Перерахунок ПК з ПДВ за необоротними активами на практиці є чи не найбільш проблемною ділянкою обліку на підприємстві. За весь період існування такого перерахунку законодавець так і не спромігся чітко і прозоро прописати його механізм. Так само і податківці на місцях не можуть відпрацювати алгоритм перевірки такого перерахунку та правильності обчислення частки, яку може бути віднесено до ПК з ПДВ.
Почнімо з регламенту обчислення частки використання ПДВ. Згідно з нормами п. 199.1 ПКУ, у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги та необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково — ні, до сум ПК з ПДВ включається та частка сплаченого (нарахованого) ПДВ, що відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях. Тобто до складу ПК з ПДВ відноситься частка вхідного ПДВ, пропорційна до частки оподатковуваних вихідних операцій. Суми ПДВ за товарами/послугами та необоротними активами, що використовуються тільки в оподатковуваних або тільки у неоподатковуваних операціях (операціях, які не є оподатковуваними або звільненими), розподілу не підлягають.
Правило обчислення частки використання ПДВ між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями прописано у п. 199.2 ПКУ. Така частка визначається у відсотковому значенні як відношення обсягу поставок оподатковуваних операцій без ПДВ за попередній календарний рік до сукупних обсягів поставок (оподатковуваних та неоподатковуваних операцій) без ПДВ за цей самий попередній календарний рік. Розрахунок частки ПК з ПДВ подається у формі додатка Д7 до декларації з ПДВ у періоді, в якому вперше задекларовані такі оподатковувані та неоподатковувані операції, — заповнюється таблиця 1 Д7. За підсумками календарного року здійснюється перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (п. 199.4 ПКУ).
Коефіцієнт (у відсотках) обчислюється за підсумками минулого календарного року та застосовується протягом усього поточного року, включаючи й останній період року (грудень або IV квартал) (п. 199.2 ПКУ).
У разі якщо йдеться про новоствореного платника ПДВ або у підприємства лише цього року вперше з'явилися «спільні» операції (мається на увазі, що минулого року платник мав лише операції, які оподатковувалися ПДВ), відповідно до п. 199.3 ПКУ частка використання ПДВ обчислюється виходячи з фактичних обсягів поставок оподатковуваних та неоподатковуваних операцій першого звітного податкового періоду, в якому задекларовано такі операції. Визначену частку платник ПДВ застосовує до кінця такого звітного року. А вже за підсумками календарного року робить річний перерахунок частки використання ПДВ виходячи з фактичних обсягів здійснених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (п. 199.4 ПКУ). Пам'ятайте, що перерахунок ПК з ПДВ має місце не лише за підсумками календарного року, але й при анулюванні реєстрації платником ПДВ. Аналогічно виходячи з фактичних обсягів здійснених операцій відбувається перерахунок у разі зняття з обліку (у т. ч. за рішенням суду): з 1 січня поточного року до дати фактичного зняття з обліку.
Результати річного перерахунку сум ПК з ПДВ відображають у податковій декларації з ПДВ за останній податковий період року — грудень. Отже, перерахунок ПК з ПДВ за 2012 рік із обчисленим коефіцієнтом частки використання на 2013 рік міститься саме у декларації за грудень 2012 року (IV квартал 2012 року).
Перерахунок за необоротними активами
Основні нововведення 2012 року у частині перерахунку ПК з ПДВ стосуються саме перерахунку за необоротними активами1.
Завдяки змінам, внесеним Законом №48342, з 01.07.2012 р. механізм перерахунку ПК з ПДВ за необоротними активами став більш чітким та однозначним порівняно з алгоритмом, прописаним п. 199.4 ПКУ раніше. Проте він так і не став повноцінним робочим механізмом ні в очах платників податків, ні в очах самих законотворців. Свідченням цього є зареєстрований у ВРУ 17.01.2013 р. законопроект №2034, в якому передбачається анулювання перерахунку ПК з ПДВ за необоротними активами. Отже, передбачається, що залишиться тільки перерахунок за товарами та послугами. Якщо цьому законопроекту судилося бути прийнятим у тому вигляді, у якому він є тепер, очевидно, вже за 2013 рік платники податків перерахунку за необоротними активами не здійснюватимуть.
Оновлений з 01.07.2012 р. абзац 2 п. 199.4 ПКУ виглядає так: «Перерахунок частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях здійснюється за підсумками одного, двох і трьох календарних років, що настають за роком, в якому вони почали використовуватися (введені в експлуатацію)». По суті, дата початку перерахунку має визначатися з дати введення необоротного активу в експлуатацію3. З 01.07.2012 р. факт дати початку використання в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях не має вже такого принципового значення: ключовим фактором є дата введення в експлуатацію об'єкта необоротних активів. Але пам'ятайте: перерахунок робиться вже за підсумками календарних років, наступних за роком, у якому вони почали використовуватися (введені в експлуатацію).
Які необоротні активи не беруть участі у перерахунку? Перерахунок не стосується невиробничих та законсервованих ОЗ — тільки тих, що використовуються у поточній господарській діяльності, адже суми вхідного ПДВ щодо таких об'єктів у податковому обліку взагалі не відображаються (невиробничі ОЗ) або не розглядаються для перерахунку (законсервовані ОЗ).
Відображення річного перерахунку у декларації з ПДВ
Дані річного перерахунку за необоротними активами було відображено в декларації з ПДВ за грудень 2012 у таблиці 3 Д7. Чинна на момент подання декларації за грудень декларація з ПДВ4 не давала можливості коректно заповнити результати такого перерахунку. Форма декларації з ПДВ, що набрала чинності з 05.02.2013 р.5, більше відповідає нормам чинного на сьогодні п. 199.4 ПКУ.
1 Нагадаємо, що перерахунок ми робимо тільки за тими необоротними активами, що введені в експлуатацію після 01.01.2011 р.
2 Закон від 24.05.2012 р. №4834-VI «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм».
3 Свідченням введення ОЗ в експлуатацію будуть акти за ф. №ОЗ-1, №ОЗ-6.
4 Форму декларації з ПДВ затверджено наказом Мінфіну від 25.11.2011 р. №1492.
5 Форму затверджено наказом Мінфіну від 17.12.2012 р. №1342.
Отже, які дані з декларації за грудень 2012 року нам потрібні для роботи у 2013 році? Колонка 7 таблиці 3 Д7 показує суму ПДВ, що має право бути віднесеною до складу ПК виходячи з нової частки використання необоротних активів за 2012 рік. Колонка 8 відображає вже безпосередньо результат перерахунку у бік збільшення чи зменшення (сума коригування). Результат графи 8 таблиці 3 зі зміненим на протилежний знаком став складовою рядка 16.4 декларації з ПДВ за грудень. Тобто рядок 16.4 включив у себе результат перерахунку ПК з ПДВ і за товарами/послугами, і за необоротними активами (гр. 10 табл. 2 та гр. 8 табл. 3 Д7).
Саме значення рядка 1 графи 5 таблиці 1 Д7 за 2012 рік буде для нас орієнтиром для обчислення частки використання ПДВ на весь 2013 рік. Адже цей минулорічний показник є базовим коефіцієнтом для частки використання і на 2013 рік. А вже у декларації за грудень 2013 року ми проведемо перерахунок частки ПДВ за 2013 рік виходячи з фактично здійснених оподатковуваних та неоподатковуваних операцій. За тими необоротними активами, що ми придбаваємо та вводимо в експлуатацію протягом 2013 року для визначення ПК з ПДВ, який ми відносимо у момент придбання, ми беремо за основу саме цей коефіцієнт із рядка 1 графи 5 таблиці 1 Д7. Для перерахунку за всіма введеними в експлуатацію у 2011 та 2012 роках цей коефіцієнт не працює, адже для перерахунку буде використано коефіцієнт, який буде обчислено за підсумками грудня 2013 року.
Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор «Дебету-Кредиту»