З 01.07.2012 р. внесено зміни до порядку обкладення ПДВ операцій з відшкодування комунальних послуг орендарями бюджетним установам — орендодавцям. У зв'язку з цим, чи потрібно орендодавцю — бюджетній установі виставляти рахунки за комунальні послуги без ПДВ чи суму ПДВ включати до витрат, а рахунки орендарям виписувати без ПДВ?
Справді, Законом №48341 внесено зміни до п. 188.1 ПКУ, які набрали чинності з 01.07.2012 р. Тепер шостий абзац цього пункту звучить так: «До бази оподаткування зараховується вартість товарів/послуг, які постачаються за будь-які кошти (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю — бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна та комунальних послуг і енергоносіїв)...».
1 Закон України від 24.05.2012 р. №4834-VI «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм».
Отже, з 01.07.2012 р. законодавці розділили порядок оподаткування компенсацій, що отримуються орендодавцями за понесені витрати на утримання майна, переданого в оренду, а також за оплату комунальних послуг та електроенергії:
— у разі якщо орендодавцем виступає бюджетна установа, то така компенсація не є базою для обкладення ПДВ;
— у випадку з рештою орендодавців, оскільки немає окремої норми, що звільняє таку компенсацію від оподаткування, то остання є базою для обкладення ПДВ.
В оподаткуванні компенсацій витрат на утримання майна, переданого в оренду, за сплату комунальних послуг та електроенергії — давня і вельми складна історія. Отримання такої компенсації ще не свідчить про те, що орендодавець надавав комунальні послуги або послуги з надання електроенергії орендарю у тому значенні, яке встановлено ч. 1 ст. 901 ЦКУ або ст. 902 ЦКУ. А якщо немає надання послуги, то логічно було б зовсім виключити компенсацію витрат з оплати за неї з бази обкладення ПДВ.
Але податківці продовжують висловлювати іншу точку зору. Наприклад, у ЄБПЗ є така консультація: «До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платникові податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. Враховуючи викладене, кошти, що надійшли орендодавцю у вигляді компенсації комунальних послуг та послуг на поточне утримання приміщень від орендаря, включаються до бази обкладення ПДВ та підлягають оподаткуванню на загальних підставах за основною ставкою».
Таким чином, ДПСУ вважає: якщо відбувається не лише компенсація витрат орендодавця, а й передача послуг, робіт і товарів, витрати на придбання яких були ним понесені, орендарю, то вартість таких послуг, робіт і товарів має бути базою для обкладення ПДВ. Iнше питання, що досі законодавчо не встановлено порядок передачі орендарю комунальних послуг та сплаченої електроенергії. Орендодавцю, який має укладений договір з комунальними службами про поставлені послуги, надходять, як правило, рахунки або квитанції для оплати. Чи може орендодавець скласти акт про передачу таких послуг орендарю? Чи може орендар, який не має безпосередньо укладеного договору з комунальними службами, відобразити на підставі такого акта витрати на придбання таких послуг? Чи і в цьому випадку достатньо договору оренди, яким передбачено компенсацію витрат орендодавця, рахунка, виставленого орендодавцем, та платіжного документа про виплату компенсації?
Ці питання досі законодавчо не врегульовані. Тому обережні платники податків, щоб уникнути спорів з ДПС та обстояти своє право на податкові витрати і ПК з ПДВ, ще на стадії підписання договору включають суму такої компенсації до складу орендної плати, прописуючи її як таку, що складається з двох сум: фіксованої (вартості використання об'єкта оренди) та змінної (вартості спожитих орендарем комунальних послуг і витрат на утримання об'єкта оренди, яку несе орендодавець, але які підлягають відшкодуванню за договором оренди).
З 01.07.2012 р. ситуація, як бачимо, змінилася. Якщо орендодавцем є бюджетна установа, вартість спожитих орендарем комунальних послуг та електроенергії, що відшкодовуються останнім, а також витрати на утримання майна, переданого в оренду, такі орендодавці вилучають з бази обкладення ПДВ. Якщо компенсація здійснюється орендарем на підставі рахунка, виставленого орендодавцем, то такий рахунок повинен складатися на всю вартість послуг, але ПДВ при цьому не зазначається окремою сумою. Вартість послуг, як правило, визначається орендодавцем на підставі сплачених квитанцій, отриманих від комунальних служб, на підставі показань лічильників електроенергії та сплачених квитанцій, складених на підставі показань таких лічильників, інших документів, що підтверджують понесені витрати, які підлягають, згідно з угодою оренди, компенсації з боку орендаря. Оскільки така компенсація виведена з бази обкладення ПДВ, з погляду автора, на її суму не потрібно складати податкову накладну (попри те, що самі послуги, за документами від їх постачальників, були надані з ПДВ), та й скористатися ПК з ПДВ за документами від постачальників не вдасться — оскільки, на думку автора, у цьому випадку спрацьовує п. 198.4 ПКУ.
У реєстрі податкових накладних1, з погляду автора, орендодавець повинен відобразити отримані від постачальників податкові накладні у другому розділі у графах 11 і 12, тому що послуги, за якими вони були отримані, використовувалися для отримання компенсації, яка звільнена від обкладення ПДВ. Аналогічно вартість таких послуг, з погляду автора, має бути відображена у декларації з ПДВ2 у рядку 10.2 (хоча у ньому і немає наразі згадки про цю пільгу з ПДВ). Такий невикористаний вхідний ПДВ, на думку автора, може бути відображений орендодавцем у складі інших витрат (у рядку 06.4 декларації з податку на прибуток, а також у рядку 06.4.19 додатка IВ).
1 Реєстр виданих і отриманих податкових накладних, поточна форма якого затверджена наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. №1002.
2 Поточна форма декларації з ПДВ затверджена наказом Мінфіну України від 25.11.2011 р. №1492.
Утім, слід врахувати, що вартість компенсації витрат на утримання майна, переданого в оренду, за сплату комунальних послуг та електроенергії виведена з бази обкладення ПДВ у орендодавця — бюджетної організації в ПКУ досить незграбно — вона не відображена ні у ст. 196 ПКУ, ні у ст. 197 ПКУ, ні у підрозділі 2 розділу ХХ ПКУ. По суті, вона «випала» з бази обкладення ПДВ так само, як раніше вартість послуг, наданих за межами митної території України, — на підставі аналізу норм ПКУ, а не тому, що була зазначена у спеціально для цього існуючих статтях, якими мали би встановлюватися пільги з ПДВ. Читачі пам'ятають, як досить довго ДПСУ вирішувала долю оподаткування послуг, наданих за кордоном, і ще довше вносила відповідні зміни до звітності з ПДВ для того, щоб у ній можна було окремо зазначити вартість таких послуг. На сьогодні змін, пов'язаних з оновленим шостим абзацом п. 188.1 ПКУ, до звітності не внесено. Не було дано й офіційних роз'яснень щодо того, як відображати у податковому обліку та звітності компенсацію витрат на утримання майна, переданого в оренду, за сплату комунальних послуг та електроенергії, отриману орендодавцями-бюджетниками від орендарів.
Тож тим платникам податків, які хочуть бути впевненими у правильності відображення ними такої компенсації в обліку та звітності, рекомендуємо звернутися до ДПС за місцем обліку з проханням надати індивідуальну податкову консультацію. Вона, як установлено п. 53.1 ПКУ, позбавляє платника податків, який її дотримувався, відповідальності під час податкової перевірки, навіть у тому разі якщо надалі така податкова консультація буде скасована або змінена.
Ганна БИКОВА, «Дебет-Кредит»