Спробуймо з'ясувати, як діяти платнику ЄП — фізособі, що припустився помилки під час заповнення податкової декларації з єдиного податку. Чи за всіма помилками потрібно нарахувати штрафи?
Загальні положення
Загальні правила та порядок виправлення помилок визначено ст. 50 ПКУ. Ця стаття зобов'язує платників податків, які самостійно виявили помилки у раніше поданих деклараціях, здійснити відповідні виправлення до податкової декларації звітного періоду, в якій припустилися помилки. При цьому слід враховувати строки давності, визначені ст. 102 ПКУ, — не пізніше закінчення 1095 дня, наступного за останнім днем граничного строку подання податкової декларації.
Якщо ж контролюючий орган проводить документальну перевірку відповідного податку, виправити помилки шляхом подання уточнюючого розрахунку (далі — УР) до поданих раніше декларацій за будь-який звітний період неможливо (п. 50.2 ПКУ).
Уточнюючий розрахунок не подається і в разі подання нової звітної декларації з виправленими показниками. Подати нову звітну декларацію можливо лише до закінчення граничного строку подання декларації.
Отже, у разі самостійного виправлення платник має змогу подати окремий уточнюючий розрахунок або виправити помилку у складі поточної декларації наступного періоду. Увага: якщо платник виявляє факт заниження ПЗ минулих податкових періодів, він зобов'язаний:
1) або надіслати УР та сплатити суму недоплати і штраф у розмірі 3% від такої суми до подання УР;
2) або відобразити суму недоплати у складі декларації, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження ПЗ, збільшену на суму штрафу у розмірі 5% від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов'язання.
Рекомендуємо у разі виявлення помилки, що свідчить про заниження ПЗ, та при отриманні платником повідомлення про проведення документальної перевірки самостійно виправитися через подання УР (якщо документальна перевірка розпочнеться до дати подання поточної декларації, в якій є можливість зробити виправлення). Адже якщо помилку виявить контролюючий орган, розмір штрафних санкцій буде значно збільшено — 25% суми визначеного ПЗ (п. 123.1 ПКУ).
Якщо виявлено недоплату ПЗ, платник повинен нарахувати та сплатити не лише суму недоплати і штрафу за несплату податкового зобов'язання, а й пеню. Сума пені нараховується на суму недоплати за весь період заниження (пп. 129.1.2 ПКУ). Базою для розрахунку суми пені буде сума заниження податку з розрахунку 120% облікової ставки НБУ, що діяла на день заниження податкового зобов'язання (п. 129.4 ПКУ). Припустімо, пеня нараховується за 30 к. д. Виходячи з облікової ставки НБУ — 6,5% та суми заниження податкових зобов'язань — 300,00 грн, пеню розраховуємо так: 300 х 0,065 х 1,20 : 365 (якщо високосний рік — на 366) х 30 = 1,92 грн. Нарахування пені розпочинається з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати ПЗ (пп. 2.1.1 Iнструкції №953). А закінчується у день зарахування коштів (несплаченого ПЗ) на відповідний рахунок Держказначейства (пп. 129.3.1 ПКУ).
Порядок виправлення у декларації платника ЄП
Про самостійне виправлення платником ЄП помилки свідчитимуть відповідно заповнена шапка декларації платника ЄП — фізособи1 та дані у розділі VII, який заповнюється тільки у зв'язку з виправленням самостійно виявленої помилки.
У разі виправлення помилки у складі поточної декларації у полі 1 — тип податкової декларації — проставляють позначку «х» у комірці «звітна» (якщо граничний термін подання декларації не настав, це може бути і комірка «звітна нова»). У полі 2 зазначають звітний період, за який подається декларація (про виправлення помилок свідчитимуть відповідні рядки далі, до поля 2 більше нічого не вноситься). Решта даних у шапці заповнюються без жодних особливостей.
Залежно від групи платник ЄП заповнює відповідний розділ декларації (розділ II — V). Пам'ятайте: згідно з п. 296.7 ПКУ, декларацію складають наростаючим підсумком з урахуванням норм п. 296.5 і 296.6 ПКУ2. Якщо помилку виправляємо у складі поточної декларації, всі рядки заповнюємо правильно з урахуванням помилки. А вже розрахунки у зв'язку з виправленням помилки (збільшення — рядок 32, зменшення — рядок 33) будуть відображатися у розділі VII декларації. У цьому самому розділі показуємо нарахування штрафу, у цьому разі у розмірі 5% (рядок 34), та суму нарахованої пені (рядок 35). Пам'ятайте: нарахування пені закінчується у день зарахування коштів на рахунок Держказначейства, тож платник при відображенні суми пені у рядку 35 повинен визначити день, коли буде сплачуватися пеня разом зі штрафом та визначеними ПЗ, задекларованими за цей період.
1 Форма податкової декларації платника єдиного податку затверджена наказом Мінфіну від 21.12.2011 р. №1688.
2 В окремих рядках відображають: суму доходу, що перевищує обсяги, встановлені п. 291.4 ПКУ; суму доходу, отриманого при застосуванні іншого способу розрахунків, ніж передбачено п. 291.6 ПКУ; суму доходу, отриманого від здійснення видів діяльності, які не дають права на застосування спрощеної системи; суму доходу, отриманого від провадження діяльності, не зазначеної у свідоцтві платника ЄП I та II групи.
У разі виправлення помилки через подання окремого УР шапку декларації заповнюємо дещо інакше. Поле 1 містить позначку «х» у комірці «уточнююча». У полі 2 зазначаємо звітний період, за який виправляються помилки. Решта даних у шапці заповнюються без жодних особливостей. Залежно від обраної групи ЄП заповнюємо відповідний розділ декларації (II — V) правильно, враховуючи виправлення. Розділ VI декларації платника ЄП свідчить про правильно визначені ПЗ з ЄП. I вже наступний розділ VII уточнюючої декларації розкриватиме суть помилки. Аналогічно, як у разі виправлення помилки у складі поточної декларації, у цьому розділі підлягають заповненню відповідні рядки.
Увага: у рядку 30 зазначаємо суму ЄП до моменту виправлення, її слід переписати з рядка 29 декларації того періоду, який тепер виправляється. А рядок 31 міститиме правильну суму ПЗ за податковий період, який виправляється (фактично дублюється рядок 29 цієї уточнюючої декларації). Як наслідок, ці два показники порівнюються, і залежно від результату є факт збільшення (рядок 32) або зменшення (рядок 33) податкових зобов'язань. Якщо у цій уточнюючій декларації є заповнений рядок 32, це свідчить про нарахування штрафу у розмірі 3% (цей розмір платник ЄП вписує вручну у назві показника рядка 34) та нарахування пені (рядок 35).
Приклад Платник ЄП III групи, який застосовує ставку ЄП у розмірі 5%, з початку року неправильно заповнював податкову декларацію: не врахував, що декларація складається наростаючим підсумком. Декларації платника ЄП містили фактичну суму доходів за окремими кварталами — рядки 12 та 21, відповідно сума єдиного податку до сплати визначалася виходячи зі суми доходу I, II і III кварталу — рядки 24 та 29, а рядок 28 містив прочерк (саме це і є помилкою). Помилку виявлено у грудні звітного року.
Виходячи зі суті помилки, відразу зауважимо, що недоплати до бюджету немає, відповідно факту заниження ПЗ — також, про що свідчить правильне значення рядка 29 кожної декларації окремого кварталу. Адже рядок 29 зазначає саме суму до сплати єдиного податку, яка підлягає нарахуванню і сплаті до бюджету за наслідками окремого звітного податкового періоду (у цьому випадку кварталу).
Спочатку зауважимо деякі моменти. При визначенні ПЗ з ЄП до сплати у рядках 24 та 27 відображають суму податку наростаючим підсумком (з початку календарного року або з початку застосування спрощеної системи до останнього дня календарного кварталу). У рядку 28 у декларації звітного періоду — кварталу — наводять суму ЄП, яка підлягала сплаті у попередньому кварталі (значення рядка 27 попереднього звітного періоду, ця сума береться з декларації минулого кварталу звітного року). Як наслідок, враховуючи вимогу заповнення звіту з наростаючим підсумком, у рядку 29 декларації відповідного звітного періоду показують різницю між рядками 27 та 28. Саме ця сума рядка 29 і є податковим зобов'язанням, яке підлягає сплаті протягом 10 к. д. після граничного терміну подання декларації (п. 57.1 ПКУ).
А тепер порядок виправлення за умовами ситуації. Як було зазначено вище, платник ЄП має можливість виправити помилку шляхом уточнення у складі поточної декларації або шляхом подання уточнюючої декларації. Розгляньмо варіант подання уточнюючих декларацій, який виходячи зі суті помилки є єдиним, бо треба виправити показники двох попередніх звітних кварталів, тобто подати дві уточнюючі декларації. Пояснюється це тим, що для платника ЄП III групи за нормами п. 294.1 ПКУ звітним періодом є календарний квартал.
Отже, при поданні уточнюючої декларації платник ЄП-фізособа у шапці звіту заповнює поле 1 з позначенням типу декларації «уточнююча». Поле 02 буде вказувати на звітний період, який виправляється, — позначка «х» у комірці півріччя. Решту реквізитів шапки уточнюючої декларації заповнюють класично.
У розділі IV форми звіту у рядку 12 зазначають суму доходу наростаючим підсумком (сума доходів за I та II квартали)1. У розділі VI, в якому визначаються ПЗ з ЄП, заповненню підлягають рядки:
21 — загальна сума доходу наростаючим підсумком (це значення рядка 12);
1 Припустімо, платник ЄП працював сумлінно і жодних порушень не має, відповідно рядки 13 — 15 не підлягають заповненню.
24 — сума податку за ставкою 5%, ця сума розраховується як 5% від значення рядка 21;
27 — дублюється сума з рядка 24;
28 — сума ПЗ попереднього періоду — це значення рядка 27 декларації за I квартал;
29 — сума ЄП до сплати за результатами окремо II кварталу (у формі декларації у рядку 29 наведено формулу визначення такої суми: рядок 27 - рядок 28).
Враховуючи вищезазначені виправлення, уточнююча декларація платника ЄП тепер заповнена правильно. Після самостійних виправлень платник заповнює розділ VII, у якому фактично і пояснюється суть виправлення та визначаються суми недоплати, штрафу і пені. Увага: за умовами прикладу недоплати немає, а тому:
— у рядку 30 зазначають суму ЄП, який був сплачений за показниками півріччя (у цьому рядку дублюється сума з рядка 29 декларації за півріччя, яка виправляється);
— рядок 31 повинен містити уточнену суму ПЗ, але у ситуації, яка аналізується, платник уточнює лише неправильно зазначені суми доходу, а порушень щодо виправлень ПЗ немає. Як наслідок, цей рядок міститиме нову суму ПЗ з рядка 29, яка у нашому випадку дорівнює старій;
— враховуючи дані з попередніх двох рядків (30 та 31), наступні рядки 32 — 35 будуть із прочерками. Пояснюється це тим, що внаслідок виправлення помилки збільшення ПЗ немає, відповідно немає бази для нарахування 3-відсоткового штрафу і немає підстав для нарахування пені (адже суми заниження ПЗ немає).
Аналогічно до вищеописаного порядку дій платник ЄП складає окремий уточнюючий розрахунок за три квартали, безумовно, враховуючи дані з уточнюючої декларації за півріччя.
Обидві уточнюючі декларації платник ЄП подає до регіонального органу Міндоходів за місцем своєї реєстрації. Згодом при складанні річної декларації платник ЄП буде враховувати дані останньої декларації, яка в цьому випадку є уточнюючим розрахунком за три квартали.
Насамкінець у читача виникне запитання: невже до платника ЄП у цьому випадку не буде застосовано жодних штрафів? Саме так — підстав для застосування податкових штрафів немає, адже, попри неправильне заповнення самої декларації, платник ЄП вчасно та у повній сумі сплачував податок.
Немає підстав і для застосування адмінсанкцій за ст. 163-1 КпАП (порушення порядку ведення податкового обліку): адже платник самостійно виявив та виправив помилку.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- КУпАП — Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. №8073-X.
- Iнструкція №953 — Iнструкція про порядок нарахування та погашення пені за платежами, що контролюються органами державної податкової служби, затверджена наказом ДПАУ від 17.12.2010 р. № 953.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»