Що таке ліквідаційна вартість
Ліквідаційна вартість — це сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за мінусом витрат, пов’язаних із продажем (ліквідацією) (п. 4 НП(С)БО 7).
Приклад 1 Підприємство придбало обладнання за 100 000 грн. Строк корисного використання обладнання становить 10 років. Очікується, що після цього терміну обладнання можна буде ліквідувати, отримати металобрухт, який можна буде продати за 10 000 грн, а витрати на демонтаж та продаж становитимуть 2 000 грн.
Ліквідаційна вартість, таким чином, дорівнює 8 000 грн (10 000 - 2 000).
Приклад 2 Підприємство придбало вантажівку за 500 000 грн. Термін корисного використання вантажівки встановили 4 роки. Після цього терміну підприємство планує продати вантажівку за 50 000 грн, а витрати на її продаж оцінюються у 5 000 грн.
Ліквідаційна вартість — 45 000 грн (50 000 - 5 000).
Приклад 3 Підприємство придбало будівлю за 1 000 000 грн й установило їй строк корисного використання 20 років. Після цього терміну очікується, що будівля буде продана за 200 000 грн (витрати на продаж дорівнюють нулю).
Ліквідаційна вартість, таким чином, становить 200 000 грн.
Які витрати належать до витрат, пов’язаних із продажем?
У НП(С)БО 7 і Методрекомендаціях №561 це поняття не розтлумачено.
Але, приміром, подібне поняття є у п. 4 НП(С)БО 30, де зазначено, що витрати на продаж — це витрати, пов’язані з продажем біологічних активів і сільгосппродукції (комісійні винагороди продавцям, брокерам, непрямі податки, що сплачуються при реалізації продукції тощо, за винятком фінансових витрат).
З урахуванням цього визначення наведемо орієнтовний перелік витрат, які можуть пов’язуватися з продажем ОЗ:
1) комісійні посередникам (якщо підприємство залучає посередників чи брокерів до продажу активу, вони можуть стягувати комісію);
2) витрати на рекламу (витрати на маркетинг, рекламні кампанії або інші заходи, спрямовані на залучення покупців);
3) юридичні витрати (витрати на підготовку й оформлення юридичних документів, пов’язаних із продажем активу);
4) витрати на демонтаж і транспортування (якщо актив потребує демонтажу або транспортування до місця продажу, ці витрати також враховуються);
5) податки та збори (деякі види активів можуть підлягати оподаткуванню під час продажу, і ці податки можуть бути включені до витрат на продаж);
6) оцінка вартості активу (витрати на професійну оцінку вартості активу перед продажем).
Ці витрати зменшують чисту суму, яку підприємство отримає від продажу активу, і тому враховуються при визначенні ліквідаційної вартості активу.
Приклад 4 Підприємство після закінчення строку експлуатації планує продати старе виробниче обладнання. Очікувана ціна продажу обладнання — 50 000 грн. Витрати на продаж включають:
— комісійні посередникові — 5% від ціни продажу, тобто 2 500 грн (50 000 х 0,05);
— витрати на демонтаж і транспортування — 3 000 грн;
— витрати на рекламу — 1 000 грн.
Загальні витрати на продаж — 6 500 грн (2 500 + 3 000 + 1 000).
Приклад 5 Підприємство після закінчення строку експлуатації планує продати стару будівлю. Очікувана ціна продажу — 1 200 000 грн. Витрати на продаж:
— юридичні послуги — 10 000 грн;
— комісійні агентові з нерухомості — 3% від ціни продажу, тобто 36 000 грн (1 200 000 х 0,03);
— оцінка нерухомості — 5 000 грн;
— витрати на рекламу — 2 500 грн.
Загальні витрати на продаж — 53 500 грн (10 000 + 36 000 + 5 000 + 2 500).
Приклад 6 Підприємство після закінчення строку експлуатації планує продати стару вантажівку. Очікувана ціна продажу — 100 000 грн. Витрати на продаж включають:
— технічну підготовку до продажу (ремонт, обслуговування) — 7 000 грн;
— комісійні посередникові — 4% від ціни продажу, тобто 4 000 грн (100 000 х 0,04);
— реєстраційні збори — 2 000 грн.
Загальні витрати на продаж — 13 000 грн (7 000 + 4 000 + 2 000).
А які витрати виникають при ліквідації ОЗ?
Щодо переліку цих витрат жодних підказок у НП(С)БО немає. Тому підприємству, а точніше, комісії з введення ОЗ в експлуатацію, яка визначатиме ці витрати, і керівникові підприємства, який затверджуватиме акт про введення в експлуатацію, доведеться робити це на власний розсуд.
Ось кілька прикладів.
Приклад 7 Підприємство придбало виробниче обладнання за 700 000 грн. Очікуваний строк корисного використання — 15 років. Після цього терміну очікується, що з цього обладнання отримають 5 тонн металобрухту.
Але, перш ніж продати цей металобрухт, обладнання доведеться демонтувати. Комісія (ще при введенні в експлуатацію) визначає, скільки годин знадобиться для демонтажу, скільки зарплати (і ЄСВ на неї) доведеться нарахувати працівникам, зайнятим у демонтажі, скільки це потребуватиме інструментів, яка частка амортизації інших ОЗ, що їх використовуватимуть у демонтажі, припадатиме на період його проведення тощо. Одне слово, роблять плановий кошторис таких витрат.
Припустімо, за цим кошторисом витрати на демонтаж обладнання оцінюються у 10 000 грн.
Ліквідаційна вартість на момент взяття на баланс: 15 000 грн (заплановані доходи від продажу металобрухту) - 10 000 грн (заплановані витрати на демонтаж) = 5 000 грн.
Приклад 8 Підприємство спорудило будівлю за 2 500 000 грн зі строком корисного використання 20 років. Після цього терміну будівлю планується знести, але підприємство очікує отримати будівельні матеріали, такі як цегла та металеві конструкції, які можна буде продати за 50 000 грн. Витрати на знесення будівлі підрядник (який побудував цю будівлю і, як планується, він же буде її потім і зносити) оцінює у 30 000 грн.
Ліквідаційна вартість на момент введення в експлуатацію: 50 000 грн (доходи від оприбуткування запасів) - 30 000 грн (витрати на знесення) = 20 000 грн.
Приклад 9 Підприємство придбало вантажний автомобіль за 500 000 грн зі строком корисного використання 10 років. Після цього терміну автомобіль планують розібрати, і підприємство очікує отримати вживані запчастини на 20 000 грн.
Розбирати автомобіль (точніше, видаляти з нього потрібні запчастини) планується власними силами. Для цього комісія з введення авто в експлуатацію складає плановий кошторис витрат на цю операцію.
А от утилізацію, як планується, здійснить інше спеціалізоване підприємство. Але ще невідомо, яке саме. Тому комісія на момент введення авто в експлуатацію проводить аналіз ринку і визначає середню ринкову вартість такої послуги.
Після визначення ці витрати підсумують. Припустімо, загальна сума витрат на розбирання й утилізацію автомобіля становить 8 000 грн.
Ліквідаційна вартість на момент введення в експлуатацію автомобіля: 20 000 грн (доходи від оприбуткування запчастин) - 8 000 грн (витрати на розбирання та утилізацію) = 12 000 грн.
Звісно, складати кошторис як такий або додавати до акта введення в експлуатацію розрахунок витрат на продаж або ліквідацію ОЗ після закінчення строку його використання не обов’язково. Процедура визначення ліквідаційної вартості, як ми вже зазначали, нічим не встановлена і ніхто не візьме під сумнів пораховану підприємством суму. Проте комісія, яка складає акт, має бути готова до запитань з боку керівника підприємства, як вона цю суму визначила. Тож вище ми пояснили, як можна її порахувати.
Чи можна не визначати ліквідаційну вартість?
Вартість, яка амортизується, — це первісна або переоцінена вартість необоротних активів за мінусом їх ліквідаційної вартості (п. 4 НП(С)БО 7).
Об’єктом амортизації є вартість, яка амортизується (крім вартості земельних ділянок, природних ресурсів і капітальних інвестицій) (п. 22 НП(С)БО 7).
Тобто у НП(С)БО 7 прямо написано, що амортизується вартість ОЗ за мінусом ліквідаційної вартості. Тобто ліквідаційна вартість не амортизується.
Тому не визначати ліквідаційну вартість немає підстав. Вона має визначатися в обов’язковому порядку.
Причому в п. 23 Методрекомендацій №561 зазначено, що ліквідаційна вартість визначається комісією, створеною наказом керівника підприємства, під час введення об’єкта в експлуатацію.
Таким чином, як ми вже сказали вище, комісія із введення ОЗ в експлуатацію визначає ліквідаційну вартість, записуючи її до акта введення в експлуатацію ОЗ.
Інша річ, що комісія може вирішити, що ліквідаційна вартість становитиме 0 грн. Про це теж зазначається в акті введення ОЗ в експлуатацію.
Наведемо приклади ОЗ з нульовою ліквідаційною вартістю.
Приклад 10 Підприємство придбало спеціалізоване виробниче обладнання за 400 000 грн з очікуваним строком корисного використання 10 років. Обладнання має унікальне призначення і після закінчення строку служби не матиме жодної вартості на ринку. Через його специфіку жодних матеріалів чи компонентів, які можна було б продати чи повторно використати, також не очікується. Визначити вартість утилізації такого обладнання наразі теж неможливо.
Ліквідаційна вартість на момент взяття на баланс: 0 грн (не очікується доходу від демонтажу або продажу матеріалів) - 0 грн (витрати на демонтаж та утилізацію) = 0 грн.
Приклад 11 Підприємство придбало офісну будівлю за 3 000 000 грн зі строком корисного використання 10 років. Будівля розташована у зоні, де планується реконструкція, тому після закінчення терміну її служби буде знесена. Знесення планується коштом місцевої влади. Від розбирання не планується отримання будівельних матеріалів.
Таким чином, ліквідаційна вартість будівлі на момент введення в експлуатацію становить 0 грн.
Приклад 12 Підприємство придбало комп’ютерне обладнання (сервери) за 100 000 грн. Очікуваний строк корисного використання — 5 років. Після цього терміну обладнання планується безоплатно передати благодійному фонду.
Отже, знову не буде ані доходу від продажу, ані запчастин чи вторинної сировини від ліквідації ОЗ. Не буде і витрат на ліквідацію (утилізацію) таких ОЗ. Ліквідаційна вартість таких ОЗ дорівнює нулю.
Чи можна згодом змінити ліквідаційну вартість?
Так, можна. Строк корисного використання (експлуатації) та ліквідаційну вартість об’єкта ОЗ переглядають на кінець звітного року у разі зміни очікуваних економічних вигід від його використання (п. 25 НП(С)БО 7).
Амортизацію об’єкта ОЗ нараховують виходячи з нового строку корисного використання та ліквідаційної вартості, починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строку корисного використання та/або ліквідаційної вартості.
Як не дивно, але, на відміну від строків експлуатації, ані законодавці, ані податківці наразі не наполягають на обовʼязковому перегляді ліквідаційної вартості, якщо показники, за якими вона була розрахована, змінилися. Тому перегляд ліквідаційної вартості якщо і трапляється на практиці, то виключно з ініціативи власника ОЗ.
Як правило, переглядають ліквідаційну вартість під час інвентаризації ОЗ, яку проводять перед складанням річної фінзвітності. Тож про перегляд ліквідаційної вартості записують у протоколі інвентаризаційної комісії. Після затвердження керівником підприємства протокол та інші інвентаризаційні документи передають до бухгалтерії для відображення результатів інвентаризації в обліку. На підставі цих документів інформацію про зміну ліквідаційної вартості вносять до інвентарної картки обліку ОЗ, якщо її ведуть у паперовому вигляді, або до комп’ютерної програми, якщо облік ОЗ комп’ютеризований.
Але чекати на інвентаризацію й інвентаризувати всі ОЗ не обов’язково, комісія може провести обстеження й аналіз саме того об’єкта ОЗ, який потрібен, а зміну ліквідаційної вартості можна оформити наказом керівника підприємства на підставі висновків комісії.
Наведемо приклади перегляду ліквідаційної вартості.
Приклад 13 Підприємство придбало виробниче обладнання за 600 000 грн, визначивши на момент введення в експлуатацію очікувану ліквідаційну вартість 20 000 грн після 10 років використання. Ліквідаційна вартість була розрахована виходячи з того, що після 10 років підприємство зможе продати обладнання як металобрухт за 20 000 грн. Проте під час чергової річної інвентаризації з’ясувалося, що ціни на металобрухт значно зросли, тож від його продажу можна отримати 50 000 грн.
Підприємство вирішує переглянути ліквідаційну вартість обладнання і встановлює нову вартість у 50 000 грн.
Приклад 14 Підприємство спорудило офісну будівлю за 4 000 000 грн зі строком корисного використання 30 років. Спочатку передбачалося, що після закінчення строку корисного використання будівля буде знесена, матеріалів від знесення не буде отримано, тож ліквідаційну вартість встановили на рівні 0 грн. Проте під час чергової річної інвентаризації з’ясувалося, що все-таки є можливість отримати від знесення матеріали, які продати за 200 000 грн.
Підприємство переглядає ліквідаційну вартість і встановлює нову вартість на рівні 200 000 грн.
Приклад 15 Підприємство придбало вантажний автомобіль за 500 000 грн зі строком корисного використання 4 роки. На момент ведення авто в експлуатацію підприємство планувало продати його після закінчення строку експлуатації за 40 000 грн, і саме таку суму встановило як ліквідаційну вартість ОЗ.
Проте на дату проведення чергової річної інвентаризації на ринку з’явилися нові моделі автомобілів із поліпшеними технічними характеристиками, й очікується, що на момент завершення експлуатації старий автомобіль матиме значно нижчу ринкову вартість — близько 20 000 грн.
Підприємство вирішує переглянути ліквідаційну вартість вантажного автомобіля до 20 000 грн. І подальша амортизація (з місяця, наступного після місяця перегляду ліквідаційної вартості) нараховується вже виходячи з нової ліквідаційної вартості.
Ліквідаційна вартість і податок на прибуток
Цей розділ стосується підприємств, які коригують фінрезультат до оподаткування на податкові різниці, в тому числі на «амортизаційну» різницю за ст. 138 ПКУ.
Тож за нормами п. 138.1 ПКУ фінрезультат до оподаткування збільшується на суму амортизації за даними бухобліку. А за нормами п. 138.2 ПКУ — зменшується на суму амортизації, розрахованої за п. 138.3 ПКУ.
Окремо про ліквідаційну вартість у п. 138.3 ПКУ не сказано. Але там зазначено про нарахування амортизації відповідно до стандартів обліку. Таким чином, позаяк відповідно до стандартів обліку для визначення вартості, що амортизується, потрібно розраховувати ліквідаційну вартість, то і для нарахування амортизації за п. 138.3 ПКУ також береться ліквідаційна вартість, визначена у бухобліку.
Причому для потреб податкової амортизації береться та сама ліквідаційна вартість, що й для потреб бухобліку. Тому що нормами п. 138.3 ПКУ встановлення якоїсь окремої ліквідаційної вартості не передбачено.
На відміну від бухобліку, у п. 138.3 ПКУ встановлено обмеження витрат, які амортизуються, і мінімально допустимі строки амортизації.
Нормативна база
- Методрекомендації №561 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 №561.