Як порахувати мінімальне податкове зобов’язання (МПЗ): поради експерта

Що таке МПЗ?

Визначення наведено у пп. 14.1.114-2 ПКУ.

Мінімальне податкове зобов’язання — це мінімальна величина податкового зобов’язання зі сплати податків, зборів, платежів, які контролюються ДПС. МПЗ розраховується з початку 2022 року.

МПЗ має бути пов’язане з:

— виробництвом та реалізацією власної сільгосппродукції та/або

— з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільгоспугідь.

Про те, як визначити, які земельні ділянки належать до сільгоспугідь, можна прочитати в статті за посиланням: «Чи розраховувати МПЗ із земель промисловості?».

Сума МПЗ, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, зокрема ФОПу, є загальним мінімальним податковим зобов’язанням

Таким чином, МПЗ стосується фізосіб, ФОПів та юросіб, які мають у власності чи користуванні земельні ділянки, віднесені до сільгоспугідь!

Розрахунок МПЗ

Правила розрахунку суми МПЗ наведені у статті 38-1 ПКУ. Розрахунок здійснюють за однією з двох формул, залежно від того, проведено НГО чи ні.

Варіант №1: МПЗ щодо ділянки, НГО якої проведено.

Формула в цьому разі має такий вигляд:

МПЗ = НГОд x К x М / 12,

де:

— НГОд — НГО відповідної земельної ділянки з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого ПКУ для справляння плати за землю;

— К — коефіцієнт, який становить 0,05 (для 2022 р. і 2023 р. — 0,04, згідно з п. 67 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ; з 2025 до року, в якому буде закінчено воєнний стан, — 0,057, згідно з п. 67-1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ; для ФОПів ФГ, які перебувають на ЄП IV групи, коефіцієнт застосовується у половинному розмірі, згідно з пп. 38-1.1.3 ПКУ);

— М — кількість календарних місяців, протягом яких земельна ділянка перебуває у власності, оренді, користуванні на інших умовах (зокрема на умовах емфітевзису) платника податків.

Варіант №2: МПЗ щодо ділянки, НГО якої не проведено.

А тут формула така:

МПЗ = НГО x S x К x М / 12,

де:

— НГО — НГО 1 гектара ріллі по АРК або по області з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого ПКУ для справляння плати за землю;

— S — площа земельної ділянки, в гектарах;

— К — коефіцієнт, що становить 0,05 (для 2022 р. і 2023 р. — 0,04, згідно з п. 67 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ; з 2025 до року, в якому буде закінчено воєнний стан, — 0,057, згідно з п. 67-1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ; для ФОПів ФГ, які перебувають на ЄП IV групи, коефіцієнт застосовується у половинному розмірі, згідно з пп. 38-1.1.3 ПКУ);

— М — кількість календарних місяців, протягом яких земельна ділянка перебуває у власності, оренді, користуванні на інших умовах (зокрема на умовах емфітевзису) платника податків.

Як бачимо, з формул випливає, що МПЗ — це своєрідне мінімальне податкове зобов’язання в базовому розмірі 5% (чи в іншому розмірі залежно від року та інших умов) від НГО відповідної ділянки сільгоспугідь.

Але для окремих років розмір МЗП за рахунок коефіцієнту буде менший:

— 4% для 2022 р. і 2023 р. згідно з п. 67 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ;

— 5,7% з 2025 до року закінчення воєнного стану, згідно з п. 67-1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ.

А згідно з пп. 38-1.1.3 ПКУ для ФОПів ФГ, які перебувають на ЄП IV групи, коефіцієнт застосовується у половинному розмірі!

Тобто:

— протягом 2022 — 2023 року для них розмір коефіцієнту буде 2% (4 : 2);

— в 2024 році — 2,5% (5 : 2);

— в 2025 році до року закінчення воєнного стану — 2,85% (5,7 : 2).

При цьому треба брати до уваги окремі правила, наведені в п. 38-1.3 і п. 38-1.4 ПКУ:

1) МПЗ визначається за період володіння (користування) земельною ділянкою протягом податкового (звітного) року;

2) у разі передачі ділянок в оренду, суборенду, емфітевзис або інше користування МПЗ визначається для осіб, які користуються ділянками. Причому для попереднього власника (користувача) МПЗ визначають за період з 1 січня року, в якому здійснили передачу, до початку місяця, в якому перейшло право власності чи користування, за умови держреєстрації такого права. А для нового власника (користувача) — починаючи з місяця, в якому отримано право власності чи користування, за умови держреєстрації такого права.

За які земельні ділянки МПЗ не визначається

МПЗ не визначається для (п. 38-1.2 ПКУ):

— земельних ділянок, що використовуються дачними (дачно-будівельними) та садівничими (городницькими) кооперативами (товариствами), а також набуті у власність/користування членами цих кооперативів (товариств) унаслідок приватизації (купівлі/продажу, оренди) у межах земель, що належали цим кооперативам (товариствам) на праві колективної власності чи перебували у їх постійному користуванні;

— земель запасу;

— невитребуваних земельних часток (паїв), розпорядниками яких є органи місцевого самоврядування, крім таких земельних часток (паїв), переданих органами місцевого самоврядування в оренду;

— земельних ділянок зон відчуження та безумовного (обов’язкового) відселення, що зазнали радіоактивного забруднення внаслідок Чорнобильської катастрофи;

— земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, які належать фізособам на праві власності та/або на праві користування та станом на 1 січня 2022 року розташовувалися у межах населених пунктів;

— земельних ділянок, земельних часток (паїв), за які не нараховувалися та не сплачувалися плата за землю або єдиний податок четвертої групи, що перебувають у консервації, або забруднені вибухонебезпечними предметами, або щодо яких ухвалено рішення про надання податкових пільг зі сплати місцевих податків та/або зборів на підставі заяв платників податків про визнання земельних ділянок непридатними для використання у зв’язку з потенційною загрозою їх забруднення вибухонебезпечними предметами.

В яких випадках МПЗ не менше ніж 700 грн чи 1 400 грн?

при визначенні МПЗ у період з 01.01.2024 р. до 31 грудня року, в якому буде припинено або скасовано воєнний стан, сума МПЗ не може становити менше ніж (п. 74 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ):

— 700 грн з 1 гектара,

— а для земельних ділянок, у площі яких частка ріллі становить не менше ніж 50 відсотків, — 1 400 грн з 1 гектара.

Дія цього пункту не поширюється на земельні ділянки, земельні частки (паї), розташовані на територіях можливих бойових дій, які включені до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих рф.

Тож у мінімального податкового зобов’язання є ще і мінімальна сума! І якщо за якоюсь земельною ділянкою розрахована за формулою сума МПЗ буде менша за мінімальну, то в додатку суму МПЗ потрібно зазначати в розмірі 700 грн чи 1 400 грн.

Платники яких податків розраховують МПЗ?

Розраховують МПЗ:

— платники податку на прибуток (згідно з п. 141.9 ПКУ);

— фізособи-резиденти, які володіють та/або користуються (орендують (суборендують), на умовах емфітевзису, постійно користуються) земельними ділянками, віднесеними до сільгоспугідь, якщо такі ділянки не передані в користування іншим особам, які є платниками ПДФО (пп. 162.1.1-1, п. 170.14 ПКУ);

— ФОПи на загальній системі оподаткування, які сплачують ПДФО і використовують земельні ділянки у власній діяльності (п. 177.14 — п. 177.20 ПКУ);

— платники ЄП груп 2, 3, 4, зокрема ФОПи на ЄП, які використовують земельні ділянки у власній діяльності (ст. 297-1 ПКУ).

Платники всіх цих податків (крім фізосіб-резидентів, які не є ФОПами) у складі річної декларації з відповідного податку подають і додаток із розрахунком МПЗ. Тобто розраховують МПЗ у додатку відповідної декларації.

За загальним правилом, у таких додатках (хоч вони додаються до різних декларацій) зазначається типова інформація, наприклад:

— кадастрові номери земельних ділянок, для яких визначається МПЗ, їхня НГО та площа;

— сума загального МПЗ, сума МПЗ щодо кожної земельної ділянки окремо;

— загальна сума сплачених платником податку податків, пов’язаних із виробництвом та реалізацією власної сільгосппродукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільгоспугідь, та витрат на оренду земельних ділянок;

— різниця між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків та витрат на оренду. Адже саме цю різницю треба буде сплатити за результатами поданої декларації!

Для фізосіб-власників чи користувачів відповідних ділянок, які не є ФОПами, що не передані в користування іншим особам, МПЗ визначається податковою службою за податковою адресою таких фізосіб (пп. 170.14.1 ПКУ). Якщо ж ділянки фізособами передані в користування іншим особам, МПЗ визначається для таких інших осіб (пп. 170.14.2 ПКУ).

Розгляньмо особливості розрахунку різниці, яку треба доплатити в бюджет, для різних груп платників податків.

Особливості визначення різниць і сплати їх до бюджету

Отже, платники, яких ми навели вище, розрахували кожен для себе МПЗ щодо кожної земельної ділянки за однією з наведених вище формул і загальну суму МПЗ, як суму МПЗ за кожною ділянкою.

Далі вони мають порахувати загальну суму сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок. Які саме податки потрібно брати для розрахунку, наведено в таблиці.

Важливо! Сума сплаченої різниці не враховується у загальній сумі сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок. Тобто це не переплата, не авансовий внесок. Це самостійний, установлений ПКУ, платіж, який після декларування (або визначення його суми податківцями) має статус узгодженого грошового зобов’язання.

Таблиця

Сплачені податки, збори, платежі та витрати на оренду земельних ділянок, які потрібно брати для розрахунку різниці

Після того як платник розрахував загальну суму сплачених ним податків, зборів, платежів та витрат на оренду за податковий (звітний) рік, він має від суми розрахованого ним МПЗ такого року відняти суму сплачених податків та витрат на оренду. Якщо різниця додатна, вона підлягає сплаті до бюджету.

Наприклад, якщо загальна сума МПЗ 50 000 грн, а загальна сума сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду 40 000 грн, виникає додатна різниця 10 000 грн (50 000 - 40 000), яку потрібно відобразити у відповідній декларації та сплатити до бюджету.

Платники податку на прибуток (п. 141.9 ПКУ)

Загальне МПЗ та різницю між сумою загального МПЗ за загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок відображають у додатку МПЗ до декларації з податку на прибуток за звітний період рік.

Таку різницю показують у рядку 04 додатка МПЗ. Додатне значення переносять до рядка 06.2 МПЗ декларації. Далі воно разом з іншими показниками податку на прибуток за звітний період відображається в рядку 17 декларації. Податок на прибуток за результатами попереднього звітного періоду поточного року фіксують у рядку 18.

Зрештою в рядку 19 відображають податок на прибуток, нарахований за результатами останнього звітного податкового періоду. Ця остання сума і є податком на прибуток, який підлягає сплаті за результатами звітного податкового періоду, у строк, передбачений для сплати податку на прибуток за звітний рік.

Див. також:

«Розрахунок МПЗ за орендовані земельні ділянки»

«Визначення МПЗ та подача Додатку МПЗ платниками податку на прибуток – власниками/орендарями/користувачами земділянок на ТОТ»

ФОПи на загальній системі оподаткування (п. 177.14 — п. 177.20 ПКУ)

Загальне МПЗ та різницю між сумою загального МПЗ за загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок відображають у додатку МПЗ до декларації про майновий стан і доходи за звітний рік.

Таку різницю фіксують у рядку 03 розділу ІІ додатка МПЗ. Додатне значення переносять до графи 14 розділу V декларації.

Водночас відповідно до пп. 177.19 ПКУ різницю сплачують (перераховують) до місцевих бюджетів за місцезнаходженням земельних ділянок пропорційно до питомої ваги площі кожної із земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь.

Якщо місцезнаходження земельних ділянок відмінне від податкової адреси платника податку (ФОПа) і ФОП сплачує різницю за такі ділянки до місцевих бюджетів за місцезнаходженням земельних ділянок, а не за своєю податковою адресою, то таку суму різниці відображає в рядку 15 декларації.

Додатна різниця між значенням в рядку 14 і 15 фігурує в рядку 20.3 декларації. Саме цю суму різниці сплачують до місцевого бюджету за податковою адресою ФОПа, у строк, передбачений для сплати ПДФО за такою декларацією.

Платники ЄП груп 2, 3 (п. 297-1.7 ПКУ)

Для ФОПа на ЄП ІІ, ІІІ груп.

Загальне МПЗ та різницю між сумою загального МПЗ за загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок відображають у додатку 2 до декларації платника ЄП ФОПа за звітний рік.

Таку різницю показують у рядку 04 розділу ІІ додатка 2. Додатне значення переносять до рядка 14.2 декларації. Причому в рядку 14.1 декларації фіксують суму єдиного податку, яка підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду.

Суму рядків 14.1 і 14.2, як загальну суму єдиного податку, яка підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного (податкового) періоду, відображають у рядку 14 декларації. Саме ця сума підлягає сплаті до бюджету.

Див. також:

«Декларація з єдиного податку за 2024 рік для ФОПів»

Для юросіб на ЄП ІІІ групи.

Загальне МПЗ та різницю між сумою загального МПЗ за загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок відображають у додатку до декларації платника ЄП юрособи за звітний рік.

Таку різницю проставляють у рядку 04 розділу ІІ додатку. Додатне значення переносять до рядка 11 декларації. Причому в рядку 10 декларації показують суму єдиного податку, яка підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду. Загальну суму податку за звітний період, яка підлягає сплаті, як суму рядків 10 і 11 відображають в рядку 12 декларації.

Усю загальну суму сплачують протягом 10 календарних днів після граничного строку подання податкової декларації. Тобто разом зі сумою єдиного податку за звітний період.

Див. також:

«Декларація єдиного податку групи 3 для юросіб за 2024 рік: інструкція із заповнення та подання»

Платники ЄП IV групи (ст. 297-1 ПКУ).

Загальне МПЗ та різницю між сумою загального МПЗ за загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок відображають у додатку 3 до декларації платника ЄП IV групи за звітний рік.

Причому є така особливість. Для платників ЄП IV групи єдиний податок у декларації розраховують на поточний рік, а різницю — за минулий рік.

Див. також:

«Податкова декларація платника єдиного податку четвертої групи за 2024 рік: інструкція із заповнення та подання»

«Як заповнювати нову форму декларації з ЄП 4 групи у М.Е.DOC?»

Для ФОПів.

Спершу визначають різницю в додатку 3 до декларації і відображають у рядку 04 розділу ІІ додатку 3. Причому є така особливість. Для платників ЄП IV групи єдиний податок у декларації розраховують на поточний рік, а різницю — за минулий рік.

Додатне значення різниці переносять до рядка 15.2 розрахункової частини декларації для фізичних осіб — підприємців. Суму показників у рядку 15.2 і 15.1 відображають у рядку 15 Розрахункової частини декларації для фізичних осіб — підприємців.

Таку різницю сплачують не пізніше ніж 20 лютого поточного року на відповідний рахунок до місцевого бюджету за місцезнаходженням платника податку (податковою адресою). Якщо граничний строк сплати податкового зобов’язання припадає на вихідний або святковий день, останнім днем сплати податкового зобов’язання вважається операційний (банківський) день, наступний за вихідним або святковим днем. Саме так відповідає ДПС на запитання у «ЗІР» (107.02.08): «У які строки та куди ФОП — платником ЄП четвертої групи сплачується позитивне значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов’язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок?».

Для юросіб.

Додаток 3 складають окремо до загальної декларації й окремо до кожної звітної. У додатку 3 до загальної декларації відображають різницю за всіма земельними ділянками, а в додатках 3 до кожної звітної декларації — різницю, яка стосується земельних ділянок, відображених у звітних деклараціях.

Про розподіл такої різниці між звітними деклараціями ми докладно розповіли у статті: «Розподіл загального МПЗ між громадами для платника ЄП IV групи».

Визначену в додатку 3 додатну різницю додають до значення єдиного податку за І квартал поточного року, що відображається в графі 7 рядку 5 розрахункової частини декларації для юросіб.

Додатне значення різниці переносять до рядка 4 розрахункової частини декларації для юросіб. Потім додатну різницю додають до значення єдиного податку за І квартал поточного року, що відображають у графі 7 рядку 5 розрахункової частини декларації для юросіб.

Зазначену різницю сплачують разом зі сумою єдиного податку за І квартал до відповідного бюджету за місцезнаходженням земельних ділянок.

Див. також:

«Нюанси подання «єдинником» 4 групи розрахунку загального МПЗ за рік»

Додатковий ПДФО для фізосіб — власників чи користувачів землі (п. 170.14 ПКУ)

Як уже зазначалося, МПЗ для фізосіб стосовно сільгоспугідь, які не передані в користування іншим особам, розраховує податкова служба.

Крім того, податкова служба розраховує і суму сплачених податків, надсилаючи фізособі до 1 липня року, наступного за звітним, ППР разом із детальним розрахунком суми ПДФО, на суму додатного значення різниці між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених протягом податкового (звітного) року податків (пп. 170.14.3 ПКУ).

До загальної суми сплачених протягом року податків включаються (пп. 170.14.5 ПКУ):

— ПДФО та ВЗ з доходів від продажу власної сільгосппродукції;

— земельний податок за земельні ділянки, віднесені до сільгоспугідь.

Порядок дій платника податку, який не згоден з нарахуваннями у ППР, наведено у пп. 170.14.6 ПКУ.