизуватися в порядку, встановленому для відповідної групи, до якої відноситься поліпшуваний об'єкт оренди. Наприклад, при оренді будівлі чи приміщення — гр. 3, при оренді автомобіля — гр. 5.

У разі повернення об'єкта оренди з невід'ємними поліпшеннями орендодавцю внаслідок закінчення дії орендного договору, а також у разі знищення, викрадення або зруйнування об'єкта оренди згідно з пунктами 146.16, 146.20 ПКУ орендар — платник податку на прибуток збільшує у податковому обліку витрати на суму залишкової вартості відповідного окремого об'єкта основних засобів, створеного в податковому обліку для амортизації таких поліпшень.

При цьому в разі повернення орендарем об'єкта оренди з поліпшеннями орендодавець, згідно з п. 146.20 ПКУ, не змінює вартість основних засобів, яка амортизується, або витрати на суму витрат, здійснених орендарем для поліпшення такого об'єкта.

Отже, проведення платником податків — орендарем невід'ємних поліпшень орендованого майна з наступним поверненням такого майна орендодавцеві після закінчення договору дозволяє повністю віднести вартість поліпшень до податкових витрат орендаря — у процесі амортизації та залишок на час повернення. При цьому така операція не має негативних податкових наслідків в обліку податку на прибуток орендодавця.

Сума орендної плати (як вартість орендних послуг) є об'єктом оподаткування ПДВ (якщо орендодавець є платником цього податку). При цьому передача об'єкта оперативної оренди (або його повернення) не призводить до виникнення податкового зобов'язання. А в сумі орендної плати таке зобов'язання виникає за правилом першої події, встановленим п. 187.1 ПКУ, з бази оподаткування, визначеної за п. 188.1 ПКУ. Звісно, в орендаря — платника ПДВ одночасно виникає право на податковий кредит (за умов виконання вимог статей 198 та 201 ПКУ).

Таблиця 6

Зведена інформація про сильні сторони договору оренди та його недоліки в податковому обліку

Характеристики договору	ПДВ			Податок на прибуток		ПДФО	Інше
	ПЗ		ПК	Доходи	Витрати
Сильні сторони
Передача майнав оренду і повернення з оренди	Не відображається в податковому обліку
Орендна плата в орендаря		Є право на ПК за умов дотримання статей 198 і 201 ПКУ			Визнаються у періоді підписання акта наданння послуг
Орендна плата в орендодавця				Визнається доходом за правилом нарахування	Визнаються одночасно з визнанням доходу		Не нараховується ЄСВ
Ремонт орендованого майна орендарем за власні кошти		Орендар має право на ПК за умов дотримання статей 198 і 201 ПКУ		В орендодавця не виникає доходу у вартості ремонту при поверненні йому об'єкта оренди	Орендаря має право на витрати, але обмежені пунктами 146.11, 146.12 ПКУ
Слабкі сторони
Оренда у фізособи						Якщо орендодавець — фізособа, то СГ-орендар є податковим агентом щодо суми доходу в сумі орендної плати. Не утримується ПДФО тільки за виконання умов, установлених п. 177.8 ПКУ
ПЗ з ПДВ	Виникає в орендодавця за правилом першої події
Податкові доходи				Виникають за правилом нарахування і до визнання доходів не визнаються витрати у собівартості послуг з оренди

 

Включається сума орендної плати і до оподатковуваного доходу підприємців на загальній системі оподаткування (на загальних підставах за касовим методом згідно з п. 177.2 ПКУ), і до оподатковуваного доходу платників єдиного податку¹ (п. 292.1 ПКУ). Звісно, і в цьому випадку операції з руху орендованого майна між орендарем і орендодавцем не підлягають оподаткуванню. А от ЄСВ на суму орендної плати не нараховується (таку позицію висловлював ПФУ у листі від 10.08.2011 р. №16534/03-20, див. «ДК» №45/2011, підтримало таку позицію і Міндоходів, щоправда, лише у неофіційних роз'ясненнях, зокрема на власному сайті).

¹ Але, укладаючи договір оренди, підприємцям — платникам єдиного податку слід враховувати обмеження, встановлені пп. 291.5.3 ПКУ.

Договір оренди