Є загальновідоме правило. У разі зменшення розміру статутного капіталу власник отримує право на отримання частини майна юрособи. Вартість якої дорівнює зробленому власником раніше внеску.
Друге правило каже про те, що, як і внесок до статутного капіталу, повернення такого внеску може бути проведено у будь-якій формі, на яку погодилися власники. Тож ситуація, коли власник зробив внесок грошима, а при зменшенні статутного капіталу отримав майно юрособи, цілком законна.
А як подивляться на таку операцію податківці? Чи не виникне в них заперечень? Чи не втратить юрособа статусу платника єдиного податку? І як оподатковуватиметься така негрошова операція? Дізнаємося зі свіжого роз’яснення ДПСУ від 14.10.2024 №4800/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК (див. «ДК» №44/2024), зробленого на запит ЮО — платника ЄП 3-ї групи.
Ситуація з практики
Товариство повідомило, що є платником єдиного податку третьої групи. Власник товариства вніс до статутного капіталу кошти у розмірі 2 600 000 грн. Але потім він ухвалив рішення зменшити частку статутного капіталу на суму 2 560 000 грн.
При цьому на балансі підприємство має земельні ділянки на суму 2 560 000 грн, які перебувають у власності понад 12 місяців та використовуються як ОЗ (здані в оренду іншій юрособі — платникові єдиного податку 4-ї групи).
І от власник хоче отримати частку свого внеску до статутного капіталу не грошима, які він вніс, а цими земельними ділянками.
Чи можна зробити таку передачу без втрати статусу «єдинника»?
У цій ситуації немає згоди навіть щодо термінології.
Так, у 2019 році у «Віснику. Офіційно про податки» фахівці наголошували, що вислів «майно повертається засновнику» не зовсім коректний з погляду права, адже будь-яка передача товариством власного майна засновникові не є, по суті, його поверненням, а є передачею на відповідних підставах. Повернення майна товариством засновникові вважається правомірним і логічним, якщо засновник передавав це майно товариству на поворотній основі (наприклад, у користування) або підстава, на якій це майно було передано товариству, визнається незаконною (визнання договору нечинним). У решті випадків правильно послуговуватися терміном «передача». У тому числі коли йдеться про повернення майна засновникові у зв’язку зі зменшенням розміру статутного капіталу.
Ба більше, і тоді, і тепер цю передачу розглядають як цілком легальний продаж майна (у коментованому випадку — земельних ділянок).
І це при тому, що відповідно до п. 291.6 ПКУ платники єдиного податку першої — третьої груп мають здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно у грошовій формі (готівковій та/або безготівковій)!
Звісно, у коментованій ІПК земельні ділянки розглядаються у податковому обліку як ОЗ. З цього питання сумнівів у податківців не виникає зовсім. Проте у 2019 році вони наполягали:
— передача майна учасникові товариством здійснюється на оплатній основі, а сума припиненого зобов’язання товариства з виплати учасникові коштів (оплата вартості такого майна) має всі ознаки доходу у вигляді припинення зобов’язання. Дохід у цьому разі є еквівалентом припиненого грошового зобов’язання такого товариства. До нього не застосовуються правила звичайної ціни і визначення його розміру щодо балансової вартості такого майна, бо нормами ПКУ спеціального механізму врахування балансової вартості такого майна для визначення розміру доходу не передбачено;
— ставка єдиного податку, за якою має бути оподатковано зазначений дохід, — 10%, бо саме така ставка податку застосовується до доходу, отриманого при застосуванні іншого способу розрахунків, ніж грошовий (пп. 2 п. 293.5 ПКУ), або ж через те, що учасник здійснив операцію, не включену до переліку видів його діяльності як платника єдиного податку (пп. 3 п. 293.5 ПКУ).
Ставка 10% взята як подвійна від базової ставки 5%. Якщо ЮО-«єдинник» перебуває на ставці 3%, то за таке порушення він сплатить з доходу 6%. Але, так чи інакше, статус «єдинника» він втрачає і має перейти на загальну систему оподаткування (пп. 4 пп. 298.2.3 ПКУ) — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено такий спосіб розрахунків.
У коментованій ІПК податківці про це не кажуть. Лише уточнюють наприкінці, що кожен конкретний випадок має розглядатися з урахуванням усіх істотних обставин та первинних документів. Проте очевидно, що статус «єдинника» — під загрозою.
Що є базою для нарахування ЄП?
У коментованій ІПК податківці наголошують на такому:
— у разі зменшення статутного капіталу на суму 2 560 000 грн за рахунок земельних ділянок замість коштів, як зазначено у зверненні, що були внесені власником товариства, така операція для платника єдиного податку прирівнюється до продажу такого майна;
— у разі продажу земельної ділянки як окремого об’єкта власності товариство включає до складу доходів усі надходження коштів, отримані від продажу такої земельної ділянки у звітному періоді (кварталі) їх отримання.
Коштів, як ми розуміємо, ЮО не отримає. Натомість вона спише (як зарахування) зобов’язання з повернення частки, що належить власникові.
У 2019 році податківці були більш конкретні. Вони зазначали: незалежно від співвідношення суми припиненого зобов’язання щодо виплати учасникові коштів у зв’язку зі зменшенням статутного капіталу (договірної ціни такого майна) та балансової вартості такого майна доходом вважатиметься сума припиненого зобов’язання (договірна ціна).
У коментованому випадку балансова вартість земельних ділянок і сума зменшення статутного капіталу є однаковими, тож сумнівів немає — 2 560 000 грн є базою для оподаткування єдиним податком за подвійною ставкою.
Що ЮО має показати у декларації з ЄП?
Суму доходу, отриманого при застосуванні іншого способу розрахунків, ніж грошовий, юрособи 3-ї групи відображають у рядку 3 розділу ІІ декларації з єдиного податку (п. 291.6 ст. 291 гл.1 розділу XIV ПКУ).
У цьому рядку відображають суму доходу (тобто базу оподаткування) за ставкою 3% (графа 3) або за ставкою 5% (графа 4).
Проте, як ми вже зазначили вище, насправді ставка ЄП буде подвійною (6% або 10%). Тому суму ЄП, визначену за такою подвійною ставкою, треба показати у рядку 7 розділу ІІІ декларації теж у відповідній графі: 3 або 4.
Загальну суму єдиного податку, як ту, що обчислена за базовою ставкою (рядок 6), так і ту, що обчислена за подвійною ставкою (рядок 7), відображають у рядку 8 у графі 3 або 4 (залежно від базової ставки ЄП).
А якщо балансова вартість майна вища за суму зобов’язання?
Податківці у коментованій ІПК кажуть, що для потреб оподаткування до дивідендів прирівнюються, зокрема, виплати у грошовій або негрошовій формі, що здійснюється юрособою на користь її засновника та/або учасника — нерезидента України у зв’язку зі зменшенням статутного капіталу, викупом юрособою корпоративних прав у власному статутному капіталі, виходом учасника зі складу господарського товариства або іншою аналогічною операцією між юрособою та її учасником, у розмірі, що призводить до зменшення нерозподіленого прибутку юрособи.
У бухобліку сума зобов’язання буде списана за рахунок зарахування (Д-т 361 К-т 672). А сума перевищення буде списана на витрати, разом із рештою вартості проданого майна. У разі продажу ОЗ це буде відображено кореспонденцією рахунків: Д-т 791 К-т 943. А ці витрати, звісно, призведуть до зменшення прибутку ЮО, адже вона передає майно собі на збиток за ціною, нижчою від його вартості.
Для власника таке перевищення стане дивідендами, з яких буде сплачено відповідний податок.